增值稅稅務籌劃案例分析——利用“分設機構”籌劃
例1.某鋼鐵生產企業(yè)，以鋼材為其主要產品，由于附近并無礦山，因而其生產原料主要為廢舊鋼鐵，而廢舊鋼鐵的主要來源除了外地廢舊物資經營單位外，主要從本地的個體撿破爛處收購，從外地廢舊物資經營單位購進廢鋼，由于對方可開具增值稅專用發(fā)票，因而本企業(yè)可抵扣進項稅額，而按現(xiàn)行稅收政策，從個人處收購廢舊物資，除專門的廢舊物資經營單位可按收購額10％計提進項稅額外，工業(yè)企業(yè)是不能按此辦法處理的，因而該鋼鐵企業(yè)從個人處收購的廢鋼鐵無法抵扣進項稅額，給企業(yè)加重了負擔。該鋼鐵企業(yè)決定專門成立一個廢舊物資回收公司，獨立法人，獨立核算，并經工商機關和公安機關批準，執(zhí)有特種行業(yè)（廢舊物資經營）經營許可證，所有該鋼鐵企業(yè)從個人收購的廢舊鋼鐵均通過廢舊物資回收公司，廢舊物資回收公司再按市場價格將收購的廢鋼鐵銷售給鋼鐵企業(yè)，并開具增值稅專用發(fā)票，稅率17％。
通過機構處理，鋼鐵企業(yè)購進的所有廢鋼鐵都可以正常的手續(xù)足額抵扣進項稅額，減輕了鋼鐵企業(yè)的稅收負擔，而廢舊物資經營單位雖然名義稅負很高，但依據(jù)現(xiàn)行財稅政策，廢舊物資經營單位可享受增值稅先征后返的稅收優(yōu)惠政策，由財政返還其應納稅額的70％，因而其實際稅負也并不高。
例2.某大型機械生產企業(yè)，生產的A類機械屬大型笨重商品，一般運費占產品銷售額的20％左右，以往做法，由該機械企業(yè)銷售機械并提供運輸服務，將運費包括在銷售額中，全額按17％計算銷項稅額，該企業(yè)經研究決定專門成立一個運輸公司，獨立法人，獨立核算，銷售的A類機械，銷售額不再包括運費，運輸由運輸公司單獨開票結算，而運輸公司按3％的營業(yè)稅稅率繳納營業(yè)稅，使得這部分運費的稅收負擔從17％降到了3％，而一般購進大型機械均作為固定資產的管理，因而不涉及購貨方扣稅問題，所以將運費部分單獨核算不影響購貨方扣稅從而也不危及雙方購銷業(yè)務。
例3.某市商業(yè)局所屬的乳品廠為工業(yè)生產企業(yè)，內部設有牧場和乳品加工分廠兩個分部，牧場生產的原奶經乳品加工分廠加工成花色奶后出售。由于該廠不屬于農業(yè)生產者，其最終產品也非農產品，因而其加工出售的產品不享受農業(yè)生產者自產自銷的免稅待遇，而依據(jù)增值稅條例的規(guī)定，該企業(yè)可以抵扣的進項稅額主要是飼養(yǎng)奶牛所消耗的飼料，包括草料及精飼料，而草料大部分為向農民收購或牧場自產，因而收購部分可經稅務機關批準后，按收購額的10％扣除進項稅額，精飼料由于前道環(huán)節(jié)（生產、經營飼料單位）按現(xiàn)行政策實行免稅，因而乳品廠購進精飼料無法取得進項稅額抵扣憑證——增值稅專用發(fā)票，所以，乳品廠的抵扣項目僅為外購草料的10％以及一小部分輔助生產用品，但是該企業(yè)生產的產品花色奶，適用17％的基本稅率，全額按17％稅率計算銷項稅額，銷項稅額減去進項稅額為該企業(yè)的應交稅金，稅收負擔較重。該企業(yè)及上級主管部門經研究，決定將牧場和乳品加工分廠分開獨立核算，分為兩個獨立法人，分別辦理工商登記和稅務登記，生產協(xié)作上仍是牧場生產的鮮奶仍供應給乳品加工廠加工銷售，牧場和乳品加工廠之間按正常的企業(yè)間購銷關系結算。
作為牧場，由于其自產自銷未經加工的農產品（鮮牛奶），符合農業(yè)生產者自銷農業(yè)產品的條件，可享受免稅待遇，稅負為零，銷售給乳品加工廠的鮮牛奶價格按正常的成本利潤率核定。作為乳品加工廠，其購進牧場的鮮牛奶，可作為農產品收購處理，可按收購額計提10％的進項稅額，這部分進項稅額已遠遠大于原來草料收購額的10％，銷售產品，仍按原辦法計算銷項稅額。由于目前牛奶制品受國家宏觀調控計劃的影響，屬微利產品，在牧場環(huán)節(jié)按正常的成本利潤率核算后，乳品加工環(huán)節(jié)的增值額已很少，因而乳品加工廠的稅負也很低。
例4.某有限責任公司（增值稅一般納稅人），下設3個非獨立核算的業(yè)務經營部門：零售商場，供電器材加工廠，工程安裝施工隊。前兩個部門主要是生產和銷售貨物，工程安裝施工隊主要是對外承接供電線路的架設、改造和輸電設備的安裝、維修等工程作業(yè)。并且，此安裝工程是包工包料式的安裝。從工程安裝施工隊的包工包料安裝收入看，其每一筆收入的構成，它都是由銷售貨物——設備和材料價款以及非增值稅應稅勞務和安裝工時費收入兩部分合成的。可以有一個較為可行的方法，就是走企業(yè)改制分立的道路，即把原工程安裝施工隊獨立出來，單獨辦照，單獨核算，使它成為公司所屬的二級法人。根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅征稅政策規(guī)定，安裝業(yè)務收入應納3％的營業(yè)稅，這比原按17％納增值稅，會降低不小的稅負?，F(xiàn)假設公司1999年度取得包工包料安裝收入203萬元，其中設備及材料價款132萬元，安裝工時費收入71萬元，施工隊獨立前，應按混合銷售納增值稅：銷項稅額＝203÷（1＋17％）×17％＝29.50（萬元），假定可抵扣進項稅額為17萬元，則應納增值稅＝29.50－17＝12.50（萬元），稅負率為：12.50÷203×1 00％＝6.16％。若施工隊獨立后，設備和材料的供應問題，施工隊可不管此事，它只負責承接安裝工程作業(yè)，只就安裝工時費收入71萬元單獨開票收款，并按營業(yè)稅征稅規(guī)定計稅。此時，設備及材料價款132萬元，則由原企業(yè)納增值稅，即應納增值稅＝132÷（1＋17％）×17％－17＝2.18（萬元）；而工時費收入71萬元，由新獨立的施工隊納營業(yè)稅，即應納營業(yè)稅＝71×3％＝2.13（萬元），“兩稅”加起來，則公司總的應納稅額＝2.18＋2.13＝4.31（萬元），稅負率為：4.31÷203×100％＝2.12％。由此可見，這家公司這樣籌劃后，總體稅收負擔大不一樣，它能合理合法地將原稅負6.16％降至2.12％，從而稅收支出降低了4.04％，企業(yè)效益由此而增加。
例5.某鍋爐生產廠，有職工240人，每年產品銷售收入為2704萬元，其中安裝、調試收入為520萬元。該廠除生產車間外，還設有鍋爐設計室，每年設計費收入為1976萬元。另外，該廠下設6個全資子公司，4個聯(lián)營公司：其中有建安公司，運輸公司等。實行匯總繳納企業(yè)所得稅。
該廠被其主管稅務機關認定為增值稅一般納稅人。每年應繳增值稅銷項稅額：
?。?704＋1976）×17％＝795.6（萬元）；
增值稅進項稅額為：321.78萬元；
應繳增值稅稅金為：795.6－321.78＝473.82（萬元）；
增值稅負擔率為：473.82÷4680×100％＝10.12％
該廠向主管稅務機關申請要求鍋爐產品銷售收入與產品設計、安裝、調試收入分開單獨核算，分別按增值稅、營業(yè)稅有關規(guī)定要求鍋爐產品銷售收入與產品設計、安裝、調試收入分開單獨核算，并分別按增值稅、營業(yè)稅有關規(guī)定繳納稅款。
（1）將該廠設計室劃歸建安公司，由建安公司實行獨立核算，并由建安公司負責繳納稅款。
?。?）將該廠設備安裝，調試人員劃歸建安公司，將安裝、調試收入從產品銷售收入中分離出來，由公司核算繳納稅款。
通過上述籌劃，其結果如下：
1.該鍋爐廠，產品銷售收入為：2704－520＝2184（萬元）；
應繳增值稅銷項稅額為：2184×17％＝371.28（萬元）；
增值稅進項稅額為：321.78萬元；
應繳增值稅為：371.28－321.78＝49.5（萬元）。
2.鍋爐設計費、安裝調試收入則隨建安公司繳納營業(yè)稅，應繳稅金為：
?。?20＋1976）×5％＝124.8（萬元）；
省略附加稅金，流轉稅的稅收負擔率為：
?。?9.5＋124.8）÷4680×100％＝174.3÷4680×100％＝3.72％；
比籌劃前的稅收負擔率降低6.4個百分點（10.12％－3.72％）。
通過機構處理，鋼鐵企業(yè)購進的所有廢鋼鐵都可以正常的手續(xù)足額抵扣進項稅額，減輕了鋼鐵企業(yè)的稅收負擔，而廢舊物資經營單位雖然名義稅負很高，但依據(jù)現(xiàn)行財稅政策，廢舊物資經營單位可享受增值稅先征后返的稅收優(yōu)惠政策，由財政返還其應納稅額的70％，因而其實際稅負也并不高。
例2.某大型機械生產企業(yè)，生產的A類機械屬大型笨重商品，一般運費占產品銷售額的20％左右，以往做法，由該機械企業(yè)銷售機械并提供運輸服務，將運費包括在銷售額中，全額按17％計算銷項稅額，該企業(yè)經研究決定專門成立一個運輸公司，獨立法人，獨立核算，銷售的A類機械，銷售額不再包括運費，運輸由運輸公司單獨開票結算，而運輸公司按3％的營業(yè)稅稅率繳納營業(yè)稅，使得這部分運費的稅收負擔從17％降到了3％，而一般購進大型機械均作為固定資產的管理，因而不涉及購貨方扣稅問題，所以將運費部分單獨核算不影響購貨方扣稅從而也不危及雙方購銷業(yè)務。
例3.某市商業(yè)局所屬的乳品廠為工業(yè)生產企業(yè)，內部設有牧場和乳品加工分廠兩個分部，牧場生產的原奶經乳品加工分廠加工成花色奶后出售。由于該廠不屬于農業(yè)生產者，其最終產品也非農產品，因而其加工出售的產品不享受農業(yè)生產者自產自銷的免稅待遇，而依據(jù)增值稅條例的規(guī)定，該企業(yè)可以抵扣的進項稅額主要是飼養(yǎng)奶牛所消耗的飼料，包括草料及精飼料，而草料大部分為向農民收購或牧場自產，因而收購部分可經稅務機關批準后，按收購額的10％扣除進項稅額，精飼料由于前道環(huán)節(jié)（生產、經營飼料單位）按現(xiàn)行政策實行免稅，因而乳品廠購進精飼料無法取得進項稅額抵扣憑證——增值稅專用發(fā)票，所以，乳品廠的抵扣項目僅為外購草料的10％以及一小部分輔助生產用品，但是該企業(yè)生產的產品花色奶，適用17％的基本稅率，全額按17％稅率計算銷項稅額，銷項稅額減去進項稅額為該企業(yè)的應交稅金，稅收負擔較重。該企業(yè)及上級主管部門經研究，決定將牧場和乳品加工分廠分開獨立核算，分為兩個獨立法人，分別辦理工商登記和稅務登記，生產協(xié)作上仍是牧場生產的鮮奶仍供應給乳品加工廠加工銷售，牧場和乳品加工廠之間按正常的企業(yè)間購銷關系結算。
作為牧場，由于其自產自銷未經加工的農產品（鮮牛奶），符合農業(yè)生產者自銷農業(yè)產品的條件，可享受免稅待遇，稅負為零，銷售給乳品加工廠的鮮牛奶價格按正常的成本利潤率核定。作為乳品加工廠，其購進牧場的鮮牛奶，可作為農產品收購處理，可按收購額計提10％的進項稅額，這部分進項稅額已遠遠大于原來草料收購額的10％，銷售產品，仍按原辦法計算銷項稅額。由于目前牛奶制品受國家宏觀調控計劃的影響，屬微利產品，在牧場環(huán)節(jié)按正常的成本利潤率核算后，乳品加工環(huán)節(jié)的增值額已很少，因而乳品加工廠的稅負也很低。
例4.某有限責任公司（增值稅一般納稅人），下設3個非獨立核算的業(yè)務經營部門：零售商場，供電器材加工廠，工程安裝施工隊。前兩個部門主要是生產和銷售貨物，工程安裝施工隊主要是對外承接供電線路的架設、改造和輸電設備的安裝、維修等工程作業(yè)。并且，此安裝工程是包工包料式的安裝。從工程安裝施工隊的包工包料安裝收入看，其每一筆收入的構成，它都是由銷售貨物——設備和材料價款以及非增值稅應稅勞務和安裝工時費收入兩部分合成的。可以有一個較為可行的方法，就是走企業(yè)改制分立的道路，即把原工程安裝施工隊獨立出來，單獨辦照，單獨核算，使它成為公司所屬的二級法人。根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅征稅政策規(guī)定，安裝業(yè)務收入應納3％的營業(yè)稅，這比原按17％納增值稅，會降低不小的稅負?，F(xiàn)假設公司1999年度取得包工包料安裝收入203萬元，其中設備及材料價款132萬元，安裝工時費收入71萬元，施工隊獨立前，應按混合銷售納增值稅：銷項稅額＝203÷（1＋17％）×17％＝29.50（萬元），假定可抵扣進項稅額為17萬元，則應納增值稅＝29.50－17＝12.50（萬元），稅負率為：12.50÷203×1 00％＝6.16％。若施工隊獨立后，設備和材料的供應問題，施工隊可不管此事，它只負責承接安裝工程作業(yè)，只就安裝工時費收入71萬元單獨開票收款，并按營業(yè)稅征稅規(guī)定計稅。此時，設備及材料價款132萬元，則由原企業(yè)納增值稅，即應納增值稅＝132÷（1＋17％）×17％－17＝2.18（萬元）；而工時費收入71萬元，由新獨立的施工隊納營業(yè)稅，即應納營業(yè)稅＝71×3％＝2.13（萬元），“兩稅”加起來，則公司總的應納稅額＝2.18＋2.13＝4.31（萬元），稅負率為：4.31÷203×100％＝2.12％。由此可見，這家公司這樣籌劃后，總體稅收負擔大不一樣，它能合理合法地將原稅負6.16％降至2.12％，從而稅收支出降低了4.04％，企業(yè)效益由此而增加。
例5.某鍋爐生產廠，有職工240人，每年產品銷售收入為2704萬元，其中安裝、調試收入為520萬元。該廠除生產車間外，還設有鍋爐設計室，每年設計費收入為1976萬元。另外，該廠下設6個全資子公司，4個聯(lián)營公司：其中有建安公司，運輸公司等。實行匯總繳納企業(yè)所得稅。
該廠被其主管稅務機關認定為增值稅一般納稅人。每年應繳增值稅銷項稅額：
?。?704＋1976）×17％＝795.6（萬元）；
增值稅進項稅額為：321.78萬元；
應繳增值稅稅金為：795.6－321.78＝473.82（萬元）；
增值稅負擔率為：473.82÷4680×100％＝10.12％
該廠向主管稅務機關申請要求鍋爐產品銷售收入與產品設計、安裝、調試收入分開單獨核算，分別按增值稅、營業(yè)稅有關規(guī)定要求鍋爐產品銷售收入與產品設計、安裝、調試收入分開單獨核算，并分別按增值稅、營業(yè)稅有關規(guī)定繳納稅款。
（1）將該廠設計室劃歸建安公司，由建安公司實行獨立核算，并由建安公司負責繳納稅款。
?。?）將該廠設備安裝，調試人員劃歸建安公司，將安裝、調試收入從產品銷售收入中分離出來，由公司核算繳納稅款。
通過上述籌劃，其結果如下：
1.該鍋爐廠，產品銷售收入為：2704－520＝2184（萬元）；
應繳增值稅銷項稅額為：2184×17％＝371.28（萬元）；
增值稅進項稅額為：321.78萬元；
應繳增值稅為：371.28－321.78＝49.5（萬元）。
2.鍋爐設計費、安裝調試收入則隨建安公司繳納營業(yè)稅，應繳稅金為：
?。?20＋1976）×5％＝124.8（萬元）；
省略附加稅金，流轉稅的稅收負擔率為：
?。?9.5＋124.8）÷4680×100％＝174.3÷4680×100％＝3.72％；
比籌劃前的稅收負擔率降低6.4個百分點（10.12％－3.72％）。
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