十八屆三中全會《決定》中提出，要“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進(jìn)改革”，但有些學(xué)者、甚至有些原財(cái)政部和國家稅務(wù)總局領(lǐng)導(dǎo)人都對此持反對態(tài)度。反對的主要觀點(diǎn)：一是認(rèn)為，國外開征房產(chǎn)稅的國家是土地私有制,而中國是公有制，對國有土地上的房產(chǎn)征稅，法理上說不通；二是按房價(包含土地出讓金)征房地產(chǎn)稅，存在重復(fù)征稅問題。這些觀點(diǎn)是不能成立的。

一、開征房地產(chǎn)稅與所有權(quán)無關(guān)

(一)土地使用權(quán)作為“用益物權(quán)”，完全可以作為征稅的標(biāo)的物

用益物權(quán)，是物權(quán)的一種，是指非所有人對他人之物所享有的占有、使用、收益的排他性的權(quán)利。我國《物權(quán)法》明確規(guī)定：“用益物權(quán)人是對他人所有的不動產(chǎn)或動產(chǎn)，依法享有占有、使用和收益的權(quán)利”。

可見，從法律的意義上講，國有土地的使用權(quán)是物權(quán)中用益物權(quán)的一種，居民在一定期限內(nèi)可以占有和使用，并且未來通過交易可以實(shí)現(xiàn)增值的收益，這種權(quán)利有排他性，因此完全可以作為征稅的標(biāo)的物，這在法理上是行得通的。

(二)從其他國家地區(qū)情況來看，不能證明只有土地私有才可以征收房產(chǎn)稅

國外的土地不都是私有的，例如，英國有多種形式的公有土地，包括中央政府層級的公有、地方政府層級的公有與公共團(tuán)體的公有。這些公有土地可以通過規(guī)范的交易，形成土地使用權(quán)，有的使用期限長達(dá)999年，實(shí)際上公有的終極所有權(quán)已經(jīng)被虛化了。但不論是公有土地還是私有土地，都要征收房產(chǎn)稅(財(cái)產(chǎn)稅或不動產(chǎn)稅)。

新加坡。新加坡的土地主要有國有和私人所有兩種形式。對于國有土地，一般采用拍賣、招標(biāo)、有價劃拔和臨時出租等方式，將一定年限的土地使用權(quán)出售給使用者。新加坡在對國有土地使用權(quán)出售后，對所有房地產(chǎn)都要征收房地產(chǎn)稅。

我國的香港地區(qū)。香港土地的政府所有制(屬于土地公有制范疇)嚴(yán)格限制了土地所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓，香港政府出讓的只是土地的使用權(quán)，這與內(nèi)地的情況類似。香港政府通過土地契約將不同期限的土地使用權(quán)批租給受讓人，受讓人通過承租取得規(guī)定期限內(nèi)的土地使用權(quán)，并向香港政府一次性交納規(guī)定期限內(nèi)的土地使用權(quán)出讓金。香港在收取土地使用權(quán)出讓金后，再按香港現(xiàn)行房地產(chǎn)稅(差響稅)制度在房產(chǎn)持有階段征收。

(三)征稅與所有權(quán)無關(guān)，我國早有先例

在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，受前蘇聯(lián)“非稅論”的影響，在1978年以前的20多年里，把所有制差別作為判定稅收能否存在的標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為國家不能向自己(國有企業(yè))征稅(流轉(zhuǎn)稅作為價格的附加，除外)，從根本上否認(rèn)國家對國有經(jīng)濟(jì)征稅的客觀性和必然性。

1983年對國營企業(yè)實(shí)行第一步利改稅，規(guī)定盈利的國有大中型企業(yè)根據(jù)實(shí)現(xiàn)的利潤，按55%的稅率繳納所得稅，稅后利潤再在國家與企業(yè)之間進(jìn)行分配。之所以對國有企業(yè)征收所得稅，其理論根據(jù)是：國家(政府)具有雙重身份雙重職能，作為管理者，有權(quán)對企業(yè)(包括國有企業(yè))和居民征稅；作為所有者，有權(quán)參與國有企業(yè)的利潤分配。這即是說：征稅與所有權(quán)無關(guān)。這是一次重大理論突破，是科學(xué)的、正確的。

(四)房地產(chǎn)國有制不是征收房產(chǎn)稅的障礙

按1986年國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》(簡稱《暫行條例》，下同)規(guī)定，對營業(yè)用房地產(chǎn)是要征收房產(chǎn)稅的，這既包括民營企業(yè)也包括國有企業(yè)，即擁有國有房地產(chǎn)的國有企業(yè)也是房產(chǎn)稅的納稅人。這清楚地表明，自《暫行條例》生效以來，房地產(chǎn)的國有制早已不是征收房產(chǎn)稅的障礙。至于《暫行條例》規(guī)定，對“個人所有非營業(yè)用的房產(chǎn)實(shí)行免稅”，但免稅并沒有否定持有房產(chǎn)的個人是房產(chǎn)稅的納稅人，并且，免稅的規(guī)定是可以修改的。

(五)正確理解國有產(chǎn)權(quán)是關(guān)鍵

根據(jù)產(chǎn)權(quán)理論，產(chǎn)權(quán)，包括所有權(quán)、占有權(quán)、使用權(quán)和收益權(quán)，使用權(quán)是可以轉(zhuǎn)讓的。在社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，存在有房地產(chǎn)市場，城市國有土地可以拍賣，這里拍賣(轉(zhuǎn)讓)的是一定時期的土地的使用權(quán)，比如70年，這就是說，在此期間內(nèi)，實(shí)質(zhì)上產(chǎn)權(quán)發(fā)生了變動，購買房屋的居民對房產(chǎn)(包括土地)具有所有權(quán)(使用權(quán))。

二、按房價(包含土地出讓金)征房地產(chǎn)稅不存在重復(fù)征稅問題

(一)何為重復(fù)征稅？

有觀點(diǎn)認(rèn)為，取得住房時，下面的地皮已經(jīng)在開發(fā)環(huán)節(jié)收了70年使用權(quán)的出讓金，到保有環(huán)節(jié)如果每年再征稅，就是重復(fù)征稅。這是錯誤理解了“重復(fù)征稅”概念。

所謂“重復(fù)征稅”，通常是指同一個稅種對同樣課稅對象，由于其加工環(huán)節(jié)不同，而進(jìn)行的多次征稅。這主要發(fā)生在流轉(zhuǎn)稅方面。如生產(chǎn)型的增值稅，由于對產(chǎn)品中的固定資產(chǎn)不予抵扣，從而會產(chǎn)生重復(fù)征稅問題。目前的營業(yè)稅也有重復(fù)征稅問題。

但對于不同稅種來說，就不能籠統(tǒng)概括為“重復(fù)征稅”。目前中國實(shí)際開征的稅種有18種，有的國家有20多種，30多種，普遍實(shí)行的是多種稅、多環(huán)節(jié)、多次征的復(fù)合稅制。比如，企業(yè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)繳稅后，還要對所得繳企業(yè)所得稅，職工取得工薪收入，還要繳個人所得稅等，這不能叫重復(fù)征稅，因?yàn)樗鼈兊恼n稅對象不同。

(二)征收土地出讓金后，再開征房產(chǎn)稅不會導(dǎo)致重復(fù)征稅

土地出讓金和房產(chǎn)稅是具有不同性質(zhì)的兩個范疇。從理論上說，土地出讓金是國家作為土地所有者讓渡若干年土地使用權(quán)獲得的收益，具有地租的性質(zhì)。而房產(chǎn)稅是國家作為社會管理者的身份取得的稅收收入。租和稅可以相互配合，并不排斥。從房產(chǎn)價格的構(gòu)成來看，在房屋建造過程中，土地出讓金與耗用的水泥、鋼筋等建筑材料和建筑工人的工資一起作為形成房價的成本組成部分，包括在房產(chǎn)價格中。

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，房地產(chǎn)稅的稅基應(yīng)是房產(chǎn)的市場價(評估價)，在這里，既然對組成房價成本中的建筑材料和工人工資不存在重復(fù)征稅問題，那么，對建筑成本中的土地出讓金來說，自然也談不上重復(fù)征稅問題。因?yàn)檫@是兩個不同的過程和問題。

如前所述，我國香港地區(qū)在收取土地出讓金后，還要按照房產(chǎn)的評估價(包含土地出讓金)，征收房產(chǎn)稅。

十八屆三中全會《決定》中提出要對房地產(chǎn)稅進(jìn)行立法，這里，房地產(chǎn)稅的課稅對象是房產(chǎn)與地產(chǎn)的統(tǒng)一體，即包括土地出讓金在內(nèi)的房價。這是世界各國的普遍作法。

三、房地產(chǎn)稅立法的相關(guān)政策建議

開征房地產(chǎn)稅，涉及千家萬戶，會直接增加居民、特別是富人的稅收負(fù)擔(dān)，為減少阻力使改革順利進(jìn)行，應(yīng)采取逐步推進(jìn)的政策。應(yīng)先立法，后改革。改革的順序，可考慮實(shí)行：先城市，后農(nóng)村；先營業(yè)用房地產(chǎn)，后居民住宅；先豪宅，后普通住宅等等。

(一)房地產(chǎn)稅應(yīng)貫徹公平原則

在征稅對象的選擇上，對全部房屋無論增量還是存量一律列入征稅對象，如果對增量房征稅，對存量房不征稅，則是很不公平的，它加大了住房剛需者的負(fù)擔(dān)。從理論和國際實(shí)踐上說，現(xiàn)代房地產(chǎn)稅，是建立在受益稅的理論基礎(chǔ)之上，所以在大多數(shù)國家是對房屋普遍開征的稅種。從試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)上看，滬渝兩市的房產(chǎn)稅(除了重慶獨(dú)棟別墅外)都是對增量房征稅，不但稅收收入規(guī)模有限，也弱化了房產(chǎn)稅的其他功能。因此，基于以上理由，未來房地產(chǎn)稅的征稅對象應(yīng)為除了公益性房地產(chǎn)之外的大部分房地產(chǎn)。

(二)在扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)方面，應(yīng)貫徹不增加或少增加普通居民稅收負(fù)擔(dān)的原則

扣除標(biāo)準(zhǔn)，可實(shí)行按住宅套數(shù)和人均住房面積兩種辦法，由居民自行選擇。根據(jù)目前我國的住房情況，建議對第一套住宅免稅，第二套住宅減稅，對三套以上住宅全額征稅。按人均住房面積作為扣除標(biāo)準(zhǔn)的話，考慮到目前我國人均住房面積為30多平方米的狀況，可選擇人均50平方米的扣除標(biāo)準(zhǔn)(可規(guī)定一個20％的上下浮動幅度，由各地區(qū)自行選擇)，這與按上述住宅套數(shù)的扣除標(biāo)準(zhǔn)大體相當(dāng)。

(三)稅率的設(shè)計(jì)

稅率是影響稅負(fù)水平的重要因素。國際房地產(chǎn)稅平均稅率在1%-2%之間，從稅收組織收入和調(diào)節(jié)貧富差距及住房供求的作用看，我國普通住宅征稅稅率應(yīng)不高于1%，對別墅、高檔公寓、多套房產(chǎn)和空置房地產(chǎn)可以考慮提高稅率到3%，未來如果對農(nóng)村房地產(chǎn)征稅應(yīng)考慮低稅率，如0.5%。

(四)稅收優(yōu)惠的設(shè)計(jì)

借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，可包括以下內(nèi)容：(1)政府部門、慈善機(jī)構(gòu)、教育機(jī)構(gòu)等公益性房地產(chǎn)；低收入和弱勢群體如盲人、老人、殘疾人等自住的房地產(chǎn)等，實(shí)行直接減免稅。(2)當(dāng)房地產(chǎn)稅稅額占收入達(dá)到一定比例時，則應(yīng)予減免稅額，即“斷路器”原理，用來解決房地產(chǎn)稅的稅基(房價)與稅源(收入)不一致的問題，保護(hù)低收入者的正常生活。(3)對一些特殊人群，實(shí)行稅收救助措施。

例如，對一些高干和離退休老干部，用現(xiàn)有工薪收入不足以繳納稅款的，可實(shí)行延遲繳稅，待病故后，再結(jié)合遺產(chǎn)清理，補(bǔ)繳稅款。

(五)建立稅收保全措施

在國外，由于房產(chǎn)位置固定，不易移動，信息透明，加之房產(chǎn)稅的受益原則，因此，通常征稅成本低，不易逃稅。在我國，由于社會條件不同，法制不健全，納稅人遵從度較低，房地產(chǎn)稅直接面對千家萬戶，在此情況下，如何完善征管制度，建立稅收保全措施就顯得尤為重要。

例如，可以考慮，將房地產(chǎn)稅的繳納，納入社會信用體系，對欠繳和不繳納稅款的納稅人，將其列入不良信用名單，使其在出國、經(jīng)商、轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、辦證等社會經(jīng)濟(jì)活動中受到一定限制。