匯算清繳季：長期股權(quán)投資怎樣填報附表

又到一年一度的企業(yè)所得稅匯算清繳時候了，企業(yè)的長期股權(quán)投資按權(quán)益法核算，存在稅會差異的情況下，不少財稅人員對企業(yè)的長期股權(quán)投資取得的投資收益怎樣填報A105030《投資收益納稅調(diào)整明細表》存在疑問，不清楚怎樣填報？在清楚怎樣填報A105030附表前，先看看稅法上長期股權(quán)投資的投資收益有哪些。

稅法上長期股權(quán)投資收益由兩部分組成：一是長期股權(quán)投資持有期間會取得股息紅利收益，根據(jù)企業(yè)所得稅法及實施條例的規(guī)定，該投資收益免征企業(yè)所得稅（如被投資對象為上市公司，須持有股票滿12個月取得的股息紅利所得才能享受免征企業(yè)所得稅）；二是企業(yè)轉(zhuǎn)讓持有的股權(quán)可以取得股權(quán)溢價收益（如以低于投資成本價格轉(zhuǎn)讓股權(quán)會產(chǎn)生投資損失），即股權(quán)處置收益（或損失）。

根據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，長期股權(quán)投資的會計核算有兩種核算方法：成本法和權(quán)益法。在這兩種會計核算方法下，存在哪些稅會差異？

1.股息紅利

按成本法核算，企業(yè)取得股息紅利的投資收益，沒有稅會差異，會計和稅法都是按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)；雖然股息紅利所得的收益的確認不存在稅會差異，但是因股息紅利所得免征企業(yè)所得稅，企業(yè)所得稅匯算清繳時需要調(diào)整。

按權(quán)益法核算，企業(yè)取得股息紅利的投資收益存在稅會差異。

資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)按被投資單位實現(xiàn)的凈利潤（以取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計算）中企業(yè)享有的份額，借記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”，貸記“投資收益”科目。被投資單位發(fā)生凈虧損做相反的會計分錄，但以“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”的賬面價值減記至零為限；被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，企業(yè)計算應(yīng)分得的部分，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”。

稅法是按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。因此，企業(yè)所得稅匯算清繳時需要調(diào)整。

2. 股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得

當(dāng)長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，企業(yè)后期轉(zhuǎn)讓股權(quán)時會存在稅會差異。

《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》應(yīng)用指南規(guī)定，長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)按其差額，借記長期股權(quán)投資（投資成本），貸記“營業(yè)外收入”科目。

根據(jù)上述規(guī)定，會計核算長期股權(quán)的投資成本為投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值×股權(quán)投資比例。那么長期股權(quán)的投資成本，稅法是怎么規(guī)定的呢？

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定，企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。

企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

從上述會計和稅法的規(guī)定可知，當(dāng)長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，企業(yè)后期轉(zhuǎn)讓股權(quán)時會存在稅會差異。

在長期股權(quán)投資持有期間，企業(yè)對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，長期股權(quán)投資持有期間其長期股權(quán)投資的賬面價值隨著被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤增加而增加；隨著隨著被投資企業(yè)發(fā)生虧損而減少。此規(guī)定與《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定不同，存在稅會差異。

因此，長期股權(quán)投資不論是采用成本法核算還是采用權(quán)益法核算，長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得存在稅會差異。

清楚了長期股權(quán)投資的投資收益存在的稅會差異，那么怎樣填報A105030附表？

國家稅務(wù)總局公告2018年第57號A105030《投資收益納稅調(diào)整明細表》填報說明規(guī)定，發(fā)生持有期間投資收益，并按稅收規(guī)定為減免稅收入的(如國債利息收入等)，本表不作調(diào)整。處置投資項目按稅收規(guī)定確認為損失的，本表不作調(diào)整，在《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細表》(A105090)進行納稅調(diào)整。處置投資項目符合企業(yè)重組且適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的，本表不作調(diào)整，在《企業(yè)重組及遞延納稅事項納稅調(diào)整明細表》（A105100）進行納稅調(diào)整。

根據(jù)上述規(guī)定，A105030《投資收益納稅調(diào)整明細表》附表應(yīng)只調(diào)整股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的稅會差異和持有期間按權(quán)益法核算對股息紅利確認的稅會差異，下面以舉例來填報A105030附表。

例1：甲公司于2017年1月30日以1000萬元的價格從A公司購買B公司30%的股權(quán)，自取得投資之日起能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?017年1月30日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值3600萬元。2017年5月5日B公司宣布對股東分配股利600萬元；2017年B公司實現(xiàn)凈利潤800萬元，2018年4月份甲公司因戰(zhàn)略調(diào)整，將持有的B公司的全部股權(quán)以1300萬元的價格轉(zhuǎn)讓。

2017年度匯算清繳：

會計確認的股息紅利投資收益=800×30%=240萬元

稅法確認的股息紅利投資收益=600×30%=180萬元

填完后財務(wù)人員可能會有疑問，A105030《投資收益納稅調(diào)整明細表》附表稅收金額確認了180萬的投資收益，但是該股息紅利免征企業(yè)所得稅，A105030附表沒有調(diào)減180萬元，豈不是多繳企業(yè)所得稅了？大家別急，前面說了，股息紅利免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠不在此表調(diào)整，通過填報A107010《免稅、減計收入及加計扣除優(yōu)惠明細表》和A107011《符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細表》調(diào)減應(yīng)納稅所得額享受稅收優(yōu)惠。這兩張表具體填報如下：

1.A107011《符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細表》填報：

2.A107010《免稅、減計收入及加計扣除優(yōu)惠明細表》填報：

2018年度匯算清繳：

截止2018年4月份長期股權(quán)投資賬面價值=3600×30%-600×30%+800×30%=1260萬元

會計確認的股權(quán)轉(zhuǎn)讓投資收益=1300-1260=40萬元

稅法確認的股權(quán)轉(zhuǎn)讓投資收益=1300-1000=300萬元

稅會差異=300-40=260萬元，即須調(diào)增應(yīng)納稅所得額260萬元。

填報A105030《投資收益納稅調(diào)整明細表》

| 作者：裴老師（正保會計網(wǎng)校答疑專家）