收入分開核算的稅收籌劃

　　某農(nóng)業(yè)植保有限公司是由縣農(nóng)業(yè)局幾個(gè)農(nóng)業(yè)科技人員投資成立的，主要銷售農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料，并提供農(nóng)作物病蟲害防治及農(nóng)業(yè)技術(shù)的推廣和技術(shù)服務(wù)。該公司的業(yè)務(wù)模式是在銷售農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的同時(shí)，免費(fèi)提供技術(shù)服務(wù)，或是通過免費(fèi)提供技術(shù)服務(wù)，來擴(kuò)大農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料銷售市場(chǎng)的規(guī)模。

　　2008年，該公司實(shí)現(xiàn)銷售收入2500萬元，取得利潤125萬元，繳納企業(yè)所得稅31.25萬元。在查閱該公司有關(guān)賬務(wù)后，發(fā)現(xiàn)2500萬元銷售收入全部為銷售農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的收入，而成本費(fèi)用里面除了與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料相關(guān)的采購成本外，還有30萬元提供農(nóng)業(yè)技術(shù)服務(wù)的成本，比如下鄉(xiāng)為農(nóng)民進(jìn)行農(nóng)作物病蟲害防治技術(shù)指導(dǎo)而發(fā)生的宣傳費(fèi)、差旅費(fèi)、資料費(fèi)、印刷費(fèi)、試驗(yàn)用藥劑等費(fèi)用。

　　該公司的經(jīng)營范圍為銷售農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料（種子、種苗、化肥、農(nóng)藥）、提供農(nóng)作物病蟲害防治及農(nóng)業(yè)技術(shù)的推廣和提供農(nóng)業(yè)方面的技術(shù)服務(wù)等。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十七條的規(guī)定，企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅： （一）從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十六條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十七條第（一）項(xiàng)規(guī)定，是指企業(yè)從事灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅。

　　該公司從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的批發(fā)、零售并提供農(nóng)作物病蟲害的防治及農(nóng)業(yè)技術(shù)推廣和農(nóng)業(yè)方面的技術(shù)服務(wù)，是銷售貨物并兼營勞務(wù)的行為。但是，該植保公司在實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)中，對(duì)這種兼營行為沒有引起足夠的重視，而是直接開具批發(fā)、零售農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的發(fā)票，免費(fèi)提供農(nóng)業(yè)技術(shù)服務(wù)或勞務(wù)，將病蟲害防治、技術(shù)指導(dǎo)的勞務(wù)收入隱含在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的銷售里面，導(dǎo)致會(huì)計(jì)賬面上只核算了應(yīng)稅項(xiàng)目即農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的批發(fā)和零售業(yè)務(wù)，而沒有對(duì)免稅項(xiàng)目，即病蟲害防治及農(nóng)業(yè)技術(shù)方面的指導(dǎo)勞務(wù)進(jìn)行分別核算。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅減免稅管理問題的通知》（國稅發(fā)[2008]111號(hào)）第一條的規(guī)定，企業(yè)所得稅的各類減免稅應(yīng)按照國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)稅收減免管理辦法（試行）的通知》（國稅發(fā)[2005]129號(hào)）的相關(guān)規(guī)定辦理。國稅發(fā)[2005]129號(hào)文件第六條規(guī)定，納稅人同時(shí)從事減免項(xiàng)目與非減免項(xiàng)目的，應(yīng)分別核算，獨(dú)立計(jì)算減免項(xiàng)目的計(jì)稅依據(jù)以及減免稅額度。不能分別核算的，不能享受減免稅；核算不清的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)按合理方法核定。

　　該植保公司對(duì)非減免稅項(xiàng)目（銷售貨物）與減免稅項(xiàng)目（提供勞務(wù)）業(yè)務(wù)，沒有分別確認(rèn)銷售收入并分開核算，因此不能享受病蟲害防治及農(nóng)業(yè)技術(shù)指導(dǎo)業(yè)務(wù)免征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。

　　根據(jù)該企業(yè)的實(shí)際情況，稅務(wù)專家分析后認(rèn)為，要從根本上解決免稅收入不能享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的問題，就應(yīng)該從公司的經(jīng)營環(huán)節(jié)入手，將原來隱含在貨物銷售中的應(yīng)享受企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠的病蟲害防治、技術(shù)指導(dǎo)勞務(wù)收入與貨物銷售收入分開，將兩種業(yè)務(wù)行為分別開票，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

　　第一，銷售貨物開具“商品銷售發(fā)票”，銷售成本為農(nóng)藥的采購成本及相應(yīng)的其他成本；

　　第二，提供技術(shù)服務(wù)開具地稅服務(wù)業(yè)發(fā)票，單獨(dú)核算減免項(xiàng)目的收入。

　　《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定，從事“灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)”項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅，這種稅收優(yōu)惠屬稅額式減免稅，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表〉的通知》（國稅發(fā)[2008]101號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的上述項(xiàng)目的所得額應(yīng)填入《稅收優(yōu)惠明細(xì)表》的第22行，并依次計(jì)入15行“（一）免稅所得”和“14行減免所得額合計(jì)”，主表第19行“減、免稅項(xiàng)目所得”，通過《稅收優(yōu)惠明細(xì)表》第14行計(jì)算填報(bào)。

　　假設(shè)該植保公司2008年實(shí)現(xiàn)的2500萬元銷售收入中，銷售農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的收入為2420萬元，提供技術(shù)服務(wù)或勞務(wù)的免稅收入為80萬元，則2008年植保公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅為（125＋30－80）×25%＝18.75（萬元），相比未分離兩項(xiàng)業(yè)務(wù)的情況，企業(yè)要少繳企業(yè)所得稅12.5萬元（31.25－18.75）。

　　根據(jù)國稅發(fā)[2005]129號(hào)文件的規(guī)定，納稅人享受報(bào)批類減免稅，應(yīng)提交相應(yīng)資料，提出申請(qǐng)，經(jīng)按本辦法規(guī)定具有審批權(quán)限的稅務(wù)機(jī)關(guān)審批確認(rèn)后執(zhí)行。未按規(guī)定申請(qǐng)或雖申請(qǐng)但未經(jīng)有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批確認(rèn)的，納稅人不得享受減免稅優(yōu)惠。即《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定的免稅項(xiàng)目屬審批類所得稅減免項(xiàng)目，企業(yè)應(yīng)根據(jù)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求進(jìn)行報(bào)批，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，方能享受所得稅優(yōu)惠。