非貨幣性交易中增值稅進項稅額的會計處理
一、增值稅進項稅額的性質(zhì)
首先，筆者認為增值稅的進項稅額（以下簡稱進項稅）應(yīng)該是一種資產(chǎn)。
其次，進項稅額部分究竟應(yīng)定性為貨幣性資產(chǎn)，還是非貨幣性資產(chǎn)呢?筆者認為應(yīng)依據(jù)換入方對換入存貨的持有目的和管理方式而定。
二、增值稅進項稅的會計處理
（一）在交易中，如換入存貨交易是將收到的存貨作為固定資產(chǎn)等不得抵扣進項稅的項目所管理的，則應(yīng)當(dāng)以存貨市價與應(yīng)計進項稅之和作為新的公允價進行會計處理，當(dāng)換入多項非貨幣性資產(chǎn)時，則應(yīng)當(dāng)以修正后新的公允價值參與入賬價值的分配。
例：A企業(yè)以賬面價值為30000元的無形資產(chǎn)（公允價為30000元）與B企業(yè)生產(chǎn)、賬面原價10000元（公允價為20000元）的車床和賬面價值為5000元（公允價值為6600元）的長期投資交換，A公司換入車床作為固定資產(chǎn)管理。假設(shè)車床的計稅價格等于公允價值，且交換過程中不考慮除增值稅以外的相關(guān)稅費。
A企業(yè)會計處理如下：
投入車床修正后的公允價值＝原公允價值十進項稅＝20000十20000×17％＝23400元
長期投資的公允價值＝6600元
換入車床的入賬價值
業(yè)務(wù)技術(shù)
?。?0000×23400／（23400十6600）＝23400元
換入長期投資的入賬價值
?。?0000×6600／（23400十6600）＝6600元
借：長期股權(quán)投資 6600
固定資產(chǎn) 23400
貸：無形資產(chǎn) 30000
（二）如果換入存貨方將投入存貨仍作為本企業(yè)的存貨管理，則應(yīng)當(dāng)將其進項稅額視同換出存貨方支付的補價處理。對于這種情況下的非貨幣性交易，在會計處理過程中，有兩類情況尤其值得注意。
第一類值得注意的情況是在交易性質(zhì)的判斷上，以下分兩方面加以說明。
1、根據(jù)《非》指南中判斷方法認為是非貨幣性交易，而實質(zhì)上應(yīng)視為貨幣性交易。
例：A公司以賬面價值為30000元，公允價值亦為30000元的存貨與B公司賬面價值為50000元，公允價值為45100元的無形資產(chǎn)交換，并另行支付補價10000元。（注意：此處的無形資產(chǎn)公允價值應(yīng)該為45100元而非40000元，因為A公司事實上不會以市價為30000元的存貨和10000元的現(xiàn)金與B公司公允價值為40000元的無形資產(chǎn)進行交換的）。
B公司收到補價10000元，換出資產(chǎn)公允價值45100元，兩者比例為10000／45100＝22.17％，小于25％，應(yīng)為非貨幣性交易；如果參考筆者觀點，B公司收到的補價應(yīng)該為10000十30000×17％＝15100元，則補價與換出資產(chǎn)公允價值比例為15100／451000＝33.48％，大于25％，應(yīng)采用貨幣性交易的方法進行會計核算。
2、根據(jù)《非》指南中的判斷方法認為是貨幣性交易，而實質(zhì)上是非貨幣性交易。
例：A公司以賬面價值為30000元，公允價值亦為30000元的存貨與B公司賬面價值為20000元，公允價值為25100元的無形資產(chǎn)交換，B公司另行支付補價10000元。
業(yè)務(wù)技術(shù)
支付補價占換出資產(chǎn)公允價值及支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比為10000／（10000十25100）＝28.49％，大于25％，應(yīng)判斷為貨幣性交易，但讓我們分析一下，不難發(fā)現(xiàn)B公司支付給A公司補價10000元，而A公司實質(zhì)上也“支付”給B公司5100元的貨幣性資產(chǎn)（可用于抵扣的進項稅），故E公司實際支付給A公司的補價款應(yīng)該為4900元（10000-5100），再計算比例（10000-5100）/（35100-5100）＝4900／30000＝16.33％，應(yīng)該判斷為非貨幣性交易。
第二類值得關(guān)注的情況是對收到進項稅一方確認收益金額的計算上。
例：A公司以賬面價值為30000元，公允價值為35100元的無形資產(chǎn)換入B公司賬面價值為30000元、公允價值亦為30000元的庫存商品，計稅價格等于公允價格（不考慮除增值稅以外的其余稅費，增值稅率為17％）。
A公司賬務(wù)處理過程如下：
收到B公司以進項稅形式支付的補價5100元，5100／35100＝14.53％＜25％，應(yīng)認為是非貨幣性交易。
應(yīng)確認的收益＝補價-補價/換出資產(chǎn)公允價值×換出資產(chǎn)賬面價值
?。?100-5100／35100×30000＝741（元）
存貨入賬價值應(yīng)為25641元（30000-5100十741）。
借：庫存商品 25641
應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（進項稅額） 5100
貸：無形資產(chǎn) 30000
營業(yè)外收 741
B公司賬務(wù)處理如下：
借：無形資產(chǎn) 35100
貸：庫存商品 30000
應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅 ?。ㄤN項稅額） 5100
首先，筆者認為增值稅的進項稅額（以下簡稱進項稅）應(yīng)該是一種資產(chǎn)。
其次，進項稅額部分究竟應(yīng)定性為貨幣性資產(chǎn)，還是非貨幣性資產(chǎn)呢?筆者認為應(yīng)依據(jù)換入方對換入存貨的持有目的和管理方式而定。
二、增值稅進項稅的會計處理
（一）在交易中，如換入存貨交易是將收到的存貨作為固定資產(chǎn)等不得抵扣進項稅的項目所管理的，則應(yīng)當(dāng)以存貨市價與應(yīng)計進項稅之和作為新的公允價進行會計處理，當(dāng)換入多項非貨幣性資產(chǎn)時，則應(yīng)當(dāng)以修正后新的公允價值參與入賬價值的分配。
例：A企業(yè)以賬面價值為30000元的無形資產(chǎn)（公允價為30000元）與B企業(yè)生產(chǎn)、賬面原價10000元（公允價為20000元）的車床和賬面價值為5000元（公允價值為6600元）的長期投資交換，A公司換入車床作為固定資產(chǎn)管理。假設(shè)車床的計稅價格等于公允價值，且交換過程中不考慮除增值稅以外的相關(guān)稅費。
A企業(yè)會計處理如下：
投入車床修正后的公允價值＝原公允價值十進項稅＝20000十20000×17％＝23400元
長期投資的公允價值＝6600元
換入車床的入賬價值
業(yè)務(wù)技術(shù)
?。?0000×23400／（23400十6600）＝23400元
換入長期投資的入賬價值
?。?0000×6600／（23400十6600）＝6600元
借：長期股權(quán)投資 6600
固定資產(chǎn) 23400
貸：無形資產(chǎn) 30000
（二）如果換入存貨方將投入存貨仍作為本企業(yè)的存貨管理，則應(yīng)當(dāng)將其進項稅額視同換出存貨方支付的補價處理。對于這種情況下的非貨幣性交易，在會計處理過程中，有兩類情況尤其值得注意。
第一類值得注意的情況是在交易性質(zhì)的判斷上，以下分兩方面加以說明。
1、根據(jù)《非》指南中判斷方法認為是非貨幣性交易，而實質(zhì)上應(yīng)視為貨幣性交易。
例：A公司以賬面價值為30000元，公允價值亦為30000元的存貨與B公司賬面價值為50000元，公允價值為45100元的無形資產(chǎn)交換，并另行支付補價10000元。（注意：此處的無形資產(chǎn)公允價值應(yīng)該為45100元而非40000元，因為A公司事實上不會以市價為30000元的存貨和10000元的現(xiàn)金與B公司公允價值為40000元的無形資產(chǎn)進行交換的）。
B公司收到補價10000元，換出資產(chǎn)公允價值45100元，兩者比例為10000／45100＝22.17％，小于25％，應(yīng)為非貨幣性交易；如果參考筆者觀點，B公司收到的補價應(yīng)該為10000十30000×17％＝15100元，則補價與換出資產(chǎn)公允價值比例為15100／451000＝33.48％，大于25％，應(yīng)采用貨幣性交易的方法進行會計核算。
2、根據(jù)《非》指南中的判斷方法認為是貨幣性交易，而實質(zhì)上是非貨幣性交易。
例：A公司以賬面價值為30000元，公允價值亦為30000元的存貨與B公司賬面價值為20000元，公允價值為25100元的無形資產(chǎn)交換，B公司另行支付補價10000元。
業(yè)務(wù)技術(shù)
支付補價占換出資產(chǎn)公允價值及支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比為10000／（10000十25100）＝28.49％，大于25％，應(yīng)判斷為貨幣性交易，但讓我們分析一下，不難發(fā)現(xiàn)B公司支付給A公司補價10000元，而A公司實質(zhì)上也“支付”給B公司5100元的貨幣性資產(chǎn)（可用于抵扣的進項稅），故E公司實際支付給A公司的補價款應(yīng)該為4900元（10000-5100），再計算比例（10000-5100）/（35100-5100）＝4900／30000＝16.33％，應(yīng)該判斷為非貨幣性交易。
第二類值得關(guān)注的情況是對收到進項稅一方確認收益金額的計算上。
例：A公司以賬面價值為30000元，公允價值為35100元的無形資產(chǎn)換入B公司賬面價值為30000元、公允價值亦為30000元的庫存商品，計稅價格等于公允價格（不考慮除增值稅以外的其余稅費，增值稅率為17％）。
A公司賬務(wù)處理過程如下：
收到B公司以進項稅形式支付的補價5100元，5100／35100＝14.53％＜25％，應(yīng)認為是非貨幣性交易。
應(yīng)確認的收益＝補價-補價/換出資產(chǎn)公允價值×換出資產(chǎn)賬面價值
?。?100-5100／35100×30000＝741（元）
存貨入賬價值應(yīng)為25641元（30000-5100十741）。
借：庫存商品 25641
應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（進項稅額） 5100
貸：無形資產(chǎn) 30000
營業(yè)外收 741
B公司賬務(wù)處理如下：
借：無形資產(chǎn) 35100
貸：庫存商品 30000
應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅 ?。ㄤN項稅額） 5100
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