目前，很多企業(yè)的應(yīng)收賬款金額大、賬齡長(zhǎng)、且長(zhǎng)期居高不下，影響企業(yè)資金的周轉(zhuǎn)并引起財(cái)務(wù)狀況惡化。由于這些應(yīng)收賬款一般都難以在較短的時(shí)間內(nèi)收回，而且極有可能成為呆滯壞賬，企業(yè)應(yīng)當(dāng)想辦法盤(pán)活這些不良資產(chǎn)。雖然應(yīng)收賬款交換可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)一些損失，但這不失為盤(pán)活應(yīng)收賬款的一種好方法，特別是在解決企業(yè)之間的“三角債”時(shí)，更能顯示其作用。

　　一、確定應(yīng)收賬款入賬價(jià)值的一般原則

　　應(yīng)收賬款是企業(yè)重要的流動(dòng)資產(chǎn)，現(xiàn)行制度規(guī)定，應(yīng)收賬款應(yīng)按其實(shí)際發(fā)生額記賬。應(yīng)收賬款的實(shí)際發(fā)生額反映了企業(yè)對(duì)債務(wù)人擁有債權(quán)的金額。也就是說(shuō)，應(yīng)收賬款的賬面余額是指某科目的賬面實(shí)際金額，它反映了企業(yè)擁有債權(quán)的實(shí)際金額；而應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值是指某科目的賬面余額減去相關(guān)的備抵項(xiàng)目后的凈額，它反映的是應(yīng)收賬款的預(yù)計(jì)可收回金額。同時(shí)，債務(wù)人也是以實(shí)際發(fā)生額作為應(yīng)付款項(xiàng)的入賬價(jià)值，這樣，債權(quán)人的應(yīng)收賬款賬面余額與債務(wù)人的應(yīng)付賬款的賬面金額是一致的，雙方能夠方便地核對(duì)債權(quán)債務(wù)。在有現(xiàn)金折扣時(shí)，銷(xiāo)售方也可能是以扣除折扣后的凈額作為應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值，這時(shí)，債權(quán)債務(wù)雙方的入賬金額不相同，但這種差異一般只是暫時(shí)的，隨著款項(xiàng)的支付，或在期末對(duì)應(yīng)收賬款余額的調(diào)整，這種差異很快就會(huì)消除。在資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中取得的應(yīng)收賬款，其會(huì)計(jì)處理方法也應(yīng)當(dāng)與上述應(yīng)收賬款處理的一般原則一致，但《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定的處理方法與上述原則存在矛盾。

　　二、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中有關(guān)換入應(yīng)收賬款會(huì)計(jì)處理的規(guī)定

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2001）分別對(duì)換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值大于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，和原賬面價(jià)值小于或等于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值兩種不同情況作出了規(guī)定。

　　1.換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值大于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值時(shí)的處理方法

　　如果換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值大于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，或同時(shí)換入應(yīng)收賬款和其他多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值，作為其入賬價(jià)值。這種處理方法是按應(yīng)收賬款的自身價(jià)值作為交易的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，而不是用交換時(shí)的取得成本，即換出資產(chǎn)的價(jià)值，對(duì)換入的應(yīng)收賬款進(jìn)行計(jì)量。由于應(yīng)收賬款屬于貨幣性資產(chǎn)，在和其他非貨幣性資產(chǎn)交換時(shí)，其價(jià)值可以作為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，但并非以其帳面價(jià)值作為入賬價(jià)值。而《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中直接以應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值作為其入賬價(jià)值，這種處理方法是不適當(dāng)?shù)摹＿@樣處理后，應(yīng)收賬款的賬面余額不能正確反映企業(yè)對(duì)換入應(yīng)收賬款擁有債權(quán)的實(shí)際金額，也與債務(wù)人對(duì)應(yīng)的應(yīng)付賬款賬面余額不符。

　　2.換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值小于或等于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值時(shí)的處理方法

　　如果換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值小于或等于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值。這種方法實(shí)質(zhì)上是按非貨幣性交易的原則來(lái)對(duì)換入應(yīng)收賬款進(jìn)行處理。但由于應(yīng)收賬款屬于貨幣性資產(chǎn)，因此，應(yīng)收賬款與其他資產(chǎn)交換時(shí)，不適用非貨幣性交易原則。如果是應(yīng)收賬款與非貨幣性資產(chǎn)相交換，則應(yīng)當(dāng)按一般交易原則，以應(yīng)收賬款的價(jià)值作為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。因此《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定是有違一般原則的。而且按這種方法，當(dāng)換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值小于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值時(shí)，可能出現(xiàn)換入應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值大于企業(yè)實(shí)際擁有的債權(quán)，導(dǎo)致虛增資產(chǎn)。［例1］：甲公司用一批原材料交換乙公司對(duì)丙公司的一筆應(yīng)收賬款，乙公司的應(yīng)收賬款賬戶中對(duì)丙公司債權(quán)的賬面余額為1000萬(wàn)元，已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備200萬(wàn)元，甲公司用于交換的原材料市場(chǎng)價(jià)格為800萬(wàn)元，賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元（不考慮增值稅）。則甲公司換入的該應(yīng)收賬款入賬價(jià)值應(yīng)為2000萬(wàn)元，不僅大于其賬面價(jià)值，而且比其賬面余額大1000萬(wàn)元，造成資產(chǎn)虛增。與債務(wù)人的賬面記錄也相差非常大。

　　三、換入應(yīng)收賬款的處理方法的改進(jìn)

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定忽略了應(yīng)收賬款與其他資產(chǎn)的區(qū)別。其他資產(chǎn)一般以取得成本作為入賬價(jià)值，而應(yīng)收賬款反映的是一種債權(quán)債務(wù)關(guān)系，其入賬價(jià)值應(yīng)當(dāng)能夠反映債權(quán)的實(shí)際金額，債權(quán)的實(shí)際金額不是根據(jù)取得成本由債權(quán)人單方面決定的，而是由雙方達(dá)成的合同決定的。應(yīng)收賬款根據(jù)實(shí)際發(fā)生的金額入賬，而這一金額正是由合同規(guī)定的，只有在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，這一金額才會(huì)發(fā)生變化，它不會(huì)因債權(quán)的轉(zhuǎn)移而變化。

　　應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓是債權(quán)人和債權(quán)債務(wù)人以外的第三人之間協(xié)議轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，雖然應(yīng)通知債務(wù)人，但除非轉(zhuǎn)讓的同時(shí)，新債權(quán)人與債務(wù)人進(jìn)行債務(wù)重組，債務(wù)人對(duì)同一債務(wù)不因債權(quán)人的變化而改變，即新債權(quán)人在換入應(yīng)收賬款之后，應(yīng)當(dāng)擁有和原債權(quán)人相同的權(quán)利。原債權(quán)人對(duì)債務(wù)人的權(quán)利不是原債權(quán)人的應(yīng)收賬款賬面價(jià)值，而是其賬面余額，因?yàn)閼?yīng)收賬款的賬面余額反映的是債權(quán)人應(yīng)當(dāng)享有的債權(quán)，而壞賬準(zhǔn)備只反映債權(quán)人在應(yīng)收賬款上可能發(fā)生的損失，提取壞賬準(zhǔn)備是為了滿足穩(wěn)健性原則的要求，并非意味債權(quán)人的債權(quán)實(shí)際上已喪失。

　　企業(yè)不論以何種資產(chǎn)換入的應(yīng)收賬款，也不論是換入一種資產(chǎn)還是同時(shí)換入多種資產(chǎn)，均只能以該項(xiàng)應(yīng)收賬款在原債權(quán)人賬薄中的賬面余額作為入賬價(jià)值，以其他任何價(jià)值作為入賬價(jià)值都不能準(zhǔn)確地反映企業(yè)的債權(quán)。同時(shí)，將原債權(quán)人計(jì)提的換入應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備作為新債權(quán)人的壞賬準(zhǔn)備入賬。當(dāng)換入一項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)，換入應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值大于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的，應(yīng)收賬款賬面價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額代表企業(yè)在交換中的利得，為了防止企業(yè)通過(guò)沖銷(xiāo)壞賬準(zhǔn)備來(lái)調(diào)整換入應(yīng)收賬款賬面價(jià)值，導(dǎo)致沖減管理費(fèi)用，從而提高當(dāng)期利潤(rùn)，應(yīng)比照與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度—債務(wù)重組》及《企業(yè)會(huì)計(jì)制度－非貨幣性交易》中對(duì)資產(chǎn)利得的處理方法，將其作為資本公積。［例2］：在例1中，如果原材料的賬面價(jià)值為600萬(wàn)，其他資料不變。應(yīng)作如下的會(huì)計(jì)處理：

　　借：應(yīng)收賬款－丙公司 1000萬(wàn)

　　    貸：壞賬準(zhǔn)備            200萬(wàn)

　　        原材料              600萬(wàn)

　　        資本公積            200萬(wàn)

　　而換入的應(yīng)收賬款的原賬面價(jià)值小于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的，說(shuō)明企業(yè)在交換過(guò)程中已經(jīng)發(fā)生實(shí)際的損失，按穩(wěn)健性原則，應(yīng)將應(yīng)收賬款入賬價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額作為營(yíng)業(yè)外支出在當(dāng)期予以確認(rèn)。根據(jù)例1資料，應(yīng)作如下分錄：

　　借：應(yīng)收賬款－丙公司   1000萬(wàn)

　　    營(yíng)業(yè)外支出           1200萬(wàn)

　　    貸：壞賬準(zhǔn)備          200萬(wàn)

　　        原材料           2000萬(wàn)

　　當(dāng)同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)，由于應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值反映了原債權(quán)人對(duì)應(yīng)收賬款預(yù)計(jì)可收回金額的估計(jì)，應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)較其他資產(chǎn)相對(duì)容易，可以將其原賬面價(jià)值作為應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，因此換入應(yīng)收賬款可按其原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，但其入賬價(jià)值仍應(yīng)是原賬面余額，而應(yīng)將換入應(yīng)收賬款在原債權(quán)人賬薄中的賬面余額與賬面價(jià)值的差額（即壞賬準(zhǔn)備）作為新債權(quán)人的壞賬準(zhǔn)備入賬。

　　而且，企業(yè)要取得換入應(yīng)收賬款這一新的債權(quán)，必然要在資產(chǎn)交換的過(guò)程中取得相應(yīng)的權(quán)利憑證，而只有原債權(quán)人的賬面余額才是與相關(guān)憑證的金額相符的。因此，新債權(quán)人也只有將原債權(quán)人的賬面余額作為入賬價(jià)值，才能作到賬證相符。

　　換入應(yīng)收款項(xiàng)按上述會(huì)計(jì)處理方法入賬之后，其賬面余額可以正確反映企業(yè)擁有的債權(quán)，但其賬面價(jià)值不一定能準(zhǔn)確反映它的預(yù)期可收回金額。會(huì)計(jì)期末，對(duì)于換入的應(yīng)收款項(xiàng)，和企業(yè)其他的應(yīng)收款項(xiàng)一樣應(yīng)檢查其賬面價(jià)值，調(diào)整其壞賬準(zhǔn)備，使賬面價(jià)值與預(yù)計(jì)可收回金額一致。

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