借貸變擔(dān)保企業(yè)少繳稅

　　最近筆者接到蘇州某企業(yè)集團(tuán)一個(gè)子公司財(cái)務(wù)經(jīng)理的咨詢，反映如下業(yè)務(wù)問(wèn)題：該企業(yè)集團(tuán)下屬有20個(gè)子公司。其中的A公司準(zhǔn)備上一個(gè)項(xiàng)目，通過(guò)銀行融資以后，還有缺口1億元。該公司通過(guò)其他渠道了解到D公司有資金富余。但是，D公司對(duì)A公司缺乏信任，不想借給該公司。A公司的有關(guān)人員了解到，C公司與D公司的關(guān)系比較好，由C公司向其借款是沒(méi)有問(wèn)題的。而C表示，如果是B公司出面，則可以為其出力。B公司正好是A公司的協(xié)作單位，于是，A公司通過(guò)B和C公司遞進(jìn)借貸的形式向D公司借到了這筆錢（借貸時(shí)間為一年，約定年利息為10％，城建稅適用稅率為7％，教育費(fèi)附加征收率為3％）。咨詢這筆業(yè)務(wù)是否存在涉稅問(wèn)題？

　　如果對(duì)這筆業(yè)務(wù)進(jìn)行具體分析可以發(fā)現(xiàn)，對(duì)于公司D而言，D向其他企業(yè)借出資金，同時(shí)收取利息1000萬(wàn)元（10000×10％）；應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅50萬(wàn)元（1000×5％）；應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加5萬(wàn)元[50×（7％＋3％）].對(duì)于公司D所取得的收入應(yīng)當(dāng)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅（在實(shí)務(wù)操作過(guò)程中是將這筆借貸業(yè)務(wù)所取得的利息收入，并入企業(yè)當(dāng)年的收入總額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅的，這里為了說(shuō)明有關(guān)問(wèn)題，所以單獨(dú)將其拿出來(lái)分析）311.85萬(wàn)元[（1000－50－5）×33％].為使分析簡(jiǎn)單化，這里不考慮在借貸過(guò)程中發(fā)生的印花稅和其他費(fèi)用等。公司D在這筆借貸業(yè)務(wù)中繳納流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅合計(jì)為366.85萬(wàn)元（50＋5＋311.85）。

　　同理，公司C和公司B應(yīng)當(dāng)計(jì)算繳納有關(guān)稅收366.85萬(wàn)元。整個(gè)業(yè)務(wù)過(guò)程中合計(jì)繳納有關(guān)稅收1100.55萬(wàn)元。如果我們作進(jìn)一步分析，這筆業(yè)務(wù)合計(jì)多繳稅733.7萬(wàn)元。

　　對(duì)于公司C和公司B來(lái)說(shuō)，他們只是就有關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行了信用保證，并沒(méi)有從中獲得任何利益，他們?cè)趺匆矝](méi)有想到，做人情卻做出了幾百萬(wàn)元的納稅義務(wù)，這是他們?cè)趺匆膊辉敢饨邮艿?。是否有辦法，通過(guò)籌劃解決這個(gè)問(wèn)題呢？筆者應(yīng)邀到有關(guān)公司，和有關(guān)公司的財(cái)務(wù)總監(jiān)、企業(yè)董事長(zhǎng)進(jìn)行了探討。

　　在討論過(guò)程中，有關(guān)財(cái)務(wù)人員提出，如果將循環(huán)借貸籌資改為循環(huán)投資的方式。的確，如果將借款改為投資，根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，以現(xiàn)金外投資，所取得的收入屬于分配，不用繳納營(yíng)業(yè)稅、城建稅以及教育費(fèi)附加。但是需要繳納企業(yè)所得稅330萬(wàn)元（1000×33％）。比原方案少繳稅36.85萬(wàn)元（366.85－330）；大家認(rèn)為，這樣操作3個(gè)環(huán)節(jié)合計(jì)可以節(jié)稅110.55萬(wàn)元（36.85×3）。

　　但是，這個(gè)方案被D公司的董事長(zhǎng)否認(rèn)了，因?yàn)槿绻迷撏顿Y方案進(jìn)行操作，D公司可能承擔(dān)自己所不愿意承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。

　　那么，還有沒(méi)有其他的辦法可以實(shí)現(xiàn)籌劃目標(biāo)？筆者認(rèn)為這個(gè)案例的最大特點(diǎn)就是多環(huán)節(jié)操作，從而導(dǎo)致有關(guān)企業(yè)多繳稅。因此，解決問(wèn)題的思路還應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)操作流程上做文章。

　　于是，筆者拿出了籌劃意見(jiàn)：將借貸改為擔(dān)保，可以解決因循環(huán)借款而造成的重復(fù)納稅問(wèn)題。由于是擔(dān)保，公司C和公司B沒(méi)有取得收入，所以本來(lái)應(yīng)當(dāng)分別繳納的有關(guān)稅收366.85萬(wàn)元就不需要繳納了，兩家公司合計(jì)可以節(jié)稅733.7萬(wàn)元。

　　就本案例而言，將借貸關(guān)系改為擔(dān)保關(guān)系，沒(méi)有改變相關(guān)企業(yè)的權(quán)利和義務(wù)，更沒(méi)有增加任何一個(gè)參與方的義務(wù)，操作起來(lái)簡(jiǎn)便易行。而且的確讓有關(guān)企業(yè)少繳了稅，最終為各方所接受也就在情理之中了。

　　但在具體操作過(guò)程中有幾個(gè)問(wèn)題需要明確：

　　一是企業(yè)之間是否可以融資？有些人認(rèn)為，根據(jù)現(xiàn)行政策，只有金融部門才可以從事融資業(yè)務(wù)，企業(yè)之間不能從事資金的拆借活動(dòng)。否則屬于非法行為。當(dāng)然我們不能否認(rèn)這個(gè)觀點(diǎn)，但是目前由于種種原因，企業(yè)之間互相拆借資金已經(jīng)成為比較普遍的一種現(xiàn)象。國(guó)家稅務(wù)局也承認(rèn)，近幾年，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，為了適應(yīng)商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，解決資金緊缺的矛盾，一些單位采取直接或間接的形式進(jìn)行融資。于是，在《關(guān)于對(duì)非金融機(jī)構(gòu)從事金融業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅的通知》（國(guó)稅流字[1988]第100號(hào)）明確，對(duì)這種融資行為，根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅條例（草案）》第1條規(guī)定，應(yīng)按金融業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅。為了執(zhí)行稅法的規(guī)定，貫徹公平稅負(fù)的原則，經(jīng)研究，決定對(duì)機(jī)關(guān)、團(tuán)體、部隊(duì)、學(xué)校和其他企事業(yè)單位從事金融業(yè)務(wù)取得的收入和委托金融機(jī)構(gòu)貸款所取得的利息收入，一律按“金融”業(yè)務(wù)依5％的稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)指出，對(duì)那些違反《中華人民共和國(guó)銀行管理暫行條例》的融資行為，還應(yīng)向金融管理機(jī)關(guān)反映。

　　二是確認(rèn)是投資行為還是借貸行為。從上述分析和籌劃過(guò)程來(lái)看，即使是D公司董事長(zhǎng)同意有關(guān)財(cái)務(wù)人員籌劃方案，財(cái)務(wù)人員所提出的籌劃方案也是不可行的。因?yàn)槠髽I(yè)的籌劃意圖是將借貸行為籌劃成投資行為，以分紅的形式實(shí)現(xiàn)10%的利息收入（保持原來(lái)的利益不變）。但是，事實(shí)上雙方?jīng)]有約定共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，共負(fù)盈虧，所以不是投資行為。對(duì)于這種情況，《營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）》（國(guó)稅函[1995]第156號(hào)）第10條對(duì)“非金融機(jī)構(gòu)將資金提供給對(duì)方，并收取資金占用費(fèi)，如企業(yè)與企業(yè)之間借用周轉(zhuǎn)金而收取資金占用費(fèi)，行政機(jī)關(guān)或企業(yè)主管部門將資金提供給所屬單位或企業(yè)而收取資金占用費(fèi)，農(nóng)村合作基金會(huì)將資金提供給農(nóng)民而收取資金占用費(fèi)等”，應(yīng)如何征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題進(jìn)行了明確，指出根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》規(guī)定，貸款屬于“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸與他人使用的行為。根據(jù)這一規(guī)定，不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　　同時(shí)，關(guān)于以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股收取固定利潤(rùn)是否征收營(yíng)業(yè)稅的問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股收取固定利潤(rùn)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[1997]第490號(hào)）明確，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》的有關(guān)規(guī)定，以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股，與投資方不共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，收取固定利潤(rùn)的行為，應(yīng)區(qū)別以下兩種情況征收營(yíng)業(yè)稅：以不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)投資入股，收取固定利潤(rùn)的，屬于將場(chǎng)地、房屋等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目中“租賃業(yè)”項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅；以商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、商譽(yù)等投資入股，收取固定利潤(rùn)的，屬于轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)使用權(quán)的行為，應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。本案例操作的雖然不是不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，但是在實(shí)務(wù)操作過(guò)程中是可以參照?qǐng)?zhí)行的。由此可見(jiàn)，如果根據(jù)有關(guān)財(cái)務(wù)人員的籌劃意見(jiàn)，實(shí)際上是一種偷稅行為，共偷營(yíng)業(yè)稅、城建稅以及教育費(fèi)附加合計(jì)額為165萬(wàn)元[（50+5）×3].

　　三是確認(rèn)稅收籌劃的切入點(diǎn)。對(duì)于本案例來(lái)說(shuō)，顯然籌劃的重點(diǎn)不在會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)，而在融資業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)流程上。