固定資產(chǎn)的棄置費用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔的環(huán)境保護和生態(tài)恢復等義務所規(guī)定的支出，如核電站、油氣資產(chǎn)等的棄置和恢復環(huán)境義務等。就我國會計準則體系的構(gòu)建過程而言，棄置費用概念的提出具有重要意義。眾所周知，我國經(jīng)濟的快速發(fā)展是以高昂的環(huán)境成本為代價的，這種環(huán)境成本很少通過會計核算使之內(nèi)化為企業(yè)成本，大部分外化為社會成本，即表現(xiàn)為所謂的企業(yè)外部負效應，結(jié)果導致我國部分企業(yè)成本信息失真，負有固定資產(chǎn)棄置后環(huán)境治理義務的企業(yè)整治環(huán)境的動力不足。棄置費用會計處理模式的建立，為特殊行業(yè)的特定企業(yè)通過逐步建立支付儲備，最終有足夠的財力承擔環(huán)境恢復義務奠定了制度基礎(chǔ)。

　　我國《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》應用指南對固定資產(chǎn)的棄置費用作了一般性規(guī)定，要求企業(yè)應當根據(jù)《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計算確定計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應的預計負債。2007年版的注冊會計師考試輔導教材和會計中級職稱考試輔導教材對棄置費用的會計處理介紹了具體的方法，即對于這些特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應當按照棄置費用的現(xiàn)值計入相關(guān)固定資產(chǎn)的成本，同時確認相應的預計負債；在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用應當在發(fā)生時計入財務費用。會計中級職稱考試輔導教材列舉的例題如下（注冊會計師考試輔導教材的例題類似）：

　　甲公司主要從事化工產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。2007年12月31日，甲公司一套化工產(chǎn)品生產(chǎn)線達到預定可使用狀態(tài)并投入使用，預計使用壽命為15年。根據(jù)有關(guān)法律，甲公司在該生產(chǎn)線使用壽命屆滿時應對環(huán)境進行復原，預計將發(fā)生棄置費用2 000 000元，甲公司采用的折現(xiàn)率為10%.甲公司與棄置費用有關(guān)的賬務處理如下：

　�。�1）2007年12月31日，按棄置費用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)原價

　　固定資產(chǎn)原價=2 000 000×（P/F，10%，15）=478 800（元）

　　借：固定資產(chǎn)478 800

　　　　貸：預計負債478 800

　�。�2）2008年12月31日～2022年12月31日利息費用的計算見表1.

　　2008年12月31日，確認利息費用的賬務處理如下：

　　借：財務費用47 880

　　　　貸：預計負債47 880

　　2009年～2022年，確認利息費用的賬務處理比照2008年的相關(guān)賬務處理。

　　固定資產(chǎn)棄置費用與固定資產(chǎn)清理費用不同，只局限于少數(shù)企業(yè)的特定資產(chǎn)，所以，固定資產(chǎn)棄置費用會計處理方法的牽涉面比較窄。從制定準則的成本效益原則考慮，固定資產(chǎn)棄置費用會計處理方法的適度簡化是可行的。但這種簡化必須建立在科學合理的基礎(chǔ)上，不能違背常理，混淆會計事項的經(jīng)濟實質(zhì)。如果作深入分析，就會發(fā)現(xiàn)上述處理過程和結(jié)果有些牽強，有必要設計更合理的方法對棄置費用進行會計處理。

　　棄置費用支付時點在固定資產(chǎn)壽命的終結(jié)點，企業(yè)只有及時足額支付棄置費用，才能順利履行相應的義務。棄置費用的會計處理必須正確反映棄置費用支付儲備的形成過程，從財務角度看，這一過程實質(zhì)上是一個融資的過程。將終結(jié)點將要支付的棄置費用折算為現(xiàn)值計入初始點固定資產(chǎn)價值，目的在于通過固定資產(chǎn)折舊方式將這一部分價值分期計入成本費用，在補償?shù)幕�礎(chǔ)上形成未來的支付儲備。從資金時間價值角度看，棄置費用的現(xiàn)值與終結(jié)點的棄置費用雖然數(shù)量上不相等，但價值上是等價的。在固定資產(chǎn)壽命期內(nèi)通過成本費用補償形成的現(xiàn)金流入量，其現(xiàn)值應當?shù)扔跅壷觅M用的現(xiàn)值，其終值應當?shù)扔跅壷觅M用，因而可以稱之為等價現(xiàn)金流量。棄置費用的現(xiàn)值在初始點一次性計入固定資產(chǎn)價值，并沒有實物資產(chǎn)與之對應，實質(zhì)上是一種虛擬資產(chǎn)。這部分價值必須在固定資產(chǎn)壽命期內(nèi)逐年計入成本，逐年從收入中得到補償并形成未來棄置費用的支付儲備。在固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)的初始時點，計入固定資產(chǎn)初始價值的棄置費用現(xiàn)值不能一次性計入第一年的成本費用，因而不能直接形成初始時點的支付儲備。既然在初始點不能全部直接形成現(xiàn)金流入量，這部分價值就不能構(gòu)成初始點的支付儲備，此時將這部分價值全部作為“預計負債”入賬就不合理，以此為基礎(chǔ)開始計提利息費用就是錯上加錯。筆者建議將這部分固定資產(chǎn)初始價值計入“未確認融資費用”，根據(jù)每年實際計提的折舊額進行攤銷，同時確認相應的“預計負債”。

　　我國的固定資產(chǎn)折舊方法，不論是平均直線法還是加速折舊法都不直接考慮資金時間價值，通過折舊所形成的現(xiàn)金流入量不能超過固定資產(chǎn)原值。在實際利率大于零的情況下，這部分現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值必定小于固定資產(chǎn)原值。因此，不論是采用平均直線法還是加速折舊法都不能確定與固定資產(chǎn)初始價值等價的現(xiàn)金流量。比較合理的方法是用固定資產(chǎn)初始價值乘以投資回收系數(shù)，確定每年最低投資補償額。每年的最低投資補償額與當年折舊額之間的差額計入“財務費用”，同時確認與“財務費用”對應的“預計負債”，但每年為未來棄置費用形成的支付儲備以該年最低投資補償額為限。這種方法既考慮了固定資產(chǎn)的攤余成本（初始攤余成本等于固定資產(chǎn)原值），又考慮了實際利率（以實際利率確定投資回收系數(shù)），符合《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》應用指南的精神。

　　基于以上分析，上述教科書例題的會計處理應作適當?shù)男拚��?/p>

　　（1）2007年12月31日，按棄置費用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)原價

　　固定資產(chǎn)原價=2 000 000×（P/F，10%，15）=478 800（元）

　　借：固定資產(chǎn)478 800

　　　　貸：未確認融資費用478 800

　�。�2）2008年12月31日～2022年12月31日未確認融資費用、財務費用的計算見表2.

　　2008年12月31日，計算未確認融資費用、確認財務費用的賬務處理如下：

　　借：未確認融資費用31 920

　　　　貸：預計負債31 920

　　借：財務費用31 029.47

　　　　貸：預計負債31 029.47

　　2009年～2022年，計算未確認融資費用、確認財務費用的賬務處理比照2008年的相關(guān)賬務處理。

　　2023年1月1日支付棄置費用的賬務處理如下：

　　借：預計負債2 000 000

　　　　貸：銀行存款2 000 000