摘　要：在環(huán)境資源日益惡化的今天，為保護(hù)生態(tài)環(huán)境而研究生態(tài)環(huán)境的成本和價(jià)值，提供生態(tài)環(huán)境變化會(huì)計(jì)信息的環(huán)境會(huì)計(jì)越來(lái)越受到人們的關(guān)注。環(huán)境會(huì)計(jì)目前在我國(guó)還處于探索階段，作為一個(gè)亟待解決的現(xiàn)代會(huì)計(jì)新領(lǐng)域，必須建立一整套會(huì)計(jì)基本理論。文章就環(huán)境會(huì)計(jì)的基本理論進(jìn)行分析研究，展示環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展的廣闊前景和建立科學(xué)的理論體系的重要性。

　　關(guān)鍵詞：目標(biāo)與假設(shè)　確認(rèn)與計(jì)量　信息披露　對(duì)策

　　環(huán)境會(huì)計(jì)是在環(huán)境資源惡化和批判傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的，它是以貨幣為主要計(jì)量單位，以有關(guān)環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)，研究經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境績(jī)效，以及環(huán)境活動(dòng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果影響的一門(mén)新興學(xué)科。在我國(guó)，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究還不夠深入，環(huán)境會(huì)計(jì)的基本理論問(wèn)題也無(wú)一達(dá)成共識(shí)，這顯然不利于環(huán)境會(huì)計(jì)的進(jìn)一步研究。因此，建立科學(xué)的環(huán)境會(huì)計(jì)基本理論體系顯得尤其重要。

　　一、環(huán)境會(huì)計(jì)的目標(biāo)與假設(shè)

　　（一）環(huán)境會(huì)計(jì)的目標(biāo)

　　環(huán)境會(huì)計(jì)目標(biāo)是在環(huán)境會(huì)計(jì)目的指引下設(shè)定的對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)職能作用的要求，是環(huán)境會(huì)計(jì)目的的具體化。環(huán)境會(huì)計(jì)目標(biāo)可分為基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個(gè)層次：基本目標(biāo)是協(xié)調(diào)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境效益，使它們能夠均衡發(fā)展；具體目標(biāo)是向環(huán)境利害關(guān)系人提供有關(guān)企業(yè)環(huán)境狀況和環(huán)境行為方面的信息。綜合基本目標(biāo)和具體目標(biāo)，環(huán)境會(huì)計(jì)的目標(biāo)可概括如下：

　　1.促使企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理和取得經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)，高度重視生態(tài)規(guī)律和物質(zhì)循環(huán)規(guī)律，合理開(kāi)發(fā)和利用自然資源，在提高經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)，努力提高環(huán)境效益和社會(huì)效益。

　　2.確認(rèn)和計(jì)量會(huì)計(jì)主體在一定期間內(nèi)的環(huán)境經(jīng)濟(jì)效益與經(jīng)濟(jì)損失。

　　3.組織相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算，盡可能多地為社會(huì)各部門(mén)提供有關(guān)企業(yè)環(huán)境目標(biāo)、環(huán)境政策、環(huán)境規(guī)劃以及對(duì)環(huán)境保護(hù)的義務(wù)、貢獻(xiàn)等方面的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。

　　（二）環(huán)境會(huì)計(jì)假設(shè)

　　1.會(huì)計(jì)主體假設(shè)。以會(huì)計(jì)主體為環(huán)境會(huì)計(jì)的基本前提條件對(duì)其核算范圍從空間上進(jìn)行有效的界定，有利于正確反映一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體的環(huán)境資產(chǎn)及其承擔(dān)的債務(wù)，計(jì)算其環(huán)境收益或可能遭受的環(huán)境損失，提供準(zhǔn)確的環(huán)境信息。環(huán)境會(huì)計(jì)的主體假設(shè)應(yīng)注重會(huì)計(jì)主體的行為特性，而非所有權(quán)特性。僅將會(huì)計(jì)核算局限于會(huì)計(jì)主體本身所擁有的資產(chǎn)已不適宜，而應(yīng)將這種由該會(huì)計(jì)主體的行為所產(chǎn)生的外部不經(jīng)濟(jì)性包含在會(huì)計(jì)的核算對(duì)象之內(nèi)。

　　2.可持續(xù)發(fā)展與會(huì)計(jì)分期假設(shè)�？沙掷m(xù)發(fā)展與會(huì)計(jì)分期假設(shè)是在環(huán)境惡化的條件下，作為環(huán)境會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)受到其影響而提出的一種制約條件。它是指會(huì)計(jì)主體在可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)不面臨破產(chǎn)清算，它所持有的環(huán)境資產(chǎn)將按原來(lái)的目的在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中被耗用，它所承擔(dān)的環(huán)境負(fù)債也將按原來(lái)的承諾如期清償，以及環(huán)境資源的消耗、補(bǔ)償循環(huán)是可持續(xù)的，即假定環(huán)境資源作為人類(lèi)社會(huì)發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)，在不斷補(bǔ)償?shù)那疤嵯聦?shí)現(xiàn)良性循環(huán)，從而保證可持續(xù)發(fā)展。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方針和目標(biāo)必須符合國(guó)家的環(huán)境政策，其在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中要承擔(dān)相應(yīng)的環(huán)境責(zé)任，保證環(huán)境資源的良性循環(huán)。否則，如果其環(huán)境表現(xiàn)惡劣，無(wú)力承擔(dān)環(huán)境責(zé)任，那么，它面臨的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)將迫使其關(guān)門(mén)停業(yè)。只有在此假設(shè)下，才能建立起環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量和確認(rèn)原則，解決環(huán)境資產(chǎn)計(jì)價(jià)等問(wèn)題。當(dāng)然，為了充分發(fā)揮環(huán)境會(huì)計(jì)管理的作用，及時(shí)提供環(huán)境信息，必須認(rèn)真地把持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，劃分為一個(gè)個(gè)首尾相接、間距相等的會(huì)計(jì)期間，以便確定和分析會(huì)計(jì)主體的環(huán)境責(zé)任履行情況。

　　3.環(huán)境資源稀缺性與環(huán)境價(jià)值假設(shè)。在現(xiàn)有的條件下，良好的環(huán)境是稀缺的，根據(jù)稀缺性標(biāo)準(zhǔn)，環(huán)境和資源應(yīng)具有資本性質(zhì)。一般來(lái)說(shuō)，自然資本隨著人造資本的產(chǎn)生而減少，這些資源環(huán)境并非都可替代，即使可替代，也需付出一定的代價(jià)。因而環(huán)境會(huì)計(jì)要計(jì)量?jī)煞N資本的轉(zhuǎn)換過(guò)程，并確定最佳的比率。同時(shí)，要進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算，首先必須承認(rèn)環(huán)境資源是有價(jià)值的，它不適用于勞動(dòng)價(jià)值理論，但適用于邊際價(jià)值理論。

　　4.貨幣計(jì)量的多元計(jì)量假設(shè)。會(huì)計(jì)作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，主要提供定量的信息，因此，必須選擇計(jì)量單位和計(jì)量屬性。環(huán)境會(huì)計(jì)核算內(nèi)容既具有商品性而又不限于商品性，很大一部分在計(jì)量上具有模糊性特征，如森林覆蓋率、草場(chǎng)質(zhì)量、水資源的含沙量等，若僅以貨幣作為計(jì)量單位，就不能客觀(guān)地反映會(huì)計(jì)主體的環(huán)境狀況。因此，環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量單位應(yīng)是以貨幣計(jì)量為主，輔之以實(shí)物，與自然環(huán)境有關(guān)的指標(biāo)，甚至是文字說(shuō)明�？傊�，環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量可采用定量計(jì)量和定性計(jì)量相結(jié)合、計(jì)量的精確性和模糊性相兼容的辦法，以使環(huán)境會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)象的質(zhì)和量的規(guī)定性具有較客觀(guān)的認(rèn)識(shí)。多元計(jì)量表現(xiàn)能夠互相補(bǔ)充，提供更加完整準(zhǔn)確的信息，滿(mǎn)足各方面的要求。

　　二、環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量

　�。ㄒ唬┉h(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)

　　環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)是將涉及環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作為一項(xiàng)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債等會(huì)計(jì)要素正式計(jì)入會(huì)計(jì)載體的過(guò)程。企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的確認(rèn)在本質(zhì)上是一致的。因而其基本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)主要有以下幾個(gè)方面：

　　1.可定義性。在企業(yè)的環(huán)境活動(dòng)和與環(huán)境活動(dòng)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，凡是能用貨幣、實(shí)物、指數(shù)等計(jì)量或用文字?jǐn)⑹龅男畔⒍紝儆谄髽I(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)確認(rèn)的范圍。在具體工作中，將這些信息具體化為環(huán)境會(huì)計(jì)要素或能用文字等說(shuō)明的資料，按照這些要素的定義和特征及文字說(shuō)明中包含的內(nèi)容等加以確認(rèn)。

　　2.可計(jì)量性。即在可定義的基礎(chǔ)上，將環(huán)境信息和經(jīng)濟(jì)信息用貨幣、實(shí)物量、文字等進(jìn)行計(jì)量或描述。其計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)具有多樣性。

　　3.信息的相關(guān)性。是指要滿(mǎn)足各方面信息使用者對(duì)信息的需要，具體地說(shuō)，是要針對(duì)信息使用者的具體需要，排除不相關(guān)的數(shù)據(jù)，增加有用的信息。如在財(cái)務(wù)報(bào)表中增加補(bǔ)充使用方面的資料。

　　4.信息的可靠性。企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)必須如實(shí)、完整地反映環(huán)境活動(dòng)和與環(huán)境活動(dòng)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其事項(xiàng)。在環(huán)境會(huì)計(jì)確認(rèn)時(shí)，不僅要認(rèn)真審核原始憑證所記載的事項(xiàng)是否真實(shí)，還要審查環(huán)境信息的文字記載等是否全面、可靠。由于企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要素不同，因而其確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)也不盡相同，因此，必須針對(duì)具體問(wèn)題進(jìn)行具體分析。

　�。ǘ�）環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量

　　環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境效益等各會(huì)計(jì)要素的核算都需采用一定的方法折算為貨幣進(jìn)行計(jì)量。但環(huán)境會(huì)計(jì)貨幣計(jì)量單位的貨幣含義不完全是建立在勞動(dòng)價(jià)值理論基礎(chǔ)上的，建立在勞動(dòng)價(jià)值理論基礎(chǔ)上的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量方法難以對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)諸要素進(jìn)行計(jì)量。隨著環(huán)境管理的發(fā)生、發(fā)展，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)提出了很多的要求，但由于環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量方法始終得不到解決，致使環(huán)境會(huì)計(jì)一直停留在理論探索階段，其實(shí)務(wù)始終得不到發(fā)展。因此，環(huán)境會(huì)計(jì)必須采用有關(guān)計(jì)量方法來(lái)計(jì)量非交換、非人類(lèi)勞動(dòng)物品的價(jià)值。隨著環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)理論與實(shí)踐的不斷豐富，為建立環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量方法體系提供了很多可借鑒之處。主要方法有：直接市場(chǎng)法、替代市場(chǎng)法、意愿調(diào)查評(píng)估法等。

　　三、環(huán)境會(huì)計(jì)的信息披露傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表只披露

　　能用貨幣計(jì)量的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，反映的是以歷史成本為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的信息，且格式、項(xiàng)目排列以及填列方法都較固定等等，其現(xiàn)狀約束了環(huán)境會(huì)計(jì)信息的充分揭示，顯然不能滿(mǎn)足環(huán)境會(huì)計(jì)的需要。較為可行的辦法是在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上，增添有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)的核算資料，再輔之以報(bào)表附注、文字說(shuō)明等，揭示企業(yè)基本的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。如在資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)方最后應(yīng)增列“自然資產(chǎn)”、“自然資產(chǎn)損耗”科目，負(fù)債方應(yīng)增列“應(yīng)付環(huán)保費(fèi)”科目，所有者權(quán)益下面增列“自然資本”科目等；在損益表中應(yīng)增列“環(huán)境收入”、“環(huán)境治理費(fèi)”、“環(huán)境損害費(fèi)”，以及“環(huán)境利潤(rùn)”等。

　　此外，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中還應(yīng)客觀(guān)揭示企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)所消耗的資源、環(huán)境污染的程度及所造成的社會(huì)責(zé)任成本、罰款等情況。同時(shí)，還應(yīng)反映企業(yè)采取環(huán)保措施研究發(fā)生的支出和收益情況，及其對(duì)未來(lái)環(huán)境的影響，企業(yè)治理環(huán)境的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)及行動(dòng)，環(huán)境經(jīng)常性支出的數(shù)字等內(nèi)容。使企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表不僅能反映企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，而且能更充分地反映環(huán)境會(huì)計(jì)信息，以此滿(mǎn)足社會(huì)各方面的需要，最終實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的綠色革命。

　　四、我國(guó)建立環(huán)境會(huì)計(jì)的對(duì)策與建議

　　在我國(guó)會(huì)計(jì)體系中創(chuàng)建環(huán)境會(huì)計(jì)是十分必要的，這不僅是我國(guó)嚴(yán)峻的環(huán)境形勢(shì)客觀(guān)要求和社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的需求，也是企業(yè)自身和我國(guó)對(duì)外開(kāi)放的需求，同時(shí)又是會(huì)計(jì)發(fā)展和改革的需求。建立我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)，不僅是一個(gè)會(huì)計(jì)問(wèn)題，也是一個(gè)環(huán)境問(wèn)題和社會(huì)問(wèn)題。

　　1.大力宣傳環(huán)境會(huì)計(jì)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)理論研究。在建立環(huán)境會(huì)計(jì)的過(guò)程中，應(yīng)克服傳統(tǒng)觀(guān)念的束縛，積極借鑒國(guó)外研究成果，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論和方法的研究，以指導(dǎo)我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)踐。促使環(huán)境會(huì)計(jì)理論早日與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)相結(jié)合，以提高環(huán)境會(huì)計(jì)的核算水平，為企業(yè)取得較好的經(jīng)濟(jì)效益和生態(tài)效益提供相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。發(fā)展環(huán)境會(huì)計(jì)需提高環(huán)保意識(shí)，大力宣傳環(huán)境會(huì)計(jì)的優(yōu)越性，只有提高全社會(huì)的環(huán)保意識(shí)，才能促進(jìn)更多的人去研究和發(fā)展環(huán)境會(huì)計(jì)，推動(dòng)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)水平的提高。

　　2.加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)法規(guī)建設(shè)，進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度。會(huì)計(jì)法是會(huì)計(jì)工作最高層次的規(guī)范，將環(huán)境的核算和監(jiān)督列入會(huì)計(jì)法，無(wú)疑以法律形式確定了環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用，是將環(huán)境會(huì)計(jì)理論付諸實(shí)踐的最強(qiáng)有力手段。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)會(huì)計(jì)核算工作具有約束力的規(guī)范，將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會(huì)計(jì)要素，成為必須披露的內(nèi)容，將會(huì)有效地防止有關(guān)部門(mén)和單位短期行為。會(huì)計(jì)制度應(yīng)逐步對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量作出具體規(guī)定，使環(huán)境會(huì)計(jì)具有可操作性，便于會(huì)計(jì)人員掌握。

　　3.進(jìn)一步加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)的社會(huì)和政府監(jiān)督。環(huán)境會(huì)計(jì)主要是以企業(yè)為會(huì)計(jì)主體核算企業(yè)對(duì)社會(huì)資源環(huán)境的社會(huì)責(zé)任的履行情況。企業(yè)從自身利益出發(fā)，往往不能全面、如實(shí)地進(jìn)行揭示。因此，環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展離不開(kāi)社會(huì)和政府的監(jiān)督，應(yīng)由政府或有關(guān)社會(huì)機(jī)構(gòu)，依據(jù)國(guó)家的有關(guān)環(huán)保法律、法規(guī)以及相關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)、制度，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的合法性、真實(shí)性進(jìn)行監(jiān)督，以促使企業(yè)加強(qiáng)環(huán)保意識(shí)，自覺(jué)保護(hù)環(huán)境。

　　4.提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)。隨著公眾環(huán)境意識(shí)的增強(qiáng)，環(huán)境科技水平的提高，環(huán)境保護(hù)措施的改進(jìn)和發(fā)展，環(huán)境管理思想也發(fā)生了很大的變化。要實(shí)施全方位、全過(guò)程的環(huán)境管理就必須首先使財(cái)會(huì)人員樹(shù)立起環(huán)保觀(guān)念，同時(shí)，環(huán)境會(huì)計(jì)還是一門(mén)多種學(xué)科交叉滲透而形成的應(yīng)用學(xué)科，對(duì)會(huì)計(jì)人員提出了新的要求。因此，在增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員環(huán)保意識(shí)的同時(shí)，還要提高會(huì)計(jì)人員環(huán)境會(huì)計(jì)的專(zhuān)業(yè)水平。

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