IPO審計(jì)是一項(xiàng)復(fù)雜且綜合性較強(qiáng)的業(yè)務(wù)項(xiàng)目，通常項(xiàng)目周期很長(zhǎng)，涉及到企業(yè)的改制以及上市申報(bào)的方方面面，尤其還要跟多方中介機(jī)構(gòu)合作，因此，相關(guān)業(yè)務(wù)難度也較高，筆者就IPO審計(jì)過(guò)程中應(yīng)當(dāng)注意的事項(xiàng)作些探討。

　　一、項(xiàng)目前期安排

　　1.了解行業(yè)背景。

　　由于項(xiàng)目安排等原因，很多IPO項(xiàng)目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難一開(kāi)始就熟悉其行業(yè)及業(yè)務(wù)對(duì)象特征。因此，筆者認(rèn)為在前期調(diào)查中，應(yīng)當(dāng)分兩方面進(jìn)行。一是對(duì)行業(yè)及企業(yè)的整體了解，主要渠道有網(wǎng)絡(luò)以及一些專業(yè)書刊，特別是對(duì)于同行業(yè)中已預(yù)披露或者已上市的公司，要了解客戶行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)情況和技術(shù)特點(diǎn)及其對(duì)財(cái)務(wù)狀況的影響：二是利用項(xiàng)目組人員調(diào)查的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)情況，初步了解及分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。

　　2.評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)因素。

　?。?）客戶財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)外口徑差別風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)當(dāng)要求IPO承辦律師到工商局調(diào)閱查詢客戶工商登記注冊(cè)資料，到稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)閱查詢納稅申報(bào)資料。到銀行調(diào)閱查詢貸款申請(qǐng)資料，并就相關(guān)資料與企業(yè)提供給項(xiàng)目組的盡職調(diào)查資料進(jìn)行比對(duì)，主要考慮企業(yè)有可能存在對(duì)外報(bào)送不同財(cái)務(wù)報(bào)表及驗(yàn)資報(bào)告的情況，盡早了解其對(duì)外報(bào)告的差異以及具體原因。

　?。?）資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)當(dāng)關(guān)注賬上無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)的所有權(quán)證辦理情況，該項(xiàng)目的核查也是律師核查的重點(diǎn)，有些資產(chǎn)可能未辦理或者無(wú)法辦理產(chǎn)權(quán)，有些資產(chǎn)所有權(quán)可能存在潛在糾紛，應(yīng)考慮這些因素對(duì)資產(chǎn)是否構(gòu)成實(shí)質(zhì)性影響。

　?。?）其他方面。如內(nèi)部控制、對(duì)外投資構(gòu)成、股本結(jié)構(gòu)、繳稅情況、成本項(xiàng)目、關(guān)聯(lián)方交易等。內(nèi)控方面應(yīng)當(dāng)關(guān)注企業(yè)的基本授權(quán)審批制度。尤其該關(guān)注憑證后附的相關(guān)審批手續(xù)是否完整。

　　特別強(qiáng)調(diào)的是，對(duì)于一個(gè)IPO項(xiàng)目，實(shí)際上不存在非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，因?yàn)橐坏┥婕暗椒菢?biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告時(shí)，就意味著這個(gè)項(xiàng)目的談判失敗，筆者認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在盡職調(diào)查后，應(yīng)當(dāng)就相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行恰當(dāng)?shù)脑u(píng)估，并且就涉及到可能選用的審計(jì)程序以及總體時(shí)間進(jìn)度與相關(guān)各方進(jìn)行必要的溝通，同時(shí)提請(qǐng)項(xiàng)目承接合伙人注意，否則投入大量物力及人力后，發(fā)現(xiàn)各方很難在某些方面達(dá)成共識(shí)時(shí)，可能已給各方造成不同程度的影響。

　　二、審計(jì)過(guò)程控制

　　（一）審計(jì)程序的選擇及底稿的要求

　　1.總體分析。對(duì)于申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表，當(dāng)拿到報(bào)表未審數(shù)或完成審計(jì)初稿時(shí)，應(yīng)關(guān)注各期、各個(gè)報(bào)表項(xiàng)目的結(jié)構(gòu)、比例等方面的比較，同時(shí)對(duì)相關(guān)項(xiàng)目的變動(dòng)做出充分且恰當(dāng)?shù)恼f(shuō)明。以避免對(duì)一些重要科目的審計(jì)程序有遺漏。

　　2.現(xiàn)金流量表與資產(chǎn)負(fù)債表及損益表之間的勾稽核對(duì)。現(xiàn)金流量也是各方關(guān)注重點(diǎn)，因此在復(fù)核（或者代編）現(xiàn)金流量表時(shí)，盡可能做出調(diào)整分錄，以清晰反映三張表之間的勾稽關(guān)系。

　　3.內(nèi)控審核。與正常年報(bào)審計(jì)相比，IPO項(xiàng)目的內(nèi)控審核可選擇的資料較多，因?yàn)樵谶@個(gè)過(guò)程中。會(huì)有律師的專項(xiàng)核查意見(jiàn)以及券商的工作底稿供參考。可以一開(kāi)始就與企業(yè)約定，提供給律師及券商的除專項(xiàng)資料外，其余均額外復(fù)印一份給注冊(cè)會(huì)計(jì)師，很多資料均可以作為內(nèi)控審核的直接或者間接依據(jù)，如員工勞動(dòng)關(guān)系核查等，可以作為薪資循環(huán)測(cè)試的底稿。

　　4.重大合同的摘錄。通常情況下，在審計(jì)中可以合理安排一至兩名助理人員，完成對(duì)重大采購(gòu)、銷售以及融資、投資合同的摘錄工作，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人可以根據(jù)企業(yè)的特點(diǎn)，設(shè)計(jì)不同的欄次來(lái)摘錄，對(duì)相關(guān)資料做好索引，并將摘錄的合同條款與相關(guān)科目的測(cè)試相結(jié)合。

　　（二）審計(jì)中存在一些問(wèn)題的處理

　　1.涉稅事項(xiàng)的調(diào)整。收入或者成本方面的調(diào)整在審計(jì)過(guò)程中必然會(huì)引起稅金的調(diào)整。

　?。?）所得稅的影響。當(dāng)審計(jì)調(diào)整涉及到企業(yè)以前年度所得稅時(shí)，對(duì)原始報(bào)表與申報(bào)表的差異進(jìn)行列報(bào)。在發(fā)現(xiàn)相關(guān)差異的當(dāng)期進(jìn)行調(diào)整，并補(bǔ)征人庫(kù)，具體作法是在稅務(wù)部門允許的情況下，企業(yè)作為自查調(diào)整，在以后年度完稅入庫(kù)，不過(guò)這種做法的風(fēng)險(xiǎn)是，監(jiān)管部門可能認(rèn)為補(bǔ)稅引起的規(guī)范經(jīng)營(yíng)效果需要進(jìn)一步觀察，通常要求企業(yè)規(guī)范運(yùn)營(yíng)一年后再申報(bào)。

　?。?）增值稅的影響。一些收入或者存貨的調(diào)整項(xiàng)目會(huì)涉及到增值稅的調(diào)整，實(shí)務(wù)操作中存在兩種觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)是調(diào)整增值稅，因?yàn)榭紤]到附加稅直接影響損益，而且相關(guān)金額可能較大：另一種觀點(diǎn)是不調(diào)整增值稅，實(shí)際上一些收入或者存貨項(xiàng)目的調(diào)整對(duì)增值稅及相關(guān)附加稅的影響都是時(shí)間性差異，因此沒(méi)有必要調(diào)整。筆者認(rèn)為，除非是金額特別重大，否則沒(méi)有必要調(diào)整增值稅，尤其是小額的進(jìn)項(xiàng)稅額或者銷項(xiàng)稅額，調(diào)整的結(jié)果會(huì)影響稅金的賬面金額與納稅申報(bào)金額，給納稅情況專項(xiàng)審核報(bào)告帶來(lái)不便。

　　2.往來(lái)款項(xiàng)的核對(duì)。不論是應(yīng)收款項(xiàng)還是應(yīng)付款項(xiàng)，有些企業(yè)僅針對(duì)收支流水與客戶核對(duì)，而忽略了余額的對(duì)賬。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師有必要對(duì)其發(fā)函詢證并考慮回函情況。筆者為，在操作上。應(yīng)當(dāng)建議企業(yè)自行清理往來(lái)賬。必要時(shí)。項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)派經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員參與企業(yè)各個(gè)對(duì)口部門對(duì)相關(guān)往來(lái)賬的核對(duì)清理。

　　對(duì)往來(lái)賬的差異，處理方法可以歸集為兩種：

　?。?）追溯調(diào)整，將部分壞賬或者費(fèi)用性質(zhì)掛賬等進(jìn)行歸集后，統(tǒng)一報(bào)公司決策層進(jìn)行審批調(diào)整。值得強(qiáng)調(diào)的是：追溯調(diào)整應(yīng)當(dāng)考慮期后的發(fā)生情況，以免調(diào)整過(guò)度。

　?。?）繼續(xù)掛賬主要針對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)），通過(guò)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備使其賬面價(jià)值歸零。

　　3.收支審批的整理。有些企業(yè)的收支審核過(guò)于簡(jiǎn)單，可能因?yàn)樵瓉?lái)并沒(méi)有對(duì)賬務(wù)進(jìn)行必要的控制。憑證后附的附件僅有相關(guān)的銀行單據(jù)或者未經(jīng)簽章審批的發(fā)票，沒(méi)有建立專門的付款審批，應(yīng)要求企業(yè)補(bǔ)充完整。

　　4.成本的考慮。在多數(shù)企業(yè)核算中。考慮到人工開(kāi)支的縮減，成本歸集和核算通常會(huì)被簡(jiǎn)化，料、工、費(fèi)的歸集和分配有可能只是粗線條，而不是量化到具體的成本項(xiàng)目，而對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，只有具體到各個(gè)成本項(xiàng)目才能完成相關(guān)的審計(jì)測(cè)試。在產(chǎn)品的大類別上企業(yè)會(huì)通過(guò)一定的方法來(lái)區(qū)分，否則其對(duì)外產(chǎn)品報(bào)價(jià)失去依據(jù)；但具體產(chǎn)品類別上可能會(huì)有所忽略。而成本核算本身就是一個(gè)實(shí)質(zhì)重于形式的項(xiàng)目。成本核算務(wù)必須追求內(nèi)在的真實(shí)性，只有符合內(nèi)在的真實(shí)性，成本的分析才能做到有依據(jù)。同時(shí)，仍應(yīng)當(dāng)向企業(yè)強(qiáng)調(diào)成本核算的重要性，必要時(shí)，為企業(yè)重新設(shè)計(jì)成本核算流程，規(guī)范其成本核算。