2015企業(yè)關聯(lián)交易同期資料準備的四大關鍵點

編者按：2014年，中國的反避稅管理呈現(xiàn)出一些新的變化和特點，中國轉讓定價稅制不斷在更新和完善，稅務機關以企業(yè)的關聯(lián)交易同期資料為核心不斷拓寬避稅交易及安排的信息渠道，關聯(lián)申報與同期資料管理已經成為反避稅工作中最為核心的環(huán)節(jié)。

然而，關聯(lián)交易同期資料管理一直是企業(yè)相對薄弱的環(huán)節(jié)，以往年度的同期資料對稅法的合規(guī)性遵從程度比較低。企業(yè)同期資料管理不到位，既不利于企業(yè)識別和評估自身潛在的轉讓定價涉稅風險，也無法滿足我國稅法對企業(yè)的合規(guī)性要求，必然會在未來的反避稅調查應對過程中形成極其被動的局面。

2015年度企業(yè)關聯(lián)交易同期資料的準備工作啟動在即，華稅律師結合2014年我國轉讓定價稅制以及反避稅工作的新變化和新特點，深度解析2015年度企業(yè)關聯(lián)交易同期資料管理的重點領域，梳理同期資料準備工作的四大關鍵點。

一、反避稅——懸在企業(yè)頭上的達摩克利斯之劍

（一）我國反避稅管理成果

近年來，我國加強反避稅管理，反避稅稅收貢獻逐年增加。2014年，中國反避稅稅收貢獻523億元，其中調查補稅78.85億元，共完成反避稅案件257件，比上年增收54億元，是2008年的41倍。

（二）2014年我國反避稅立法及制度的完善

2014年，我國反避稅制度得到了進一步的填補和完善。2014年6月，國家稅務總局發(fā)布《關于做好組織稅收收入工作的通知》（稅總發(fā)[2014]78號）；7月，國家稅務總局辦公廳發(fā)布《關于對外支付大額費用反避稅調查的通知》（稅總辦發(fā)[2014]146號）；8月，國家稅務總局發(fā)布《關于特別納稅調整監(jiān)控管理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第54號）；12月，國家稅務總局發(fā)布了《一般反避稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局令第32號）。

（三）2014年我國反避稅工作的變化和特點

2014年我國反避稅工作主要呈現(xiàn)四個明顯的變化和特點。

首先，調查調整的重點領域明確并具有針對性，重點對象是境內企業(yè)向境外關聯(lián)方支付服務費和特許權使用費的關聯(lián)交易轉讓定價安排。

其次，2014年反避稅工作呈現(xiàn)出“運動式”的排查形態(tài)。2014年7月，全國范圍內的稅務機關針對自己轄區(qū)內各類企業(yè)對外支付服務費和特許權使用費的交易開展摸底排查。排查對象的期限跨度大，從2004年至2013年的相關交易行為均屬于排查范圍。

再次，本輪運動式的反避稅摸底排查的結案方式大多為企業(yè)自行補稅，幾乎出現(xiàn)了凡查必補的結果。

最后，我國政府積極參與和推動國際稅收合作，在G20框架下通過OECD積極參與稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）項目的研究和合作。已經通過并公布的15項行動計劃使得我國反避稅領域的工作產生巨大的變化。

（四）2015年反避稅的趨勢預測

我國2014年的反避稅工作成效顯著，預計2015年反避稅的力度不會減弱，并會延續(xù)2014年度的上述特點。具體來說：

第一，集團企業(yè)內部實施稅務自查是一大趨勢，尤其是一些具有海外投資或者貿易往來的大型央企和國有企業(yè)；

第二，境外服務費和特許權使用費仍是反避稅調查的重點領域，預計2015年將會對資本市場上的資金融直達聯(lián)交易加強調查；

第三，企業(yè)同期資料管理的剛性將會強化，稅務機關要求企業(yè)每年均提交同期資料將成為新常態(tài)。

二、同期資料管理——企業(yè)反避稅合規(guī)應對的核心環(huán)節(jié)

在反避稅管理中，稅務機關和納稅人的活動都是圍繞企業(yè)的關聯(lián)交易是否符合獨立交易原則這一主題展開的，而同期資料在證明是否符合獨立交易原則中發(fā)揮著重要的作用。此外，同期資料的準備能幫助企業(yè)合理安排交易定價，根據(jù)稅法的規(guī)定對轉讓定價安排作出必要調整，并評估可能造成的其他直接或間接的稅務后果以及非稅務影響?？傊髽I(yè)可以預先采取措施以降低被稅務機關調查及實施納稅調整的風險，減少因轉讓定價安排而可能發(fā)生的巨額機會成本。

1、準備和提供同期資料的主體

實務中，同期資料合規(guī)義務主體主要有外商投資企業(yè)、中外合資經營企業(yè)、中外合作經營企業(yè)以及具有海外投資或者海外關聯(lián)方的境內私營企業(yè)和國有企業(yè)。

《特別納稅調整實施辦法（試行）》第15條規(guī)定了同期資料義務豁免的情形，分別是：

（1）關聯(lián)購銷金額低于2億元且其他關聯(lián)交易金額低于4000萬元；

（2）關聯(lián)交易屬于執(zhí)行預約定價安排所涉及的范圍；

（3）外資股份低于50%且僅與境內關聯(lián)方發(fā)生關聯(lián)交易。

企業(yè)在判斷自身是否應當履行同期資料合規(guī)義務時，應當根據(jù)該15條的規(guī)定，從外資股份比例、發(fā)生關聯(lián)交易的關聯(lián)方以及關聯(lián)交易金額三個方面進行測試。

2、準備和提供同期資料的期限

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第43條、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第114條以及《特別納稅調整實施辦法（試行）》第13條和第16條的規(guī)定，企業(yè)應在關聯(lián)交易發(fā)生年度的次年5月31日之前準備完畢該年度同期資料，并自稅務機關要求之日起20日內提供。

3、同期資料的主要內容

同期資料的核心目的是測試和論證關聯(lián)交易的定價是否符合獨立交易原則，主要內容可以分為披露展現(xiàn)和分析論證兩個部分。需要披露的內容主要包括組織結構、關聯(lián)交易信息、生產經營情況等等。需要分析和論證的內容主要包括可比性分析和轉讓定價方法分析。企業(yè)在同期資料中，應當根據(jù)自身披露的相關事實充分論證自身關聯(lián)交易定價符合獨立交易原則。實踐中，同期資料可以采用企業(yè)自身的口吻論述，也可以采用第三方的口吻論述，在具體行文時存在一些區(qū)別，但并不會對同期資料的功能和目的產生影響。

三、2015年度同期資料準備工作的四大關鍵點

據(jù)了解，國家稅務總局正在主持并著力推動《特別納稅調整實施辦法（試行）》的修訂工作，同期資料管理部分將會做出較大程度的修改，預計將會在很大程度上借鑒BEPS第13項行動計劃《轉讓定價同期資料和分國信息披露指引》形成的研究結果（詳見附件）。結合2014年度我國反避稅工作的特點以及我國同期資料管理的未來變化趨勢，2015年度同期資料的準備工作應當著重關注以下四個關鍵環(huán)節(jié)。

（一）強化無形資產關聯(lián)交易的定價論證

無形資產轉讓和使用的交易類型主要有版權、專利、商標、營銷渠道、商業(yè)秘密、專用技術以及工業(yè)品外觀設計和實用新型等工業(yè)產權的所有權轉讓和使用權的提供等交易。企業(yè)直接證明自身與境外關聯(lián)方之間發(fā)生的無形資產交易的定價符合獨立交易原則的難度非常大，原因主要有兩點。

首先是可比公司難以選擇，發(fā)生無形資產交易的可比性因素使得可比公司的選擇范圍非常狹窄，很多原本可比性良好的公司沒有類似該無形資產關聯(lián)交易。

其次是定價方法的選擇，由于無形資產本身的商業(yè)和市場價值難以界定，甚至某一交易對象在關聯(lián)方之間價值巨大，而在非關聯(lián)方之間反而沒有價值，根本無法用獨立交易原則來衡量，導致可比非受控價格法和再銷售價格法無法適用。

因此，無形資產關聯(lián)交易定價合理性論證工作往往是同期資料管理的難點。

為充分論證企業(yè)無形資產關聯(lián)交易定價的合理性，企業(yè)應當在準備同期資料時做好以下三個方面的工作：

1、盡可能選擇交易類似的可比公司

當企業(yè)有條件或者根據(jù)可比公司的披露存在類似的無形資產交易類型時，企業(yè)應當盡量選擇這些與自身具有類似交易類型的可比公司，以增強論證的說服力和證明力。可比公司選擇的核心是類似的無形資產交易、無形資產的價值以及相應對價支付的金額。

2、闡明無形資產的商業(yè)價值

如果一項無形資產交易難以找到類似可比交易和公司時，企業(yè)應當詳細闡明該無形資產的研發(fā)難度、投入成本、商業(yè)價值以及企業(yè)獲得這項所有權或者使用權所能夠給企業(yè)帶來的經濟利益。同時，企業(yè)還應當闡明這項無形資產交易的出讓方是否真正應當享有特許權使用費收入，論證取得收入的關聯(lián)方具有經濟實質并且其巨額收入與其在集團內部的資產、功能等相適應。

3、適宜選用交易凈利潤法

交易凈利潤法以可比非關聯(lián)交易的利潤率確定關聯(lián)交易的凈利潤，由于該方法只針對一個關聯(lián)企業(yè)所履行的功能及所承擔的風險進行考察，因而不需要特別詳細的可比非關聯(lián)交易信息，方便進行比較。但是，這一方法不可避免地回避了具體無形資產交易的定價細節(jié)，論證不夠直接，但已符合稅法的要求。

（二）提供勞務關聯(lián)交易的定價論證
提供勞務關聯(lián)交易的類型主要有市場調查、行銷、管理、行政事務、技術服務、維修、設計、咨詢、代理、科研、法律、會計事務等服務的提供。目前受稅務機關重點關注的勞務交易主要有接受股東提供的服務、服從集團統(tǒng)一管理的集團管理服務、企業(yè)自身可以完成或已由第三方完成的重復服務、接受與企業(yè)經營、功能和風險不相匹配的服務。企業(yè)證明自身與境外關聯(lián)方發(fā)生的勞務交易的定價是否符合獨立交易原則的難度也很大，而且此類交易是稅務機關著重調查的對象，因此，企業(yè)應當審慎關注并防范這一風險。

為充分論證企業(yè)勞務關聯(lián)交易定價的合理性，企業(yè)應當在準備同期資料時做好以下三個方面的工作：

1、盡可能選擇交易類似的可比公司

企業(yè)應當立足全面分析集團的商業(yè)運營模式、業(yè)務模式及行業(yè)發(fā)展，準確識別自身在集團內部發(fā)揮的功能及承擔的風險?；诖耍梢越柚鶥VD數(shù)據(jù)庫選擇在關聯(lián)勞務交易方面有重大可比性的可比公司，為關聯(lián)勞務交易的定價合理性提供支撐。

2、選擇具有支持性的定價方法

盡管可比非受控價格法、再銷售價格法和成本加成法都適用于勞務交易，但使用上述三種方法所要求的條件比較苛刻，可操作性不強，因此，仍然建議企業(yè)應當在稅法允許的定價方法范圍內選擇對自己有利的定價方法，適宜采用交易凈利潤價格法，合法地回避關聯(lián)勞務交易的具體可比細節(jié)。

3、論證關聯(lián)勞務交易的合理商業(yè)目的及經濟實質

為補充論證的力度和說服力，企業(yè)可以適當補充境外關聯(lián)方的經濟實質，披露提供勞務的境外關聯(lián)方在整個企業(yè)集團內部的風險和功能定位，并采用合理的測試方法對關聯(lián)勞務交易的合理商業(yè)目的進行測試，充分論證關聯(lián)勞務交易的合理商業(yè)價值。

（三）遵循信息披露的一致性原則

遵循信息披露的一致性原則是同期資料管理的一貫性原則。在同期資料中，企業(yè)需要披露的信息應當與其經審計的財務報告、企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表中所披露的信息相一致，否則稅務機關將會得出企業(yè)披露信息存在虛假的結論，進而使得同期資料中分析論證的部分的說服力大打折扣。

（四）同期資料管理常態(tài)化

同期資料的準備工作應當在平時逐步進行，否則到第二年匯算清繳期間或稅務機關要求資料提交前再做，工作量太大，而且由于人員的變動、時間的推移，要準確備齊稅務機關需要的所有資料比較困難。此外還要注意集團企業(yè)間、企業(yè)內部各部門間的配合，一項產品和服務從開發(fā)商到生產商再到供應商，中間有很多環(huán)節(jié)，哪個環(huán)節(jié)資料連接不上都可能給企業(yè)帶來風險，對集團內部存在較多關聯(lián)交易的企業(yè)尤其要注意同期資料的連貫性和完備性。

小結
　　2014年我國反避稅調查調整工作形勢嚴峻，企業(yè)的反避稅合規(guī)風險非常大。預計2015年稅務機關的反避稅工作力度不會減弱，同期資料管理更趨于常態(tài)化和規(guī)范化。企業(yè)應當根據(jù)2014年我國反避稅工作呈現(xiàn)出的特點以及2015年反避稅工作的趨勢，審慎地依照稅法法律法規(guī)的相關規(guī)定，妥善履行同期資料的準備和提交義務。由于同期資料的準備工作難度大，對稅法合規(guī)性的把控要求高，建議企業(yè)借助稅法專業(yè)人士的協(xié)助，在準備同期資料、把脈關聯(lián)交易定價方法的過程中，識別和評估相應涉稅風險，避免和防范反避稅調查調整的風險。

附件：

現(xiàn)行同期資料主要內容的結構與BEPS第13項行動計劃的區(qū)別對比