國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布附有契約條件的非流動(dòng)負(fù)債

10月31日，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）發(fā)布了《附有契約條件的非流動(dòng)負(fù)債》，對(duì)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》（以下簡(jiǎn)稱《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)》）進(jìn)行了修訂（以下簡(jiǎn)稱本次修訂）。

一、有關(guān)背景

（一）《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)》的有關(guān)要求

《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)》對(duì)負(fù)債的流動(dòng)性劃分做了一般性規(guī)定，以一個(gè)營(yíng)業(yè)周期或報(bào)告期后12個(gè)月內(nèi)為限，劃分流動(dòng)負(fù)債和非流動(dòng)負(fù)債?！秶?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)》要求主體僅在能夠避免于報(bào)告期后12個(gè)月內(nèi)清償債務(wù)的情況下將負(fù)債分類(lèi)為非流動(dòng)負(fù)債。

（二）2020年IASB發(fā)布的修訂

2020年1月，IASB發(fā)布了《負(fù)債分類(lèi)為流動(dòng)或非流動(dòng)（對(duì)<國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)>的修訂）》（以下簡(jiǎn)稱《2020年修訂》），對(duì)附有契約條件的負(fù)債分類(lèi)做出了規(guī)定。附有契約條件的負(fù)債是指，在借款合同中約定了要進(jìn)行契約條件測(cè)試（如最低運(yùn)營(yíng)資本率測(cè)試），若主體能夠在測(cè)試日通過(guò)測(cè)試，則可以繼續(xù)按借款合同的約定日期還款；若主體不能通過(guò)測(cè)試，則債權(quán)人有權(quán)要求主體在短期內(nèi)還款。

《2020年修訂》提出，對(duì)于報(bào)告期后12個(gè)月內(nèi)需要進(jìn)行契約條件測(cè)試的負(fù)債，應(yīng)在報(bào)告日當(dāng)天也進(jìn)行契約條件測(cè)試。如報(bào)告日能夠通過(guò)測(cè)試，則繼續(xù)劃分為非流動(dòng)負(fù)債；如報(bào)告日不能通過(guò)測(cè)試，則將其重分類(lèi)為流動(dòng)負(fù)債。該修訂自2023年1月1日或之后開(kāi)始的會(huì)計(jì)年度期初開(kāi)始執(zhí)行。

（三）《2020年修訂》中存在的問(wèn)題

《2020年修訂》發(fā)布以后，利益相關(guān)方向國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則解釋委員會(huì)提出了質(zhì)疑，主要包括：一是主體在報(bào)告日當(dāng)天沒(méi)有測(cè)試契約條件的義務(wù)，因此主體不應(yīng)以報(bào)告日測(cè)試的結(jié)果來(lái)劃分附有契約條件的負(fù)債的流動(dòng)性。二是借款合同約定的契約條件測(cè)試日期，是根據(jù)能夠反映主體特定情況的因素決定的，比如季節(jié)性因素（旺季過(guò)后的運(yùn)營(yíng)資本率），或主體未來(lái)業(yè)績(jī)因素等。報(bào)告日并不一定是借款合同約定的測(cè)試日，主體應(yīng)在借款合同約定的測(cè)試日根據(jù)測(cè)試情況判斷負(fù)債分類(lèi)。

為此，IASB于2021年11月19日發(fā)布了《附有契約條件的非流動(dòng)負(fù)債（征求意見(jiàn)稿）》，向全球利益相關(guān)方征求意見(jiàn)和建議。IASB梳理分析收到的反饋意見(jiàn)后，調(diào)整了上述征求意見(jiàn)稿中的部分初步?jīng)Q議，最終形成并發(fā)布本次修訂。

二、本次修訂的主要內(nèi)容

本次修訂主要規(guī)定的內(nèi)容如下：

一是修改了《2020年修訂》引入的主體在特定情況下如何將負(fù)債分類(lèi)為流動(dòng)負(fù)債或非流動(dòng)負(fù)債的要求。本次修訂規(guī)定，報(bào)告日后須遵循的契約條件不影響負(fù)債在報(bào)告日的流動(dòng)性分類(lèi)，即只有主體必須在報(bào)告日或之前遵循的契約條件才會(huì)影響負(fù)債流動(dòng)性的分類(lèi)。本次修訂還將《2020年修訂》的生效日期自2023年1月1日推遲至2024年1與1日。

二是增加了披露要求。本次修訂要求主體在將附有契約條件的負(fù)債分類(lèi)為非流動(dòng)負(fù)債的情況下，在附注中披露使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解負(fù)債可能在報(bào)告期后12個(gè)月內(nèi)清償?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)的信息，包括有關(guān)契約條件的信息和相關(guān)負(fù)債的賬面余額，以及表明主體履約可能存在困難的事實(shí)和情況等。

三、生效日期和銜接規(guī)定

本次修訂要求主體根據(jù)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)》對(duì)自2024年1月1日或之后開(kāi)始的年度報(bào)告期間按追溯調(diào)整法采用《2020年修訂》及本次修訂內(nèi)容，允許分別提前采用。如果主體在本次修訂發(fā)布后的較早期間采用本次修訂，則其還應(yīng)在這些期間采用《2020年修訂》。如果主體提前采用《2020年修訂》及本次修訂，則需披露這一事實(shí)。