2009年備考CPA《會(huì)計(jì)》系列總結(jié)-第10章（02）

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[第10章]02　視同銷(xiāo)售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的原理

　　很多學(xué)友容易將視同銷(xiāo)售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出混淆，什么時(shí)候是視同銷(xiāo)售，確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額？什么時(shí)候做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出？以下總結(jié)或許對(duì)你有所幫助。

　　視同銷(xiāo)售和進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的情況都是稅法明確規(guī)定的內(nèi)容。

　　一、視同銷(xiāo)售

　　《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第4條：?jiǎn)挝换騻€(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為，視同銷(xiāo)售貨物：

　?。?）將貨物交付他人代銷(xiāo)；

　?。?）銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物；

　?。?）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將其貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷(xiāo)售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；

　?。?）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者；

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。

　　但是要注意，視同銷(xiāo)售在會(huì)計(jì)上并不一定就要確認(rèn)收入，視同銷(xiāo)售和確認(rèn)收入不是完全的等同關(guān)系，具體分析如下：

　　1.上述（4）屬于自產(chǎn)自用性質(zhì)，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，但需要按規(guī)定計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存商品，不確認(rèn)收入：

　　借：在建工程

　　　　貸：庫(kù)存商品（賬面價(jià)值）

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）（庫(kù)存商品的公允價(jià)值*17%）

　　2.上述（7）用于集體福利時(shí)，計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存商品，不確認(rèn)收入：[員工福利分為社會(huì)保險(xiǎn)福利和用人單位集體福利，社會(huì)保險(xiǎn)福利包括：基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)；用人單位集體福利包括：經(jīng)濟(jì)性福利（住房性福利、交通性福利、伙食性福利、教育培訓(xùn)性福利、醫(yī)療保健性福利、有薪節(jié)假、文化旅游性福利、金融性福利、其他生活性福利、津貼和補(bǔ)貼）和非經(jīng)濟(jì)性福利（咨詢(xún)性服務(wù)、保護(hù)性服務(wù)、工作環(huán)境保護(hù)）]

　　借：應(yīng)付職工薪酬

　　　　貸：庫(kù)存商品（賬面價(jià)值）

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）（庫(kù)存商品的公允價(jià)值*17%）

　　3.上述（8）計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出并計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存商品，不確認(rèn)收入：

　　借：營(yíng)業(yè)外支出

　　　　貸：庫(kù)存商品（賬面價(jià)值）

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）（庫(kù)存商品的公允價(jià)值*17%）

　　除此以上三種情況外，其他5種情況和（7）中用于個(gè)人消費(fèi)時(shí)都應(yīng)按售價(jià)確認(rèn)收入，按規(guī)定計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。

　　另外（1）將貨物交付他人代銷(xiāo)的會(huì)計(jì)處理：

　?、僖曂I(mǎi)斷方式，不涉及手續(xù)費(fèi)的問(wèn)題，委托方在交付商品時(shí)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，受托方作購(gòu)進(jìn)商品處理，發(fā)出商品時(shí)：

　　借：應(yīng)收賬款

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：庫(kù)存商品

　　收到匯款時(shí)：

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　?、谑杖∈掷m(xù)費(fèi)方式，企業(yè)應(yīng)在受托方交回代銷(xiāo)產(chǎn)品清單時(shí)，為受托方開(kāi)具專(zhuān)門(mén)發(fā)票，同時(shí)做會(huì)計(jì)處理。

　　在發(fā)出代銷(xiāo)商品時(shí)：

　　借：委托代銷(xiāo)商品（成本）

　　　　貸：庫(kù)存商品

　　收到代銷(xiāo)清單時(shí)：

　　借：銀行存款（或應(yīng)收賬款等）

　　　　銷(xiāo)售費(fèi)用

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（或其他業(yè)務(wù)收入）

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（或其他業(yè)務(wù)成本）

　　　　貸：委托代銷(xiāo)商品

　?。?）銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物的會(huì)計(jì)處理：

　?、僖曂I(mǎi)斷方式受托方的處理：

　　收到代銷(xiāo)商品時(shí)：

　　借：庫(kù)存商品

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

　　　　貸：應(yīng)付賬款

　　　　　　實(shí)際銷(xiāo)售商品時(shí)：

　　借：銀行存款

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：庫(kù)存商品

　　按合同協(xié)議支付給委托代銷(xiāo)方款項(xiàng)時(shí)：

　　借：應(yīng)付賬款

　　　　貸：銀行存款

　?、谑杖∈掷m(xù)費(fèi)方式，受托方的處理：

　　收到代銷(xiāo)商品時(shí)：

　　借：受托代銷(xiāo)商品（協(xié)議價(jià)格）

　　　　貸：受托代銷(xiāo)商品款

　　實(shí)際銷(xiāo)售商品時(shí)：

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)付賬款

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

　　收到增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)：

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

　　　　貸：應(yīng)付賬款

　　借：受托代銷(xiāo)商品款

　　　　貸：受托代銷(xiāo)商品

　　將貨款歸還委托代銷(xiāo)單位，并計(jì)算代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)時(shí)：

　　借：應(yīng)付賬款

　　　　貸：銀行存款主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（或其他業(yè)務(wù)收入）

　?。?）自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)貨物作為投資的會(huì)計(jì)處理：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：庫(kù)存商品

　　（6）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者的會(huì)計(jì)處理：

　　借：應(yīng)付股利

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

　　同時(shí)：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本貸：庫(kù)存商品

　　二、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出

　　《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第10條規(guī)定：下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：

　?。ㄒ唬┵?gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)；

　?。ǘ┯糜诜菓?yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；

　?。ㄈ┯糜诿舛愴?xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；

　?。ㄋ模┯糜诩w福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；

　?。ㄎ澹┓钦p失的購(gòu)進(jìn)貨物；

　?。┓钦p失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

　　根據(jù)所發(fā)生的具體業(yè)務(wù)可以判斷應(yīng)當(dāng)是視同銷(xiāo)售計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，還是屬于進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的情況。

　　視同銷(xiāo)售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的原理：

　　以原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目為例：自產(chǎn)的原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目（這里的非應(yīng)稅是指非應(yīng)增值稅，即不應(yīng)計(jì)算交納增值稅），視同銷(xiāo)售，計(jì)算應(yīng)交增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。外購(gòu)的原材料用于工程項(xiàng)目，是用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，應(yīng)將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。即原材料用于工程項(xiàng)目是計(jì)入銷(xiāo)項(xiàng)稅額還是將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出要看該原材料是自制的還是外購(gòu)的。

　　外購(gòu)的貨物直接用于工程項(xiàng)目，即直接被消耗，其已退出了有形動(dòng)產(chǎn)流通的領(lǐng)域，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，如果以前計(jì)入了應(yīng)交增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，那么就要將該進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

　　理由如下：外購(gòu)的貨物，企業(yè)支付的價(jià)款為價(jià)稅合計(jì)，假設(shè)貨物成本100元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額17元，那么價(jià)稅合計(jì)就是117元，即企業(yè)用于工程項(xiàng)目的價(jià)值為117元。外購(gòu)貨物直接用于工程項(xiàng)目即直接被消耗，其已退出了有形動(dòng)產(chǎn)流通領(lǐng)域，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，如果以前計(jì)入了應(yīng)交增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，就要將該進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出以100元來(lái)入賬。

　　如果是自產(chǎn)產(chǎn)品，成本為100元，由于在生產(chǎn)及銷(xiāo)售過(guò)程中發(fā)生了增值，所以應(yīng)繳納增值稅。如果不計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，企業(yè)將該貨物用于工程項(xiàng)目的價(jià)值就是100元，這樣國(guó)家就損失了一部分稅收，所以稅法規(guī)定視同銷(xiāo)售，計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

　　有一點(diǎn)需要注意：由于管理不善造成的材料損失，應(yīng)將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；由于核算、計(jì)量差錯(cuò)造成的材料損失，進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，不得轉(zhuǎn)出。

　　說(shuō)了這么多，來(lái)看一道我在每日一練的題目吧！

　　[例題·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題]正保公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用增值稅稅率為17%，2008年1月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：

　　（1）用A原材料一批與乙公司交換其持有丁公司8%的股權(quán)。該批材料的實(shí)際成本為45萬(wàn)元，已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5，經(jīng)協(xié)議，原材料作價(jià)60萬(wàn)元。正保公司取得了丁公司股權(quán)后，對(duì)丁公司無(wú)重大影響。有關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)已辦理完畢。假設(shè)該批原材料的計(jì)稅價(jià)格也為60萬(wàn)元。

　　（2）下設(shè)的職工食堂享受企業(yè)提供的補(bǔ)貼，本月領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品一批，該產(chǎn)品的賬面價(jià)值10萬(wàn)元，市場(chǎng)價(jià)格12萬(wàn)元（不含增值稅），適用的消費(fèi)稅稅率為l0%，增值稅稅率為17%.

　?。?）將外購(gòu)的液晶電視發(fā)放給職工作為個(gè)人福利，每臺(tái)電視的不含稅價(jià)格（購(gòu)進(jìn)價(jià)）為1.5萬(wàn)元，其中生產(chǎn)部門(mén)直接生產(chǎn)人員為80人，生產(chǎn)部門(mén)管理人員為20人，公司管理人員為16人，專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)人員為32人，建造廠房人員26人，內(nèi)部開(kāi)發(fā)存貨管理系統(tǒng)人員為6人。

　?。?）一工程項(xiàng)目領(lǐng)用外購(gòu)生產(chǎn)用B材料50萬(wàn)元，其購(gòu)入時(shí)支付的增值稅為8.5萬(wàn)元；該工程同時(shí)領(lǐng)用自產(chǎn)C產(chǎn)品，該產(chǎn)品實(shí)際成本為75萬(wàn)元，計(jì)稅價(jià)格為90萬(wàn)元。

　?。?）將自產(chǎn)C產(chǎn)品一批捐贈(zèng)給希望工程，其實(shí)際成本為30萬(wàn)元，計(jì)稅價(jià)格為50萬(wàn)元。

　?。?）因暴雨毀損庫(kù)存D材料一批，該批原材料實(shí)際成本為2萬(wàn)元，收回殘料價(jià)值0.08萬(wàn)元，保險(xiǎn)公司賠償1.16元，購(gòu)入D材料的增值稅稅率為17%.

　　[答案]

　　（1）用A原材料對(duì)丁公司投資：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　70.2

　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　60

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）　10.2

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　45

　　　　存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　5

　　　　貸：原材料　　　　　50

　?。?）職工食堂補(bǔ)貼屬于集體福利，領(lǐng)用的自產(chǎn)產(chǎn)品不確認(rèn)收入：

　　借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利　　　　 13.24

　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　 10

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 2.04

　　　　　　　　　　——應(yīng)交消費(fèi)稅　　　　　　 1.2

　　（3）將外購(gòu)的液晶電視用于發(fā)放給職工作為福利

　?。?）將外購(gòu)的液晶電視用于發(fā)放給職工作為福利

　　借：生產(chǎn)成本       140.4（80×1.5×1.17）

　　　　制造費(fèi)用　　　 35.1（20×1.5×1.17）

　　　　管理費(fèi)用       28.08（16×1.5×1.17）

　　　　銷(xiāo)售費(fèi)用　　　 56.16（32×1.5×1.17）

　　　　在建工程　　　 45.63（26×1.5×1.17）

　　　　研發(fā)支出——資本化支出　　　10.53（6×1.5×1.17）

　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利           315.9

　　實(shí)際發(fā)放時(shí)：

　　借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利       315.9

　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　270（180×1.5）

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）　　45.9（180×1.5×17%） 

　?。?）工程項(xiàng)目領(lǐng)用外購(gòu)原材料：

　　借：在建工程　　　58.5

　　　　貸：原材料——B材料　　50

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）　　8.5

　　領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品：

　　借：在建工程　　　90.3

　　　　貸：庫(kù)存商品——C產(chǎn)品　　75

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）　15.3（90*17%）

　?。?）捐贈(zèng)C產(chǎn)品：

　　借：營(yíng)業(yè)外支出　　　38.5

　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　30

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）　　8.5（50*17%）

　?。?）批準(zhǔn)處理前：

　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 2.34

　　　　貸：原材料　　　2

　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）0.34

　　批準(zhǔn)處理后：

　　借：原材料 0.08

　　　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢     0.08

　　借：其他應(yīng)收款　　　　　　1.16

　　　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢  　　　　1.16

　　借：營(yíng)業(yè)外支出　　　1.1

　　　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢    1.1

　　[識(shí)記要點(diǎn)]

　?、賹⒆援a(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目和集體福利，以及將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人不確認(rèn)收入，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存商品，但要按照計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

　?、谟捎诠芾聿簧圃斐傻牟牧蠐p失，應(yīng)將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；由于核算、計(jì)量差錯(cuò)造成的材料損失，進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，不得轉(zhuǎn)出。

　　③自制原材料用于工程項(xiàng)目確認(rèn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額，外購(gòu)原材料用于工程項(xiàng)目，要將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

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