在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的過(guò)程中，稅務(wù)部門(mén)已經(jīng)成為各國(guó)企事業(yè)單位報(bào)表的主要使用者。因此，會(huì)計(jì)報(bào)表在不妨礙其他會(huì)計(jì)信息使用者的基礎(chǔ)上，盡可能地滿足稅務(wù)部門(mén)的管理需要，應(yīng)該成為會(huì)計(jì)報(bào)表的目標(biāo)之一。然而，我國(guó)當(dāng)前的一些稅務(wù)處理及會(huì)計(jì)報(bào)表反映稅務(wù)信息的方法，與會(huì)計(jì)基本假設(shè)和準(zhǔn)則存在一些矛盾，還有很多值得商榷的問(wèn)題。研究這些問(wèn)題與矛盾的根源，并制定相應(yīng)的對(duì)策，應(yīng)成為會(huì)計(jì)及稅務(wù)理論研究工作者的任務(wù)之一?！?br>
　　一、增值稅與會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的矛盾　

　　我國(guó)自1994年1月1日起，開(kāi)始實(shí)行增值稅。但這一稅制付諸實(shí)施后，作為反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的會(huì)計(jì)，在對(duì)增值稅進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，卻與我國(guó)現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相悖。　

　　根據(jù)增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下，設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科賬中，設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”“已交稅額”“銷項(xiàng)稅額”“出口退稅”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等專欄。從應(yīng)交增值稅明細(xì)科目的設(shè)置中，可以看出，我國(guó)的增值稅會(huì)計(jì)處理，是按照收付實(shí)現(xiàn)制的原則進(jìn)行的，即增值稅的交納，是在產(chǎn)品銷售的基礎(chǔ)上，計(jì)算出應(yīng)交增值稅的銷項(xiàng)稅額，并扣除已購(gòu)入原材料所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額后，再來(lái)核算本期應(yīng)交納的實(shí)際稅額。由于當(dāng)期購(gòu)入的原材料并不一定全部被消耗在當(dāng)期已銷產(chǎn)品成本中去，因此，企業(yè)每期所交納的增值稅，并不是企業(yè)真正的增值部份。盡管從長(zhǎng)期來(lái)看，通過(guò)遞延，企業(yè)所交納的增值稅的總額，與其增值總額是一致的，但是，人具體的每個(gè)會(huì)計(jì)期間來(lái)看，兩者并不一致，這正是收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的差別。由于其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，如產(chǎn)品成本核算，收入費(fèi)用核算等都是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進(jìn)行的，而增值稅的會(huì)計(jì)處理卻按照收付實(shí)現(xiàn)制原則進(jìn)行，這就使得會(huì)計(jì)信息資料卻少可比性，從而削弱了會(huì)計(jì)信息的反映功能。因此，人們就不能像過(guò)去那樣，從損益表中的銷售收入或毛利的會(huì)計(jì)信息的邏輯關(guān)系上，判斷出企業(yè)是否合理計(jì)算了應(yīng)納流轉(zhuǎn)達(dá)稅。特別是一些外商獨(dú)資企業(yè)，在掌握了會(huì)計(jì)信息很難邏輯反映增值稅與企業(yè)實(shí)際增值的情況后，利用會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的這一缺陷，從事偷逃增值稅的不法行為。如對(duì)那些實(shí)行先征后退的外商出口企業(yè)，按照現(xiàn)行的稅法，在他們的產(chǎn)品出口時(shí)先征17%的增值稅；待產(chǎn)口出口后，再退9%的增值稅，實(shí)際稅負(fù)為8%。為了逃稅，他們通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)，將出口產(chǎn)品的售價(jià)，壓低至材料成本價(jià)，以遠(yuǎn)低于實(shí)際成本價(jià)的售價(jià)，將產(chǎn)品銷售到境外。由于出口產(chǎn)品“不增值”，銷項(xiàng)稅額扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后，不僅不交稅，還可退稅。稅務(wù)部門(mén)僅僅從增值稅的會(huì)計(jì)信息上，是很難區(qū)分出是由于人為壓低售價(jià)造成的，還是由于當(dāng)期購(gòu)入原材料過(guò)多，而投入產(chǎn)出較少造成的。這完全是我們所謂的增值稅，實(shí)際上并不按照企業(yè)增值部份計(jì)算所致。會(huì)計(jì)信息的模糊性，使得會(huì)計(jì)失去了應(yīng)有的反映功能，也使會(huì)計(jì)信息失去了有用性?！?br>
　　現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)不能直接反映企業(yè)的增值稅情況，這不能不說(shuō)是增值稅會(huì)計(jì)的缺陷。如果我國(guó)現(xiàn)行稅法能夠按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，將按銷售收入計(jì)算的增值稅銷項(xiàng)稅額，扣除當(dāng)月已銷產(chǎn)品所含的原材料的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，來(lái)計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交納的增值稅，不僅合理，而且出可使增值稅的信息能夠?yàn)槎悇?wù)部門(mén)的監(jiān)督提供很大的幫助。國(guó)為，這樣稅務(wù)部門(mén)很容易從損益表的銷售收入或毛利中，根據(jù)一定比例，很快推算出當(dāng)期所交納的增值稅是否合理。因些根據(jù)這一方法來(lái)計(jì)算每期應(yīng)交納的增值稅，也符合會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則與配比原則。　

　　二、營(yíng)業(yè)稅與會(huì)計(jì)復(fù)式簿記的矛盾　

　　1994年的稅制改革，確定了具有高額利潤(rùn)的房地產(chǎn)業(yè)，在交易時(shí)應(yīng)交納營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅及房契稅等。這一做法符合“統(tǒng)一稅法、公平稅負(fù)”的稅制改革的精神。然而，在確定資本權(quán)益交易時(shí)，考慮到我國(guó)證券市場(chǎng)尚處在發(fā)育階段，還需要大力扶持。因此，就暫不對(duì)證券股票的買(mǎi)賣征收流轉(zhuǎn)稅。由于股票證券是資本權(quán)益的具體表現(xiàn)形式。因此，資本權(quán)益的交易，也就不計(jì)征任何稅了。這一做法，表面上符合我國(guó)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境的現(xiàn)狀，但由于忽視了復(fù)式會(huì)計(jì)的特征，使得上述做法，帶來(lái)了會(huì)計(jì)理論的矛盾?！?br>
　　根據(jù)會(huì)計(jì)復(fù)式簿記理論，任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生，都會(huì)有三種現(xiàn)象，要么是資產(chǎn)實(shí)物和債權(quán)形式的轉(zhuǎn)化，要么是權(quán)益和負(fù)債形式的相互轉(zhuǎn)化，要么是資產(chǎn)實(shí)物和權(quán)益同時(shí)發(fā)生變化。但是，我們?cè)谥贫ǘ惙〞r(shí)，卻不考慮復(fù)式會(huì)計(jì)的原理。如房地業(yè)務(wù)的交易，應(yīng)征土地增值稅、營(yíng)業(yè)稅及房契稅，而資本權(quán)益的交易，卻不征收分文的稅。這就忽視了企業(yè)的資產(chǎn)交易與資本權(quán)益的交易，在會(huì)計(jì)表現(xiàn)方式上，有時(shí)實(shí)際上是一致的原理。例如，一家中方房地產(chǎn)公司，以一幢樓房與一家外資企業(yè)合資。外商投入機(jī)器設(shè)備及流動(dòng)資金，并同中方投入的房產(chǎn)通過(guò)注冊(cè)，成立了一家新的中外合資企業(yè)。房產(chǎn)通過(guò)合資后，由資產(chǎn)變成了權(quán)益。然而，合資不到一年，中方以合資企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益不佳為由，提出退股。根據(jù)中外合資企業(yè)經(jīng)營(yíng)法，如果合資一方提出退股，合資另一方有優(yōu)先購(gòu)買(mǎi)權(quán)，于是，外方順理成章地以房產(chǎn)的市價(jià)，購(gòu)買(mǎi)了中方的權(quán)益。由于是股權(quán)交易，按照我國(guó)現(xiàn)行稅法，不需要交納任何稅金。這樣，房屋的產(chǎn)權(quán)就合法地變成了外方獨(dú)資企業(yè)所有。盡管上述交易的結(jié)果都是房產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，但在形式上是將資產(chǎn)交易變成了資本交易，即不違反稅法，又逃避了應(yīng)交納的營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅及房契稅等?？梢?jiàn)，外方投資者正是根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行稅法的漏洞，通過(guò)會(huì)計(jì)手段，先將資產(chǎn)變成資本，然后再進(jìn)行交易，從而逃避了納稅義務(wù)。這一漏洞的產(chǎn)行，正是由于我們忽視了復(fù)式會(huì)計(jì)的基本原理。因此，在制定稅法時(shí)，認(rèn)真研究會(huì)計(jì)原理與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是保證稅制公平合理的必要前提?！?br>
　　三、所得稅與會(huì)計(jì)期間假設(shè)的矛盾　

　　所得稅是我國(guó)現(xiàn)行稅收體制中的一項(xiàng)重要的稅種。所得稅的計(jì)征是根據(jù)某個(gè)會(huì)計(jì)主體，在一定期間內(nèi)其所取得的所有收入，扣除稅法允許的合理開(kāi)支后，按其凈所得的一定比例予以計(jì)征。因此，我們?cè)谟?jì)征所得稅時(shí)，依據(jù)了兩項(xiàng)會(huì)計(jì)假設(shè)：即會(huì)計(jì)主體假設(shè)與會(huì)計(jì)期間假設(shè)。應(yīng)該說(shuō)這是合理的。但是，我國(guó)目前正處在經(jīng)濟(jì)體制改革與完善過(guò)程中，在現(xiàn)代企業(yè)制度尚未建立起來(lái)之際，我們不得不依靠那些有一時(shí)功效的經(jīng)營(yíng)方式，如承包經(jīng)營(yíng)及租賃經(jīng)營(yíng)等。而這些經(jīng)營(yíng)方式，由于其不規(guī)范，在依據(jù)上述兩個(gè)會(huì)計(jì)假設(shè)計(jì)征所得稅時(shí)，會(huì)產(chǎn)生一系列問(wèn)題。首先，會(huì)計(jì)主體是以企業(yè)法人為依據(jù)，而不確認(rèn)具體的經(jīng)營(yíng)者個(gè)人，但承包經(jīng)營(yíng)卻相反，怨只認(rèn)承包經(jīng)營(yíng)者個(gè)人，而不確認(rèn)法人。其次，在稅務(wù)部門(mén)計(jì)征所得稅時(shí)，是以假設(shè)的會(huì)計(jì)期間為納稅期，而承包經(jīng)營(yíng)者，卻以承包經(jīng)營(yíng)期為其納稅義務(wù)期。因此，當(dāng)納稅期與承包經(jīng)營(yíng)期不一致時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生無(wú)法解決的矛盾?！?br>
　　例如，有一家企業(yè)給某個(gè)個(gè)人承包，承包期為19*6年7月至19*7年6月。在承包期19*7年1月至6月的經(jīng)營(yíng)期內(nèi)，按所得稅法，承包者根據(jù)他的經(jīng)營(yíng)凈所得，先預(yù)繳了兩個(gè)季度的所得稅。由于承包者在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中采取了急功近利的一經(jīng)營(yíng)措施，如超強(qiáng)度的使用設(shè)備，不對(duì)設(shè)備進(jìn)行應(yīng)有的保養(yǎng)，不處理過(guò)時(shí)陳舊的存貨與可能的壞帳，不確認(rèn)可能的或有負(fù)債等。因此，當(dāng)所有者收回企業(yè)后，不論怎樣苦心經(jīng)營(yíng)，都會(huì)面臨立即虧損的局面。當(dāng)后任經(jīng)營(yíng)者繼續(xù)經(jīng)營(yíng)該企業(yè)時(shí)，造成了大面積的虧損，而且虧損額超過(guò)了19*7年1月至6月的凈所得。這樣，上半年與下半年相互抵消，全年出現(xiàn)了凈虧損。按照稅法規(guī)定，稅務(wù)部門(mén)退回了該企業(yè)上半年預(yù)繳的所得稅。然而，對(duì)于這筆退稅應(yīng)該歸誰(shuí)所有，引起了法律上的爭(zhēng)論。承包者認(rèn)為，這筆退稅是由承包者所繳，理所當(dāng)然應(yīng)由承包者所得。然而，后任經(jīng)營(yíng)者認(rèn)為，退稅是經(jīng)營(yíng)虧損引起，沒(méi)有虧損，也就無(wú)所退稅。更為關(guān)鍵的是，后任經(jīng)營(yíng)者認(rèn)為，稅務(wù)部門(mén)退稅是以企業(yè)法人為對(duì)象，而不是以個(gè)人為對(duì)象，所以，退稅理所當(dāng)然為企業(yè)所有。其實(shí)，上述矛盾的關(guān)鍵，在于會(huì)計(jì)主體及會(huì)計(jì)期間假設(shè)與經(jīng)營(yíng)方式的矛盾。由于稅法是依據(jù)會(huì)計(jì)主體與會(huì)計(jì)期間假設(shè)來(lái)制定的，而承包經(jīng)營(yíng)方式卻是以自然人為核算對(duì)象，以承包經(jīng)營(yíng)期為其權(quán)利、義務(wù)及責(zé)任的確認(rèn)期。當(dāng)二者發(fā)生矛盾時(shí)，我們稅法就無(wú)所適從。