當(dāng)前，隨著財(cái)政體制進(jìn)一步深化改革，新政府收支分類科目的實(shí)施，把預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算單位會(huì)計(jì)核算等各個(gè)環(huán)節(jié)全部納入到一體化管理，實(shí)現(xiàn)財(cái)政與預(yù)算單位財(cái)會(huì)信息共享，既可以從根本上提高財(cái)政財(cái)會(huì)管理水平科學(xué)化、精細(xì)化和高效化，又從整體上減少了預(yù)算單位的工作量，改善預(yù)算單位的會(huì)計(jì)核算手段，提高預(yù)算單位的預(yù)算執(zhí)行能力，對(duì)全面提升預(yù)算單位的會(huì)計(jì)核算水平和財(cái)務(wù)管理水平都具有重要意義。但是，目前行政事業(yè)單位經(jīng)費(fèi)和基本建設(shè)資金卻是分別依據(jù)不同的會(huì)計(jì)制度建賬。為確保會(huì)計(jì)信息的完整，亟需解決基本建設(shè)會(huì)計(jì)制度和預(yù)算單位會(huì)計(jì)制度整合的問題。筆者結(jié)合工作實(shí)際就兩項(xiàng)制度整合的必要性和可行性以及整合方案談一點(diǎn)粗淺的看法：

　　一、兩項(xiàng)制度整合的必要性

　　（一）一個(gè)單位兩個(gè)核算主體長(zhǎng)期并存，會(huì)計(jì)信息人為割裂現(xiàn)行《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：事業(yè)單位有關(guān)基本建設(shè)撥款與支出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，按現(xiàn)行有關(guān)制度執(zhí)行。財(cái)政部《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定》（財(cái)建[2002]394號(hào)）第二條規(guī)定，行政事業(yè)單位的基本建設(shè)資金應(yīng)按《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。這就割裂了同一會(huì)計(jì)主體完整的資金運(yùn)動(dòng)，不利于會(huì)計(jì)主體資金的統(tǒng)一管理與監(jiān)督。

　?。ǘ┈F(xiàn)行制度、政策相互矛盾，基本建設(shè)資金會(huì)計(jì)核算處于兩難境地我國(guó)從2000年開始，逐步實(shí)施了部門預(yù)算、國(guó)庫(kù)集中收付、政府采購(gòu)以及政府收支分類改革等一系列新的改革措施，強(qiáng)化了財(cái)政收支的集中管理和統(tǒng)一核算，基本建設(shè)資金列入了預(yù)算單位部門預(yù)算中，通過預(yù)算單位開設(shè)的國(guó)庫(kù)單一賬戶來進(jìn)行支付和清算。財(cái)政部《關(guān)于解釋〈基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定〉執(zhí)行中有關(guān)問題的通知》（財(cái)建[2003]724號(hào)）第四條規(guī)定：一個(gè)建設(shè)單位同時(shí)承建多個(gè)建設(shè)項(xiàng)目時(shí)，每個(gè)基本建設(shè)項(xiàng)目都必須單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算。一筆基本建設(shè)資金一方面為滿足基建管理的需要，同時(shí)還要達(dá)到制度規(guī)定的要求，只能用行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算，再用輔助核算的方式根據(jù)國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算。一筆資金，利用兩項(xiàng)制度分別進(jìn)行核算，既浪費(fèi)人力物力，又讓人費(fèi)解，與改革的要求不符。

　?。ㄈ┬姓聵I(yè)單位管理需求、部門決算的編報(bào)要求將基建會(huì)計(jì)和行政事業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行整合

　　1.由于基建會(huì)計(jì)與行政事業(yè)會(huì)計(jì)相分離，甚至基建資金核算由基建部門負(fù)責(zé)，導(dǎo)致內(nèi)部控制不嚴(yán)或內(nèi)部控制成本過高的現(xiàn)象，不利于對(duì)基建資金的有效監(jiān)控。一些單位基建項(xiàng)目完工后不驗(yàn)收、驗(yàn)收后資產(chǎn)不及時(shí)移交單位統(tǒng)一管理的現(xiàn)象普遍存在。

　　2.從部門決算編報(bào)要求來看，部門決算的宗旨是全面反映預(yù)算單位的財(cái)務(wù)收支狀況。為完成部門決算的編報(bào)，必須從兩套核算體系中提取數(shù)據(jù)。對(duì)于基建資金核算應(yīng)由基建部門負(fù)責(zé)單位，要協(xié)調(diào)不同的部門，避免人力物力的浪費(fèi)。

　　二、兩項(xiàng)制度整合的可行性

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)準(zhǔn)則要求一個(gè)預(yù)算單位為一個(gè)會(huì)計(jì)核算主體1996年10月，財(cái)政部以第8號(hào)部長(zhǎng)令發(fā)布了《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》，1997年底發(fā)布了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，1998年1月，財(cái)政部再次以第9號(hào)部長(zhǎng)令發(fā)布了《行政單位財(cái)務(wù)規(guī)則》。《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第二十條規(guī)定“會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)全面反映單位的財(cái)務(wù)收支情況及其結(jié)果”，以及《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四十四條規(guī)定“會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、基建投資表、附表及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和收支情況說明書等”。改變了我國(guó)建設(shè)領(lǐng)域長(zhǎng)期實(shí)行的將一個(gè)項(xiàng)目基本建設(shè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離成建設(shè)和接收使用兩個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算主體的做法，要求多主體核算合并為一個(gè)會(huì)計(jì)核算主體，即基本建設(shè)與行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并軌。

　?。ǘ┕藏?cái)政體制的建立和完善，政府收支分類改革的成功實(shí)施使兩項(xiàng)制度整合成為可能在公共財(cái)政體制下，財(cái)政管理制度改革逐步深入。行政事業(yè)單位收支實(shí)行“大收入、大支出”的管理，國(guó)庫(kù)單一賬戶管理已逐步推廣，部門預(yù)算、部門決算分別為預(yù)算單位所有資金的入口和出口。同時(shí)新的政府收支分類在支出經(jīng)濟(jì)分類科目中新增了“基本建設(shè)支出”、“其他資本性支出”等科目，為兩項(xiàng)制度的整合打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

　?。ㄈ┢髽I(yè)會(huì)計(jì)和基本建設(shè)會(huì)計(jì)整合經(jīng)驗(yàn)可以借鑒1998年，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)基建業(yè)務(wù)有關(guān)會(huì)計(jì)處理辦法》，標(biāo)志著基建會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)的整合問題基本解決。

　?。ㄋ模┎块T決算體系的構(gòu)建，可指導(dǎo)兩項(xiàng)制度的整合工作目前比較成熟的部門決算已成功將基本建設(shè)資金和行政事業(yè)資金完全融合到一套報(bào)表中，能夠完整、真實(shí)地反映預(yù)算單位的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)。

　?。ㄎ澹?huì)計(jì)電算化的實(shí)施，能夠滿足資金管理的需求隨著會(huì)計(jì)信息技術(shù)處理的現(xiàn)代化，使行政事業(yè)單位為滿足其各項(xiàng)管理的要求，從同一套會(huì)計(jì)賬簿中獲取各種會(huì)計(jì)信息成為可能。將基建會(huì)計(jì)納入行政事業(yè)會(huì)計(jì)已具備了充分的技術(shù)基礎(chǔ)。

　　三、兩項(xiàng)制度整合方案

　　（一）整合的基本思路目前行政事業(yè)單位基本建設(shè)管理體制未作調(diào)整，政府職能管理部門仍需要行政事業(yè)單位單獨(dú)提供基本建設(shè)信息。以現(xiàn)行行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度為主體，充分借鑒、吸收國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度中能夠反映基本建設(shè)特色的會(huì)計(jì)科目，通過補(bǔ)充、調(diào)整與修訂相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目?jī)?nèi)容，建立基本建設(shè)資金和行政事業(yè)經(jīng)費(fèi)統(tǒng)一核算的新的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算體系。

　?。ǘ?huì)計(jì)科目體系的調(diào)整設(shè)置由于基本建設(shè)項(xiàng)目工期長(zhǎng)，不同于行政事業(yè)單位一般性支出，所以在設(shè)置科目時(shí)，要充分借鑒國(guó)有建設(shè)單位的會(huì)計(jì)制度經(jīng)驗(yàn)。

　　1.在行政事業(yè)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)類科目中增設(shè)“在建工程”、“工程物資”、“待核銷基建支出”、“轉(zhuǎn)出投資”、“預(yù)付工程款”等5個(gè)一級(jí)科目。

　　在“在建工程”科目下設(shè)“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等4個(gè)二級(jí)科目，二級(jí)科目的核算內(nèi)容與國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度中規(guī)定的相應(yīng)科目的核算內(nèi)容基本相同，可進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。

　　在“零余額賬戶用款額度”科目下增設(shè)“基建撥款額度”、在“固定資產(chǎn)”科目下增設(shè)“固定資產(chǎn)—XX項(xiàng)目”、在“財(cái)政應(yīng)返還額度”科目下增設(shè)“基建撥款額度”等3個(gè)二級(jí)科目。

　　2.在行政事業(yè)會(huì)計(jì)的負(fù)債類科目中增設(shè)“應(yīng)付工程款”1個(gè)一級(jí)科目、在“借入款項(xiàng)”科目下增設(shè)“基本建設(shè)借款”1個(gè)二級(jí)科目。

　　3.在行政事業(yè)會(huì)計(jì)的凈資產(chǎn)類科目增設(shè)“工程基金”、“基本建設(shè)結(jié)余”2個(gè)一級(jí)科目。

　　4.在行政事業(yè)會(huì)計(jì)的收入類科目中增設(shè)“基本建設(shè)撥款”1個(gè)一級(jí)科目。

　　5.在行政事業(yè)會(huì)計(jì)的支出類科目中增設(shè)“基本建設(shè)支出”、“撥出基本建設(shè)撥款”2個(gè)二級(jí)科目，取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”一級(jí)科目。

　?。ㄈ┥鲜隹颇康暮怂銉?nèi)容

　　1.關(guān)于資產(chǎn)類科目“在建工程”科目核算納入基本建設(shè)項(xiàng)目管理、尚未完工的工程投資。發(fā)生工程支出時(shí)，根據(jù)可確認(rèn)的計(jì)價(jià)依據(jù)借記本科目，貸記“基本建設(shè)撥款”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”、“應(yīng)付工程款”或“預(yù)付工程款”等科目；工程竣工結(jié)算并經(jīng)審計(jì)后，按照審計(jì)確認(rèn)的金額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記本科目。本科目應(yīng)按不同的項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

　　“預(yù)付工程款”科目主要用于核算按照合同規(guī)定向承包工程的施工企業(yè)預(yù)付的工程進(jìn)度款。按照工程進(jìn)度向施工企業(yè)預(yù)付工程款時(shí)，借記本科目，貸記“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“借入款項(xiàng)——基本建設(shè)借款”、“基本建設(shè)撥款”等科目。工程完工與施工企業(yè)結(jié)算已完工的工程價(jià)款時(shí)，按照從應(yīng)付工程款中扣回的預(yù)付工程款，借記相關(guān)科目，貸記本科目。本科目應(yīng)按收取工程進(jìn)度款的施工企業(yè)進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　“工程物資”科目核算工程材料及需要安裝設(shè)備的實(shí)際成本。購(gòu)入不需要安裝的設(shè)備和基本建設(shè)期間根據(jù)項(xiàng)目概算購(gòu)入為生產(chǎn)準(zhǔn)備的工具及器具不在本科目核算，而是在“在建工程”下的明細(xì)科目“設(shè)備投資”中核算。購(gòu)入工程物資時(shí)，借記本科目，貸記“零余額賬戶用款額度”、“基本建設(shè)撥款”、“銀行存款”等科目。項(xiàng)目施工領(lǐng)用物資時(shí)，借記“在建工程”下的“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等明細(xì)科目，貸記本科目。項(xiàng)目竣工決算時(shí)，項(xiàng)目所耗用的材料及設(shè)備全部轉(zhuǎn)移到“在建工程”科目中反映。本科目應(yīng)設(shè)置“專用材料”、“專用設(shè)備”、“工具及器具”等明細(xì)科目。本科目應(yīng)按支出功能分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　“轉(zhuǎn)出投資”科目核算非經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目為項(xiàng)目配套而建成的產(chǎn)權(quán)不歸屬本單位的專用設(shè)施的實(shí)際成本，主要包括專用鐵路線、專用公路、專用通信設(shè)施、送變電站等。本科目應(yīng)按轉(zhuǎn)出投資的類別設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類、支出經(jīng)濟(jì)分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　“待核銷基建支出”科目核算非經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目發(fā)生的江河清障、航道清淤、飛播造林、水土保持、城市綠化、取消項(xiàng)目的可行性研究費(fèi)以及項(xiàng)目報(bào)廢等不能形成資產(chǎn)部分的投資支出。本科目應(yīng)按支出的類別設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類、支出經(jīng)濟(jì)分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　2.關(guān)于負(fù)債類科目“應(yīng)付工程款”科目，核算行政事業(yè)單位根據(jù)基本建設(shè)合同以及工程進(jìn)度應(yīng)付而未付的基建款項(xiàng)。本科目應(yīng)按施工企業(yè)名稱進(jìn)行明細(xì)核算。

　　“基本建設(shè)借款”二級(jí)科目，本科目核算工程實(shí)施中出現(xiàn)特殊情況時(shí)的借款，按借款單位名稱進(jìn)行明細(xì)核算。

　　3.關(guān)于凈資產(chǎn)類科目“工程基金”科目核算已完工結(jié)算的工程項(xiàng)目中與記入“基本建設(shè)支出”科目相對(duì)應(yīng)的工程凈資產(chǎn)。根據(jù)工程結(jié)算款中屬于撥款與自籌安排的金額，借記“基本建設(shè)支出”科目，貸記“工程基金”科目。在工程竣工交付使用后，借記“工程基金”科目，貸記“固定基金”科目。需要注意的是用借款進(jìn)行基本建設(shè)時(shí)，在借款償還前，其資金的投入僅通過在建工程等相關(guān)資產(chǎn)科目反映，不列入“基本建設(shè)支出”科目，也不增加工程基金，因?yàn)樗粚儆谛姓聵I(yè)單位的凈資產(chǎn)。本科目應(yīng)按工程項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　“基本建設(shè)結(jié)余”科目核算行政事業(yè)單位在一定期間“基本建設(shè)撥款”、“撥出基本建設(shè)撥款”和“基本建設(shè)支出”科目收支相抵后的余額，本科目貸方余額為當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的結(jié)余。工程項(xiàng)目未竣工驗(yàn)收之前產(chǎn)生的結(jié)余，下年滾存使用；工程項(xiàng)目竣工驗(yàn)收之后產(chǎn)生的結(jié)余首先用于歸還項(xiàng)目借款，如仍有結(jié)余，30%作為單位留成收入，主要用于項(xiàng)目配套設(shè)施建設(shè)、職工獎(jiǎng)勵(lì)和工程質(zhì)量獎(jiǎng)，70%按投資來源比例歸還投資方。本科目應(yīng)按工程項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　4.關(guān)于收入類科目“基本建設(shè)撥款”科目核算本年度的基建撥款。期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“基本建設(shè)結(jié)余”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目應(yīng)無余額。本科目應(yīng)按工程項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　5.關(guān)于支出類科目“基本建設(shè)支出”科目核算本年度的基建支出，工程項(xiàng)目在完工結(jié)算前發(fā)生的基建支出不記入本科目。完工結(jié)算時(shí)借記本科目，貸記“工程基金”科目?；ń杩钚纬傻幕ㄖС鲈诨ń杩顑斶€之前不記入本科目。期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“基本建設(shè)結(jié)余”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目應(yīng)無余額。本科目應(yīng)按工程項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類、支出經(jīng)濟(jì)分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。

　　“撥出基本建設(shè)撥款”科目核算行政事業(yè)單位按照預(yù)算撥付所屬單位的基本建設(shè)資金。期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“基本建設(shè)結(jié)余”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目應(yīng)無余額。本科目應(yīng)按單位名稱進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)本科目應(yīng)按支出功能分類設(shè)置輔助核算項(xiàng)。