政府會(huì)計(jì)信息的有用性系指能協(xié)助信息使用者作出決策，決策有用性是會(huì)計(jì)信息的最高品質(zhì)。一般情況下，人民群眾和社會(huì)輿論界在評(píng)估政府的成績(jī)時(shí)，最重視的是政府施政的效率及效果，而我國(guó)目前執(zhí)行的預(yù)算會(huì)計(jì)無(wú)法提供政府全面施政效率效果方面全面有用的信息，因此如何提供全面效率效果等方面有用的會(huì)計(jì)信息，以提升我國(guó)政府機(jī)關(guān)施政及人民群眾和立法機(jī)關(guān)問(wèn)政的效率，是我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)該努力達(dá)成的目標(biāo)。

　　目前我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息的現(xiàn)狀分析

　　目前影響我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息有用性的問(wèn)題不僅包括法規(guī)制度不健全，而且包括衡量焦點(diǎn)與會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不夠明確、財(cái)務(wù)信息報(bào)告與格式規(guī)劃不完整、績(jī)效衡量標(biāo)準(zhǔn)欠缺等問(wèn)題�，F(xiàn)分述如下：

　�。ㄒ唬┈F(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度強(qiáng)調(diào)政府相關(guān)部門(mén)和單位內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。政府究竟應(yīng)怎樣提供信息以及提供什么樣的會(huì)計(jì)信息直接表現(xiàn)在政府財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)之中。我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度包括《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》等，1997年出臺(tái)的《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》第十二條規(guī)定，“總預(yù)算會(huì)計(jì)信息，應(yīng)當(dāng)符合預(yù)算法的要求，適應(yīng)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和上級(jí)財(cái)政部門(mén)及本級(jí)政府對(duì)財(cái)政管理的需要”。1998年2月發(fā)布的《行政單位會(huì)計(jì)制度》第十二條規(guī)定：“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)方面了解行政單位財(cái)務(wù)狀況及收支結(jié)果的需要，有利于單位加強(qiáng)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理�！蔽覈�(guó)上述政府財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的共同特點(diǎn)在于強(qiáng)調(diào)了政府相關(guān)部門(mén)和組織內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，而在很大程度上忽視了社會(huì)公眾乃至其他利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。這與當(dāng)時(shí)我國(guó)剛剛確立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革目標(biāo)，市場(chǎng)還很不發(fā)達(dá)，公共財(cái)政體制的建設(shè)剛剛開(kāi)始探索有直接關(guān)系。如今整個(gè)會(huì)計(jì)環(huán)境與當(dāng)時(shí)制定現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的時(shí)候相比已經(jīng)發(fā)生了很大變化。

　�。ǘ�）現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)偏重于滿(mǎn)足政府財(cái)政預(yù)算管理的需要。它在一定程度上忽視了政府單位作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體所應(yīng)反映的必要信息。我國(guó)現(xiàn)行預(yù)決算編制方法采用收付實(shí)現(xiàn)制，在收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)決算體制下，滿(mǎn)足預(yù)算管理需要的會(huì)計(jì)信息主要是每年的收入、支出和結(jié)余信息。所以，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)主要是核算財(cái)政部門(mén)和各行政單位的財(cái)務(wù)收支及其結(jié)余情況，會(huì)計(jì)報(bào)表主要側(cè)重于反映與之相關(guān)的信息。

　　（三）現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的目標(biāo)僅限于當(dāng)期財(cái)務(wù)資源。它沒(méi)有充分反映政府部門(mén)和行政事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債狀況，不利于對(duì)政府部門(mén)和行政事業(yè)單位加強(qiáng)資產(chǎn)、負(fù)債管理，防范和降低財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，提高政府提供公共產(chǎn)品的能力。

　�。ㄋ模┈F(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的確認(rèn)基礎(chǔ)不能客觀全面反映和評(píng)價(jià)政府績(jī)效。在現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系下，每一會(huì)計(jì)期間的收入支出表是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)來(lái)列報(bào)每期收入和支出的，因此，每期所列報(bào)的收入與當(dāng)期實(shí)際實(shí)現(xiàn)的收入往往有一定差距。而每期所列報(bào)的支出與當(dāng)前實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用也有差距。在收付實(shí)現(xiàn)制下，沒(méi)有成本核算，收入減去支出后的結(jié)余既不能反映政府單位的成本控制情況和投入產(chǎn)出情況，也不能反映政府單位實(shí)際的經(jīng)營(yíng)績(jī)效和效率。

　�。ㄎ澹┈F(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告僅僅是政府財(cái)務(wù)報(bào)告的一部分�，F(xiàn)行的財(cái)政報(bào)告只是政府有關(guān)財(cái)政收支預(yù)算及執(zhí)行情況的報(bào)告，有些信息在現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表體系中根本沒(méi)有得到反映。我國(guó)通常把財(cái)政報(bào)告稱(chēng)為“財(cái)政收支決算報(bào)告”。在理論上，政府的財(cái)政報(bào)告是政府財(cái)務(wù)報(bào)告的一個(gè)組成部分，而不是政府財(cái)務(wù)報(bào)告的全部，它無(wú)法也不能取代政府財(cái)務(wù)報(bào)告。在實(shí)務(wù)上，我國(guó)迄今為止還缺乏各級(jí)政府完整的財(cái)務(wù)報(bào)告。因?yàn)樗�并沒(méi)有反映整個(gè)政府的財(cái)務(wù)狀況、受托責(zé)任及其履行情況。

　　政府會(huì)計(jì)信息效應(yīng)的基本特征

　　政府會(huì)計(jì)信息報(bào)導(dǎo)的最重要目的在于表達(dá)政府本身的負(fù)責(zé)性，并協(xié)助使用者評(píng)估其負(fù)責(zé)性。在新公共管理實(shí)踐的推動(dòng)下，社會(huì)公眾的權(quán)利意識(shí)、法律意識(shí)和參與意識(shí)都明顯增強(qiáng)，充分考慮公眾對(duì)政府會(huì)計(jì)信息有用性的需求，是政府財(cái)務(wù)信息披露的一個(gè)基本出發(fā)點(diǎn)。一般情況下，政府會(huì)計(jì)信息有用性應(yīng)具備以下特征：

　�。ㄒ唬┱�府會(huì)計(jì)信息有用性應(yīng)具有充分的透明度。政府財(cái)政收入主要來(lái)源于納稅人繳納的稅收，隨著納稅人稅負(fù)的增加，社會(huì)公眾對(duì)財(cái)政收支狀況的透明度、財(cái)政支出的用途、結(jié)構(gòu)及其效果等就愈加關(guān)注。政府會(huì)計(jì)信息有用性要求政府的財(cái)務(wù)信息透明度包括兩方面：一是財(cái)務(wù)信息的公開(kāi)性。政府應(yīng)公開(kāi)披露可靠與及時(shí)的財(cái)務(wù)信息，有助于信息使用者評(píng)價(jià)政府的財(cái)務(wù)狀況和業(yè)績(jī)、運(yùn)營(yíng)活動(dòng)以及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。政府財(cái)務(wù)信息應(yīng)通過(guò)相關(guān)媒體對(duì)外公開(kāi)披露，使得財(cái)務(wù)信息需求者可以從不同渠道方便而及時(shí)地獲取。二是財(cái)務(wù)信息的明晰性。公開(kāi)披露本身并不必然導(dǎo)致透明，政府所提供的財(cái)務(wù)信息還必須清晰明確和易于理解。即政府公開(kāi)披露的信息，應(yīng)能夠使其使用者相對(duì)比較容易判斷政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)和潛在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

　�。ǘ�）政府會(huì)計(jì)信息有用性應(yīng)具有完整性和充分性。全面合理地評(píng)價(jià)政府的運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)，還必須依賴(lài)完整而充分的財(cái)務(wù)信息。完整性是指政府應(yīng)該提供反映政府所有資金的運(yùn)動(dòng)狀況及其結(jié)果的財(cái)務(wù)信息。政府性資金不僅包括財(cái)政性資金，還包括社會(huì)保障金、對(duì)國(guó)有企業(yè)投資以及國(guó)家債權(quán)債務(wù)等。排除其中任何一個(gè)方面，政府所提供的財(cái)務(wù)信息都將是不完整的，也就無(wú)法正確反映政府的運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)和受托責(zé)任的履行情況；充分性是指政府應(yīng)通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告披露更多的財(cái)務(wù)信息，即充分披露。政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)提供廣泛的財(cái)務(wù)信息，任何可以真實(shí)表述事實(shí)和狀況的重要信息都不應(yīng)當(dāng)省略，任何將產(chǎn)生誤導(dǎo)的信息都不應(yīng)當(dāng)納入。

　　（三）政府會(huì)計(jì)信息有用性應(yīng)具有相關(guān)性。政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)提供更多的對(duì)評(píng)價(jià)其業(yè)績(jī)以及對(duì)資源提供者進(jìn)行決策有用的財(cái)務(wù)信息。關(guān)于這一點(diǎn)，《國(guó)際公立單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)》曾做過(guò)闡述：“如果信息能夠評(píng)估過(guò)去、現(xiàn)在或未來(lái)的事項(xiàng)，或確認(rèn)、糾正過(guò)去的評(píng)估結(jié)果，則此信息是相關(guān)的�！睂�(shí)際上相關(guān)性包含其他許多質(zhì)量特征，比如及時(shí)性、可靠性。從一般意義上講，相關(guān)性的財(cái)務(wù)信息實(shí)際上非常廣泛，甚至還包括一些非財(cái)務(wù)信息。

　　總之，對(duì)于政府來(lái)說(shuō)，受托責(zé)任要求政府向公民做出回答，以證實(shí)其公共資源的籌集以及使用這些資源的目的是合理和正確的。在一個(gè)民主的社會(huì)中，政府財(cái)務(wù)信息的有用性在實(shí)現(xiàn)政府公共受托責(zé)任的過(guò)程中起著至關(guān)重要的作用。

　　提高我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息效應(yīng)的對(duì)策

　　1998年預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革的出發(fā)點(diǎn)是重新構(gòu)建我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系，而不是建立政府會(huì)計(jì)體系。這與國(guó)際公共部門(mén)會(huì)計(jì)的習(xí)慣做法不同，使我國(guó)同其他各國(guó)政府會(huì)計(jì)之間不具有可比性。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)，這個(gè)具有104個(gè)國(guó)家的143個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體成員的會(huì)計(jì)組織，為提高政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)政府提供可比的、相關(guān)的和可理解的財(cái)務(wù)信息，2000年5月24日發(fā)布了8份國(guó)際公共部門(mén)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告，涉及政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)、政府會(huì)計(jì)主體、政府財(cái)務(wù)報(bào)告等相關(guān)內(nèi)容。這些準(zhǔn)則公告雖然不具有強(qiáng)制性，但是，我國(guó)作為國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的成員國(guó)，為了積極參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作和政府會(huì)計(jì)活動(dòng)，發(fā)揮我國(guó)在國(guó)際政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域的作用，應(yīng)當(dāng)借鑒上述會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告，進(jìn)一步改進(jìn)和完善我國(guó)的政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告制度，加強(qiáng)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息有用性的研究，進(jìn)而提高我國(guó)政府會(huì)計(jì)的國(guó)際地位。

　　（一）制定政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是提高我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息有用性的法律保證。政府會(huì)計(jì)改革，是一場(chǎng)關(guān)乎政府的公開(kāi)透明、管理方式、行政職能轉(zhuǎn)變和預(yù)算管理制度的變革，是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，既有理論層面的問(wèn)題需要研究，也有技術(shù)層面的問(wèn)題需要解決�；�于目前公共管理體制改革的現(xiàn)狀，以及滿(mǎn)足廣大信息使用者了解政府受托責(zé)任的情況，必須對(duì)政府會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范。因此，筆者認(rèn)為首先應(yīng)在會(huì)計(jì)法的范疇內(nèi)，制定我國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這既是我國(guó)現(xiàn)行社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)制度和法律制度所決定的，也符合國(guó)際會(huì)計(jì)慣例。

　　政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是約束政府會(huì)計(jì)行為、指導(dǎo)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的規(guī)范。從字面上看，“準(zhǔn)則”似乎應(yīng)該理解為標(biāo)準(zhǔn)或榜樣，不存在強(qiáng)制性，但事實(shí)上，準(zhǔn)則不可能是可遵守，也可不遵守的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特定含義是：在政府會(huì)計(jì)處理和編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，用來(lái)作為標(biāo)準(zhǔn)，要求會(huì)計(jì)人員和財(cái)務(wù)報(bào)告提供者自覺(jué)遵守的規(guī)則。由此可見(jiàn)，制定并遵循政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是提高政府會(huì)計(jì)信息有用性的法律保證。

　�。ǘ�）適度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是提高政府會(huì)計(jì)信息有用性的制度保證。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)幾十年來(lái)一直實(shí)行的是收付實(shí)現(xiàn)制，不可否認(rèn)，收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)展起到了非常大的作用，而且今后可能在一段時(shí)間內(nèi)的某個(gè)層面仍將繼續(xù)發(fā)揮作用。但盡管如此，隨著政府職能的轉(zhuǎn)換，新公共管理的引入，政府會(huì)計(jì)對(duì)象逐漸由預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)擴(kuò)展為價(jià)值運(yùn)動(dòng)，為了更完整地反映政府受托管理國(guó)家事務(wù)活動(dòng)和履行受托責(zé)任的連續(xù)性和全面性，同時(shí)也為了能夠進(jìn)一步分清各屆政府任期內(nèi)受托責(zé)任的履行情況，以及對(duì)下屆政府造成的財(cái)務(wù)影響，防止本屆政府為表現(xiàn)政績(jī)而大量舉債，債務(wù)由下屆政府償還的短期行為，政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)有必要實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)換。

　　國(guó)際權(quán)威機(jī)構(gòu)對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制為公共部門(mén)帶來(lái)的優(yōu)越性作了如下的表述：“世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織”指出：權(quán)責(zé)發(fā)生制真正超越了現(xiàn)金流概念，能夠在全面受托責(zé)任基礎(chǔ)上實(shí)施預(yù)算管理；真正以競(jìng)爭(zhēng)性方法去實(shí)現(xiàn)績(jī)效目標(biāo)的最大化；更有效率、更有效果地進(jìn)行資源管理；更科學(xué)、更合理地進(jìn)行長(zhǎng)期戰(zhàn)略決策，以增強(qiáng)政府的持續(xù)運(yùn)營(yíng)能力�！皶�(huì)計(jì)師國(guó)際聯(lián)合會(huì)”認(rèn)為：權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)信息不僅能夠評(píng)價(jià)政府預(yù)算的執(zhí)行情況，而且能夠證明政府及其機(jī)構(gòu)利用財(cái)政資源的受托責(zé)任的執(zhí)行情況，幫助會(huì)計(jì)信息使用者準(zhǔn)確評(píng)價(jià)政府及其機(jī)構(gòu)的績(jī)效、財(cái)務(wù)狀況及現(xiàn)金流量情況，進(jìn)而正確作出經(jīng)濟(jì)資源最佳配置的決策；準(zhǔn)確反映政府為其政務(wù)活動(dòng)提供資金的情況，評(píng)價(jià)其融資及償債能力以及評(píng)價(jià)政府部門(mén)提供產(chǎn)品和服務(wù)的成本、效率。

　　總之，權(quán)責(zé)發(fā)生制給政府部門(mén)帶來(lái)了一種文化的轉(zhuǎn)變，為政府部門(mén)建立高效、透明、廉潔、勤政的公共治理機(jī)制提供了高質(zhì)量的有用會(huì)計(jì)信息。不僅提高了政府官員的決策能力和部門(mén)管理者的管理水平，而且使得管理者更重視政府機(jī)構(gòu)的效率、效果等財(cái)務(wù)績(jī)效管理問(wèn)題。

　　（三）設(shè)計(jì)科學(xué)合理的政府會(huì)計(jì)報(bào)告模式是提高政府會(huì)計(jì)有用性的基礎(chǔ)。在國(guó)外，政府財(cái)務(wù)報(bào)告是提供政府財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營(yíng)績(jī)效的一個(gè)最有效的信息渠道，其根本目的是為財(cái)務(wù)報(bào)告使用者評(píng)價(jià)政府績(jī)效及政府受托責(zé)任的履行提供信息，從而解脫政府公共受托責(zé)任。為適應(yīng)新公共管理的要求，政府整體營(yíng)運(yùn)效果及效率等新觀念在不斷發(fā)展，世界先進(jìn)國(guó)家紛紛改變它們的政府會(huì)計(jì)報(bào)告模型。最近世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織的報(bào)導(dǎo)顯示，過(guò)去會(huì)員國(guó)的公關(guān)部門(mén)，大多以現(xiàn)金制及基金會(huì)計(jì)作為政府會(huì)計(jì)報(bào)導(dǎo)模型，但是近年來(lái)，已有許多會(huì)員國(guó)改采應(yīng)計(jì)制及編制政府整體的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，譬如：美國(guó)、新西蘭、澳大利亞、冰島、瑞典、芬蘭這些發(fā)達(dá)國(guó)家均已提供權(quán)責(zé)發(fā)生制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表給使用者。

　　美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1999年1月發(fā)布了第34號(hào)準(zhǔn)則公告——《州和地方政府的基本財(cái)務(wù)報(bào)表以及管理討論與分析》。該公告規(guī)定，州和地方政府的財(cái)務(wù)報(bào)告由管理討論與分析、政府層面和基金層面的基本財(cái)務(wù)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)表附注和規(guī)定的補(bǔ)充信息等組成。該委員會(huì)把這種由政府層面財(cái)務(wù)報(bào)表和基金層面財(cái)務(wù)報(bào)表組成的基本財(cái)務(wù)報(bào)表稱(chēng)為雙重報(bào)告模式。兩套財(cái)務(wù)報(bào)表分別在一定程度上滿(mǎn)足了相應(yīng)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，其中政府層面財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告重點(diǎn)是政府作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體的財(cái)務(wù)狀況和業(yè)務(wù)活動(dòng)成果，它主要提供凈資產(chǎn)表和業(yè)務(wù)活動(dòng)情況表兩張基本報(bào)表；基金層面財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告重點(diǎn)是當(dāng)期財(cái)務(wù)資源的流入、流出和余額以及可用于撥款的數(shù)額和政府遵守財(cái)政法規(guī)的情況。

　　總之，為提高政府會(huì)計(jì)信息的有用性，政府財(cái)務(wù)報(bào)告不僅應(yīng)當(dāng)反映政府財(cái)務(wù)信息，包括反映政府的全部金融資產(chǎn)、非金融資產(chǎn)和負(fù)債信息，還應(yīng)當(dāng)涵蓋部分預(yù)算信息、其他公共部門(mén)的相關(guān)信息以及績(jī)效評(píng)價(jià)信息等。因此，選擇科學(xué)合理的政府財(cái)務(wù)報(bào)告模式是提高政府會(huì)計(jì)信息有用性的基礎(chǔ)。