眾所周知，中國現(xiàn)行的內(nèi)外資企業(yè)所得稅制度，對內(nèi)資企業(yè)形成了明顯的“逆向歧視”，這無疑有損于內(nèi)資企業(yè)的競爭力，對其造成現(xiàn)實的發(fā)展損害。
現(xiàn)實損害
中國入世5周年之際，已經(jīng)向外資開放了幾乎所有民用經(jīng)濟部門，同時取消了對外資企業(yè)的外匯平衡、出口實績、國產(chǎn)化比率等要求，主要貿(mào)易伙伴還在不斷要求中國進一步削減、乃至徹底取消已經(jīng)所剩無幾的對外資企業(yè)的限制。在實踐中，不少地方政府甚至將盈利前景好的項目優(yōu)先提供給外資企業(yè)，特別是大型外資跨國公司。中國國民收入增長、國內(nèi)市場規(guī)模擴大也對外商產(chǎn)生了強大的吸引力，在越來越多的部門，越來越多的外資企業(yè)從面向出口市場轉(zhuǎn)向國內(nèi)市場，與內(nèi)資企業(yè)展開了激烈的競爭。以至于國務(wù)院發(fā)展研究中心有研究結(jié)果認(rèn)為，在對外資開放的28個部門中，已有21個部門形成了外資壟斷。對于內(nèi)資企業(yè)而言，“逆向歧視”早已不再是潛在的威脅，而是現(xiàn)實的損害。
享受稅收優(yōu)惠的外資企業(yè)過多、優(yōu)惠過大，相應(yīng)的后果是稅負(fù)過多地集中于較少的納稅人身上，導(dǎo)致中國稅負(fù)過高，一方面抑制了經(jīng)濟活動的正常發(fā)展，另一方面激勵了偷稅漏稅等行為。
也許，“逆向歧視”最為嚴(yán)重的后果還在于對國民心態(tài)和政府威信的負(fù)面影響，它不僅對中國國民的民族自信心形成了潛移默化的損害，而且使得眾多國民形成了不信任政府會維護內(nèi)資企業(yè)和本國國民利益的潛意識。在最近的花旗集團并購廣發(fā)銀行股權(quán)比例風(fēng)波中，有媒體稱廣東發(fā)展銀行并購案已經(jīng)塵埃落地，花旗集團方案勝出，花旗集團及其全資子公司AssociatesFirstCapital持有的廣發(fā)行股權(quán)將超過銀監(jiān)會此前規(guī)定的外資持股20％上限，甚至可能達(dá)到36％，一時國內(nèi)外輿論嘩然，最終竟使銀監(jiān)會主席不得不親自出面澄清此事。這場風(fēng)波表明，對于一個獨立主權(quán)國家政府而言，任何事情都比不上喪失公信力更可悲、后果更令人擔(dān)憂。
分歧
在這種情況下，兩稅合一不能不提上議事日程，這項牽涉巨大利益調(diào)整的稅制改革當(dāng)然會引起不同的反應(yīng)。除了企業(yè)界之外，由于工作重心不同，政府不同部門之間也存在意見分歧。其中，財政部門主張盡快實施兩稅合一，主要理由如下：
首先，拖延實施稅制并軌將提高其成本。中國稅制改革中通常實行新企業(yè)新辦法，老企業(yè)老辦法。換言之，在內(nèi)外資企業(yè)所得稅并軌的新法出臺之后，新成立的企業(yè)將適用新法，此前成立的老外資企業(yè)則可以繼續(xù)享受一定年限的稅收優(yōu)惠，待這些優(yōu)惠到期后再沿用新法。如果兩稅合并遷延日久，外資在新法生效前成立、因而在稅制并軌之后繼續(xù)享受優(yōu)惠的公司增多，稅制改革成本將提高。有關(guān)方面估計，如在數(shù)年前并軌，由此減少的財政收入不過200～300億元；現(xiàn)在實施，減少的財政收入約1500～2000億元；如果繼續(xù)拖延，代價會更大。
其次，其他情況不變，對內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一實施較低的所得稅將減少財政收入；目前中國已連續(xù)數(shù)年稅收增長快于GDP增長，國家財力充裕，有能力承擔(dān)稅制改革可能帶來的稅收減少效應(yīng)。中國稅收高增長主要來自經(jīng)濟增長、政策調(diào)整和加強征管3項因素，后面兩項因素不可持續(xù)，因此稅收高增長態(tài)勢不可能長期維持。國家稅務(wù)總局測算，從1994年實行現(xiàn)行稅制至今，稅收實際征收率已經(jīng)從50％強提高到了70％，稅收實際征收率進一步提升的空間有限，邊際收益遞減。且財政支出通常具有向下剛性，如果拖延時間過長，很可能增長的財政收入已經(jīng)投入其它用途（包括奢侈浪費的工程項目），而不能用于減輕企業(yè)、居民稅負(fù)了。這樣，要實施兩稅合一，就要避免錯過當(dāng)前稅收高增長的時機。
第三，增值稅轉(zhuǎn)型已從2004年10月開始在東北地區(qū)實行，推廣到全國也不會太遠(yuǎn)，為同步實施企業(yè)所得稅并軌和增值稅轉(zhuǎn)型提供了難得的機遇。對外資企業(yè)來說，所得稅并軌是增加稅負(fù)，而增值稅轉(zhuǎn)型是降低稅負(fù)，一增一減，有利于熨平稅制改革可能產(chǎn)生的利益波動。
第四，目前，國際收支巨額雙順差表明中國經(jīng)濟外部失衡已經(jīng)非常嚴(yán)重，而且構(gòu)成了世界經(jīng)濟失衡的重要組成部分。減少稅制對外資的激勵性，有助于減緩中國經(jīng)濟外部失衡進一步加劇。
關(guān)于兩稅合一緩行的主張主要是著眼于吸收外資的需要。無論是好是壞，外資企業(yè)已經(jīng)在中國進出口貿(mào)易、就業(yè)、財政收入中占據(jù)了重要地位，尤其是在進出口貿(mào)易中多年占據(jù)半壁江山。倘若由于稅制調(diào)整而導(dǎo)致進出口貿(mào)易、就業(yè)等發(fā)生太大波動，顯然并不符合國家利益。同時，仍然有人期望跨國公司能夠加強對中國的技術(shù)轉(zhuǎn)讓。在此思路下，這一主張強調(diào)國際產(chǎn)業(yè)正在加快轉(zhuǎn)移，為中國優(yōu)化外資結(jié)構(gòu)、提高利用外資的質(zhì)量和水平提供了稍縱即逝的難得機遇。且國際引資競爭趨向激烈，聯(lián)合國貿(mào)發(fā)會議《2005世界投資報告》統(tǒng)計，2004年有102個國家／地區(qū)出臺了271項與外資相關(guān)的政策，其中87％的政策調(diào)整是有利于外商投資的，另有20個國家／地區(qū)為鼓勵投資而降低了企業(yè)所得稅率，其中包括日本、法國、芬蘭、丹麥、瑞士等發(fā)達(dá)國家，也包括新加坡、墨西哥、烏拉圭、保加利亞、捷克等發(fā)展中國家和轉(zhuǎn)軌國家。在這種情況下，中國不宜急于實施兩稅合一，以免錯過機遇，反而讓與中國存在競爭關(guān)系的國家借此機會發(fā)展起來。
合并
無論是為了避免扭曲市場、緩解宏觀經(jīng)濟失衡，還是為了提高對外經(jīng)貿(mào)的質(zhì)量和水平（商務(wù)部長薄熙來曾經(jīng)說過，我們對外資也要挑肥揀瘦了），兩稅合一都已經(jīng)勢在必行。即使單純對商務(wù)主管部門而言，維持內(nèi)外資所得稅不統(tǒng)一也有日益成為政治包袱之勢。如果在此問題上對商務(wù)主管部門形成了遍及全社會的負(fù)面形象，那么，在對外經(jīng)貿(mào)談判中能夠獲得的信任和授權(quán)很可能會受到影響。過分地拖延這一問題，將不可避免地使之日益政治化，妨礙冷靜、平穩(wěn)地安排這項轉(zhuǎn)變。我們需要積極主動地推進兩稅合一，避免這項議題政治化；在兩稅合一進程中，我們也需要穩(wěn)妥安排，將由此而產(chǎn)生的震蕩最小化。為此，可以采取以下措施：
第一，在調(diào)整稅率之前先統(tǒng)一應(yīng)納稅所得額計算方式。應(yīng)納稅所得額＝收入總額-稅前扣除項目金額，在收入總額計算方面，根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細(xì)則》（1991年發(fā)布）第十八條，外資企業(yè)在中國境內(nèi)投資于其他企業(yè)獲得的利潤（股息）可以不計入本企業(yè)應(yīng)納稅所得額；而《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第五條則規(guī)定，（內(nèi)資企業(yè)）納稅人的收入總額包括股息收入。在稅前扣除項目計算方面，無論是壞賬準(zhǔn)備、利息支出、業(yè)務(wù)招待費、企業(yè)職工工資支出和福利支出、捐贈支出的列支規(guī)定等方面，目前對外資企業(yè)的規(guī)定和標(biāo)準(zhǔn)都寬于內(nèi)資企業(yè)。如對于公益性、救濟性捐贈支出，內(nèi)資企業(yè)不得超過年應(yīng)納稅所得額的3％，而外資企業(yè)的這部分支出則沒有限制，允許全部在稅前扣除。再如在業(yè)務(wù)招待費開支上，內(nèi)資企業(yè)不分行業(yè)，一律按銷售（營業(yè)）收入的一定比例在稅前扣除；而外資企業(yè)則是分行業(yè)，依據(jù)銷售收入和營業(yè)收入，按不同比例計算在稅前扣除。
固定資產(chǎn)和員工工資是大多數(shù)企業(yè)最大的支出項目。在企業(yè)職工工資支出列支方面，中國對內(nèi)資企業(yè)實行了令人詬病的“計稅工資”概念，即內(nèi)資企業(yè)實際支付工資超過計稅工資的部分不能算作成本在稅前扣除，而要視為企業(yè)收入繳納企業(yè)所得稅，導(dǎo)致內(nèi)資企業(yè)實際負(fù)擔(dān)的員工工資高于員工獲得的工資；對外資企業(yè)員工工資則在稅前據(jù)實抵扣。固定資產(chǎn)是企業(yè)最大的成本投入，越是資金、技術(shù)密集程度高的行業(yè)，固定資產(chǎn)投入越大，應(yīng)納稅所得額受資產(chǎn)稅務(wù)處理方法的影響越大。現(xiàn)行稅制對內(nèi)外資企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊年限、固定資產(chǎn)凈殘值率規(guī)定都不同。關(guān)于固定資產(chǎn)的折舊年限，內(nèi)資企業(yè)由行業(yè)財務(wù)制度規(guī)定，外資企業(yè)則由稅法規(guī)定。關(guān)于固定資產(chǎn)殘值比例，內(nèi)資企業(yè)為原值的5％以內(nèi)，外資企業(yè)則為不低于原值的10％。
在統(tǒng)一應(yīng)納稅所得額計算方式方面，財政部和國稅總局《關(guān)于調(diào)整企業(yè)所得稅工資支出稅前扣除政策的通知》將內(nèi)資企業(yè)所得說扣除工資標(biāo)準(zhǔn)從800元提高到了1600元，今年下半年內(nèi)資企業(yè)為此可以減少稅負(fù)120億元，已經(jīng)邁出了第一步，但需要進一步完善，徹底廢除“計稅工資”概念。
第二，實行“寬稅基、低稅率”政策，在較低的稅率上統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，合適的統(tǒng)一稅率應(yīng)在20％-25％之間。
第三，將外資優(yōu)惠轉(zhuǎn)為產(chǎn)業(yè)、區(qū)域優(yōu)惠，即對符合國家產(chǎn)業(yè)政策和區(qū)域發(fā)展政策的企業(yè)，不分內(nèi)資、外資，給予統(tǒng)一的優(yōu)惠。這種做法可以將減輕企業(yè)所得稅并軌與提升產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)結(jié)合起來。
第四，簡化稅制，降低稅制的奉行成本。為此，一方面要減少特殊稅收優(yōu)惠政策，簡化稅率，另一方面要簡化企業(yè)申報繳納企業(yè)所得稅的程序。根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法，經(jīng)批準(zhǔn)的母子公司體制的內(nèi)資企業(yè)集團可以匯總申報繳納企業(yè)所得稅，不少在華投資的跨國公司希望在新企業(yè)所得稅法下可以同樣享受匯總申報繳納企業(yè)所得稅的政策。這一期望完全合理，應(yīng)當(dāng)?shù)玫街С�。但如果合并繳納，可能涉及地方政府的稅收分享問題，因為目前實行屬地征稅原則，合并后總部所在地政府將獨享企業(yè)所得稅，這顯然對于大企業(yè)、跨國公司總部集中的大城市和東部地區(qū)有利，對小城市和中西部地區(qū)不利，形成“劫貧濟富”的區(qū)域轉(zhuǎn)移支付機制，加劇區(qū)域發(fā)展失衡。為此，需要制定配套措施，讓不同地區(qū)合理分享合并繳納的稅收。
兩稅合一之爭暴露出了中國優(yōu)惠政策立法中存在的一個問題，即優(yōu)惠政策基本上都沒有有效期限規(guī)定，這樣一來降低了中國政策環(huán)境的可預(yù)期性，也容易激化政策調(diào)整中的爭議。為此，可以考慮日后在制訂優(yōu)惠政策時都同時規(guī)定相應(yīng)的實施年限，期滿后決定延長或結(jié)束。
