為了推進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)，財(cái)政部自2002年5月開(kāi)始，組織有關(guān)專(zhuān)家學(xué)者，從不同的角度對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)和執(zhí)行狀況進(jìn)行了深入細(xì)致的調(diào)查研究，獲得了豐富的調(diào)研資料。本文將筆者的調(diào)查情況作一介紹，以供參考。

　　一、調(diào)查方案的設(shè)計(jì)與實(shí)施

　　本次調(diào)查問(wèn)卷共分兩大部分。第一部分是被調(diào)查者的基本情況，第二部分是對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)及執(zhí)行情況的調(diào)查。在問(wèn)卷設(shè)計(jì)過(guò)程中，調(diào)查組針對(duì)所擬調(diào)查問(wèn)題的具體性質(zhì)和內(nèi)容，采取了封閉式問(wèn)題和開(kāi)放式問(wèn)題相結(jié)合的詢(xún)問(wèn)方式。問(wèn)卷調(diào)查是在2003～2004年間分批進(jìn)行的，調(diào)查工作截止時(shí)間為2004年8月31日。

　　本次的調(diào)查對(duì)象主要取自于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界且在區(qū)域與行業(yè)分布上均具有一定的代表性的人員。總計(jì)發(fā)放問(wèn)卷600份，回收有效問(wèn)卷210份，回收率約為35％�？紤]到問(wèn)卷回收的因素，我們?cè)谡{(diào)查中采取了問(wèn)卷調(diào)查和郵寄調(diào)查兩種方式。問(wèn)卷調(diào)查主要是在對(duì)幾個(gè)省、市的企業(yè)高級(jí)財(cái)務(wù)管理人員培訓(xùn)時(shí)進(jìn)行的，共發(fā)放問(wèn)卷350份；郵寄調(diào)查是在互聯(lián)網(wǎng)上按行業(yè)隨機(jī)選擇對(duì)象進(jìn)行的，共發(fā)出問(wèn)卷250份。本次問(wèn)卷調(diào)查的范圍涉及湖北（占32.38％）、湖南（占25.71％）、四川和重慶（占8.1％）等19個(gè)�。ㄊ校�；被調(diào)查者所在單位性質(zhì)主要是國(guó)有企業(yè)（占68.98％），也包括一定數(shù)量的民營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)，還有少量的教育科研單位和機(jī)關(guān)團(tuán)體；調(diào)查的行業(yè)主要包括電信業(yè)、化工業(yè)、水利電力業(yè)、冶金業(yè)、采掘業(yè)及其他制造行業(yè)。

　　二、調(diào)查結(jié)果的基本分析

　　（一）對(duì)我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范總體狀況的基本認(rèn)識(shí)

　　1.對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)與執(zhí)行情況的總體評(píng)價(jià)。我國(guó)自1992年開(kāi)始實(shí)行會(huì)計(jì)制度全面改革以來(lái)，會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)作用越來(lái)越大�；厥盏挠行Т鹁碇�，比較客觀地反映了被調(diào)查者對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)和執(zhí)行情況總體評(píng)價(jià)（由于篇幅限制，下面將各類(lèi)表格及具體數(shù)據(jù)予以省略）。對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)情況的評(píng)價(jià)高于“一般”水平的比例達(dá)89.7％，對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范執(zhí)行情況的評(píng)價(jià)高于“一般”水平的比例達(dá)86.28％，可見(jiàn)會(huì)計(jì)規(guī)范的建設(shè)和執(zhí)行情況在被調(diào)查者心目中總體評(píng)價(jià)比較接近，其中對(duì)規(guī)范建設(shè)情況的評(píng)價(jià)略好于規(guī)范執(zhí)行情況。被調(diào)查者對(duì)于會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)情況評(píng)價(jià)“很好”的比例不到1％，而對(duì)于會(huì)計(jì)規(guī)范執(zhí)行情況評(píng)價(jià)“很好”的則為0，這說(shuō)明被調(diào)查者對(duì)于會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)和執(zhí)行情況并不滿意，同時(shí)也指出了會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)和執(zhí)行要進(jìn)一步加大持續(xù)改革力度，不斷發(fā)展和完善。認(rèn)為我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范總體合理的比例為77.15％，總體不合理的比例為3.34％；會(huì)計(jì)規(guī)范總體能起作用的比例為86.19％，不起作用的比例為0.95％。這在一定程度上說(shuō)明了被調(diào)查者對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的設(shè)計(jì)以及可能起到的作用在總體上還是比較滿意的。

　　2.對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范具體內(nèi)容的了解程度。我國(guó)共頒布了16項(xiàng)相關(guān)的會(huì)計(jì)規(guī)范，我們對(duì)這一內(nèi)容逐項(xiàng)列示，請(qǐng)調(diào)查者做出判斷。在收回的196份有效問(wèn)卷中，對(duì)于“您了解或者熟悉的我國(guó)現(xiàn)行已經(jīng)頒發(fā)的會(huì)計(jì)規(guī)范”問(wèn)題，超過(guò)50％的被調(diào)查者所熟悉的會(huì)計(jì)規(guī)范的順序分別是《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條�≠Eⅰ鍍笠擋莆褳ㄔ頡貳ⅰ賭誆炕峒瓶刂乒娣丁貳ⅰ渡蠹品ā返取J煜と聳�脫]諧��？0％的會(huì)計(jì)規(guī)范的順序則分別是《總會(huì)計(jì)師條例》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《行業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《中小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等。上述結(jié)果表明：一是被調(diào)查者對(duì)那些與企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐工作聯(lián)系比較緊密的會(huì)計(jì)規(guī)范較其他會(huì)計(jì)規(guī)范熟悉；二是被調(diào)查者對(duì)通用型會(huì)計(jì)規(guī)范較特殊型會(huì)計(jì)規(guī)范如審計(jì)類(lèi)規(guī)范、特殊行業(yè)規(guī)范等熟悉。

　　3.對(duì)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的了解程度。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是我國(guó)現(xiàn)階段會(huì)計(jì)規(guī)范體系的重要內(nèi)容。對(duì)于“您了解我國(guó)已經(jīng)頒發(fā)的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”這一問(wèn)題，在收回的175份有效問(wèn)卷中，被調(diào)查者對(duì)具體準(zhǔn)則的選擇排序具有明顯的時(shí)間特征：1997～1998年最先頒布的8項(xiàng)準(zhǔn)則中有7項(xiàng)排在前7位；2000～2001年新頒布的準(zhǔn)則較均勻地分布于中間位次，依次為關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)、現(xiàn)金流量表、債務(wù)重組、收入、會(huì)計(jì)政策會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正、非貨幣性交易、固定資產(chǎn)、借款費(fèi)用、存貨、租賃、中期財(cái)務(wù)報(bào)告、投資、無(wú)形資產(chǎn)、建造合同和或有事項(xiàng)；1998年發(fā)布并于2001年修訂的投資準(zhǔn)則排在第13位，它可能和投資準(zhǔn)則的內(nèi)容比較復(fù)雜以及企業(yè)實(shí)際投資業(yè)務(wù)較少有關(guān)，會(huì)計(jì)人員要理解和把握投資準(zhǔn)則具有較大的難度；而目前尚未頒布的4項(xiàng)準(zhǔn)則（應(yīng)收賬款、分部報(bào)告、每股收益、研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用）則排列于末尾。

　�。ǘ�）對(duì)所在單位會(huì)計(jì)工作狀況的基本看法

　　1.對(duì)單位會(huì)計(jì)組織工作狀況的評(píng)價(jià)。任用合格的會(huì)計(jì)人員是嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)規(guī)范并保證良好會(huì)計(jì)秩序的基礎(chǔ)條件。為此，我們?cè)O(shè)立專(zhuān)門(mén)的問(wèn)題對(duì)被調(diào)查者所在單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和人員情況進(jìn)行了調(diào)查，結(jié)果只有83.25％的被調(diào)查者明確表示本單位會(huì)計(jì)人員全部持有會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)，這顯然和《會(huì)計(jì)法》第38條“從事會(huì)計(jì)工作的人員必須取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)”的要求有一定距離。被調(diào)查者所在單位會(huì)計(jì)人員主要是大專(zhuān)學(xué)歷，其中約占94.58％的調(diào)查單位的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人是由具備會(huì)計(jì)師以上職稱(chēng)人員擔(dān)任，這表明會(huì)計(jì)人員素質(zhì)結(jié)構(gòu)有所提高。另外，約占73.81％的調(diào)查單位已經(jīng)有人取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)資格，這說(shuō)明我國(guó)實(shí)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度后，不僅為會(huì)計(jì)師事務(wù)所培養(yǎng)了大批符合執(zhí)業(yè)要求的人員，也為企事業(yè)單位培養(yǎng)了一大批復(fù)合型專(zhuān)業(yè)人才。

　　2.對(duì)所在單位會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的評(píng)價(jià)。會(huì)計(jì)信息是經(jīng)濟(jì)信息的重要組成部分，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量對(duì)微觀經(jīng)濟(jì)管理和宏觀經(jīng)濟(jì)管理起著十分重要的作用。被調(diào)查者對(duì)所在單位會(huì)計(jì)工作狀況評(píng)價(jià)超過(guò)“比較滿意”水平的占84.47％，明確認(rèn)為會(huì)計(jì)信息對(duì)單位發(fā)展起了作用的占82.3％，大部分被調(diào)查者認(rèn)為所在單位的會(huì)計(jì)信息真實(shí)性、準(zhǔn)確性和及時(shí)性質(zhì)量程度比較高，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)日常管理和決策較為有用。這些數(shù)據(jù)表明，被調(diào)查者總體上對(duì)會(huì)計(jì)工作是比較滿意的。

　�。ㄈ�）對(duì)所在單位會(huì)計(jì)規(guī)范執(zhí)行情況的基本看法

　　1.對(duì)所在單位會(huì)計(jì)規(guī)范的普及與宣傳情況的評(píng)價(jià)。絕大多數(shù)單位組織學(xué)習(xí)了會(huì)計(jì)規(guī)范，其中學(xué)習(xí)《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的比例較高，分別占調(diào)查比例的92.65％和94.5％，高于學(xué)習(xí)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則86.5％的比例，這可能是因?yàn)榍皟烧叩男抻喕蝾C布比較注重宣傳、業(yè)務(wù)內(nèi)容較全面因而容易受到重視。而學(xué)習(xí)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比例又遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》學(xué)習(xí)69.85％的比例，這可能和長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)企業(yè)并不太重視內(nèi)部控制制度建設(shè)有關(guān)。就被調(diào)查者所在單位后續(xù)教育基本方式看，“經(jīng)常組織學(xué)習(xí)”和“集中突擊學(xué)習(xí)”這兩種方式較多，而采取的主要形式則是個(gè)人業(yè)余學(xué)習(xí)。

　　2.對(duì)所在單位《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》執(zhí)行情況的評(píng)價(jià)。《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》是貫徹落實(shí)《會(huì)計(jì)法》、完善我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系以強(qiáng)化單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督和會(huì)計(jì)控制的重要舉措。被調(diào)查者所在單位對(duì)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》絕大多數(shù)比較重視，已經(jīng)執(zhí)行和擬訂方案準(zhǔn)備執(zhí)行的比例達(dá)83.33％。大約有73.58％的被調(diào)查者認(rèn)為應(yīng)該由財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范的建立健全及實(shí)施負(fù)責(zé)。這是由于被調(diào)查者主要是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作者，他們主要從自身看問(wèn)題，自我的責(zé)任意識(shí)比較強(qiáng)，因而忽視了對(duì)單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)責(zé)任問(wèn)題。我們的調(diào)查數(shù)據(jù)還顯示，約有69.04％的被調(diào)查者所在單位設(shè)置了專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)或?qū)ｉT(mén)人員具體負(fù)責(zé)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制執(zhí)行情況的監(jiān)督檢查，約有68.81％的單位設(shè)置了專(zhuān)門(mén)的稽核崗位。

　　3.對(duì)所在單位內(nèi)部會(huì)計(jì)規(guī)章制度的建設(shè)與完善情況的評(píng)價(jià)。良好的內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)改善管理、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有著重要意義。被調(diào)查者所在單位建立的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范與各項(xiàng)業(yè)務(wù)的多寡以及單位內(nèi)部業(yè)務(wù)發(fā)生的頻率與重要程度有關(guān)。譬如，貨幣資金通常是企業(yè)涉及面最廣和最頻繁的業(yè)務(wù)，也是最容易出問(wèn)題的業(yè)務(wù)，許多單位建立得最全面的內(nèi)部控制制度即是貨幣資金控制制度；而擔(dān)保、對(duì)外投資和籌資業(yè)務(wù)通常在企業(yè)發(fā)生的次數(shù)有限，并且即使這些業(yè)務(wù)發(fā)生了也通常是通過(guò)特殊授權(quán)方式進(jìn)行的，因而不像貨幣資金等常規(guī)業(yè)務(wù)那樣為人們熟悉和運(yùn)用。

　　（四）對(duì)所在單位與會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)相關(guān)問(wèn)題的基本看法

　　1.對(duì)上市公司監(jiān)事會(huì)和董事會(huì)運(yùn)行狀況的評(píng)價(jià)。按照國(guó)際通行慣例而設(shè)立的監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事制度也是我國(guó)完善上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的重大舉措，同時(shí)也是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一項(xiàng)相應(yīng)的規(guī)則。被調(diào)查者認(rèn)為現(xiàn)階段我國(guó)監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事在總體上發(fā)揮了實(shí)際作用的比例分別占回答者總數(shù)的53.55％和55.03％。這說(shuō)明人們?cè)谝欢ǔ潭壬辖邮芰吮O(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事制度，但對(duì)于這兩項(xiàng)制度職能作用的發(fā)揮還沒(méi)有達(dá)到比較高的滿意程度。此外，多數(shù)人認(rèn)為應(yīng)當(dāng)在上市公司的董事會(huì)中保證獨(dú)立董事的合理比例。接近過(guò)半數(shù)的回答者為上市公司，他們認(rèn)為所在單位獨(dú)立董事人數(shù)設(shè)置應(yīng)在3人以上。對(duì)于上市公司的獨(dú)立董事應(yīng)占公司董事總?cè)藬?shù)的數(shù)量比例，回答者選擇“至少三分之一”的占49.24％，選擇“不好界定標(biāo)準(zhǔn)”的占22.73％。這表明盡管證監(jiān)會(huì)發(fā)布的相關(guān)指導(dǎo)意見(jiàn)中已經(jīng)有明確意見(jiàn)，但在被調(diào)查者心目中，對(duì)獨(dú)立董事的具體數(shù)量比例還沒(méi)有一個(gè)比較一致的看法。

　　2.加入WTO對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)影響程度的評(píng)價(jià)。加入WTO對(duì)我國(guó)的會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)以及會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)的完善均提出了新的要求。大多數(shù)人認(rèn)為我國(guó)加入WTO后，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)格局構(gòu)成將會(huì)受到比較強(qiáng)烈的沖擊，而約占88.27％的人認(rèn)為加入WTO對(duì)我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度深化改革與完善能起到較大的推動(dòng)作用。我國(guó)加入WTO，對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)與其說(shuō)產(chǎn)生了新影響倒不如說(shuō)提出了新問(wèn)題。多數(shù)的回答者認(rèn)為，加入WTO后我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)和執(zhí)行的重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是加快會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化進(jìn)程、完善公司治理和內(nèi)部控制、加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員專(zhuān)業(yè)素質(zhì)培養(yǎng)。約占55.93％的人認(rèn)為，規(guī)范制度的監(jiān)督檢查環(huán)節(jié)最需要改進(jìn)，其次是規(guī)范體系的主觀執(zhí)行環(huán)節(jié)和普及教育環(huán)節(jié)，排在最后的兩項(xiàng)是規(guī)范體系的制訂環(huán)節(jié)和修訂補(bǔ)充環(huán)節(jié)。

　　3.對(duì)我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)監(jiān)管模式選擇的評(píng)價(jià)。會(huì)計(jì)監(jiān)管是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)管體系的一個(gè)重要組成部分，世界各國(guó)在會(huì)計(jì)監(jiān)管方面的實(shí)踐模式各不相同。調(diào)查結(jié)果顯示，約59.88％的人認(rèn)為我國(guó)比較現(xiàn)實(shí)有效的會(huì)計(jì)監(jiān)管模式應(yīng)是以行業(yè)自律為主、政府監(jiān)管為輔的模式。不過(guò)，無(wú)論會(huì)計(jì)監(jiān)管以行業(yè)自律為主、政府監(jiān)管為輔，還是以政府監(jiān)管為主、行業(yè)自律為輔，被調(diào)查者多數(shù)傾向于“雙管齊下”的模式，不同的只是在監(jiān)管過(guò)程中，有的認(rèn)為主要應(yīng)發(fā)揮行業(yè)的主導(dǎo)作用，有的認(rèn)為主要應(yīng)發(fā)揮政府的主導(dǎo)作用。

　　三、建設(shè)并不斷完善我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的思考

　�。ㄒ唬�會(huì)計(jì)規(guī)范體系內(nèi)容的統(tǒng)籌與協(xié)調(diào)是加強(qiáng)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的前提條件

　　1.保持我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的層次特征。我國(guó)目前基本形成的會(huì)計(jì)規(guī)范體系可以分為《會(huì)計(jì)法》、會(huì)計(jì)行政規(guī)章、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度四個(gè)基本層次，它是我國(guó)會(huì)計(jì)制度改革的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)。與西方許多發(fā)達(dá)國(guó)家要么側(cè)重于法律規(guī)范的形式（如德國(guó)）、要么側(cè)重于準(zhǔn)則的形式（如美國(guó)）、要么側(cè)重于制度的形式（如法國(guó)）不同，我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范采用了法律規(guī)范、準(zhǔn)則和制度多種形式并舉的模式，這既保證了會(huì)計(jì)規(guī)范在法律上的嚴(yán)肅性，也考慮了會(huì)計(jì)工作在實(shí)際運(yùn)用中的靈活性；既考慮了我國(guó)未來(lái)會(huì)計(jì)發(fā)展的國(guó)際化需要，又兼顧了我國(guó)現(xiàn)階段會(huì)計(jì)工作實(shí)踐的國(guó)家特色要求，充分體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)上原則性與靈活務(wù)實(shí)性的統(tǒng)一。

　　2.淡化我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)中的“準(zhǔn)則”和“制度”之爭(zhēng)。在會(huì)計(jì)規(guī)范的制定形式上，無(wú)論是“準(zhǔn)則形式”還是“制度形式”都不重要，形式必須服從和服務(wù)于內(nèi)容，準(zhǔn)則和制度都只是會(huì)計(jì)規(guī)范的一種表現(xiàn)形式，關(guān)鍵是會(huì)計(jì)規(guī)范的實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容。它究竟是提供標(biāo)注詳細(xì)的“地圖”還是原則指引的“導(dǎo)游圖”，需要考慮國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和會(huì)計(jì)從業(yè)人員的整體專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較低、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較差時(shí)，只有提供比較詳細(xì)的、具有較強(qiáng)操作性的會(huì)計(jì)規(guī)范，才能較好地保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求；而當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展已經(jīng)達(dá)到比較高水平、會(huì)計(jì)人員在長(zhǎng)期的實(shí)踐中已經(jīng)具備了較高的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)時(shí)，會(huì)計(jì)規(guī)范已經(jīng)難以窮盡具體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，此時(shí)則沒(méi)有必要制定詳細(xì)具體的規(guī)則型會(huì)計(jì)規(guī)范。我國(guó)目前采取的是“雙軌制”會(huì)計(jì)核算規(guī)范，兼顧了會(huì)計(jì)的原則導(dǎo)向和規(guī)則導(dǎo)向雙重理念，協(xié)調(diào)了會(huì)計(jì)的國(guó)際化和國(guó)家化的雙向關(guān)系，它是適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制特征并充分考慮了我國(guó)特定會(huì)計(jì)環(huán)境的一種合適模式。

　　3.既要注意不同會(huì)計(jì)規(guī)范的體系和內(nèi)容的統(tǒng)籌規(guī)劃，又要注意會(huì)計(jì)規(guī)范的建設(shè)和執(zhí)行環(huán)節(jié)的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。在會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)過(guò)程中，必須始終注意解決它的制定機(jī)制與執(zhí)行機(jī)制的統(tǒng)一性問(wèn)題，既不可以無(wú)法可依或因法制缺位而導(dǎo)致法制控制缺位，也不可以有法不依或執(zhí)法不嚴(yán)，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)加防范的是那種通過(guò)篡改法制或出賣(mài)法制而侵占別人經(jīng)濟(jì)利益的現(xiàn)象發(fā)生。正確處理會(huì)計(jì)規(guī)范的科學(xué)制定與嚴(yán)格執(zhí)行的關(guān)系，是對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行法制管理的一個(gè)相當(dāng)重要的方面，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行與健康發(fā)展的重要法制保障。

　�。ǘ�）會(huì)計(jì)規(guī)范體系的不斷修訂與完善是加強(qiáng)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的基本要求

　　1.會(huì)計(jì)規(guī)范的發(fā)展和完善實(shí)質(zhì)上是一個(gè)制度變遷和創(chuàng)新的過(guò)程。會(huì)計(jì)規(guī)范是國(guó)家或社會(huì)為防止和糾正市場(chǎng)失靈而做出的制度安排，這種制度安排需要隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的變化而不斷發(fā)展和完善。這種制度變遷和創(chuàng)新過(guò)程必須遵循成本效益原則，既要緊緊鎖定會(huì)計(jì)規(guī)范改革的遠(yuǎn)期制度目標(biāo)，又要充分考慮會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的既有模式和現(xiàn)有特點(diǎn)即路徑依賴(lài)；既要考慮會(huì)計(jì)規(guī)范作為制度安排的關(guān)鍵性制約，又要考慮會(huì)計(jì)環(huán)境等各種非正式制度安排的重要影響，爭(zhēng)取以最小的會(huì)計(jì)改革成本和阻力來(lái)實(shí)現(xiàn)最大化的會(huì)計(jì)改革收益。也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)規(guī)范的制定要處理好社會(huì)成本與社會(huì)效益的匹配關(guān)系。

　　2.會(huì)計(jì)規(guī)范體系自身的發(fā)展和完善是其與時(shí)俱進(jìn)并永葆活力的法寶。會(huì)計(jì)規(guī)范在形成過(guò)程中，不可避免地要受到所處的特定歷史階段和所產(chǎn)生的特定制定程序的制約，它一方面受到社會(huì)傳統(tǒng)的文化習(xí)俗、價(jià)值取向、倫理道德甚至意識(shí)形態(tài)的影響，另一方面其結(jié)果形成本身就體現(xiàn)了利益相關(guān)者之間討價(jià)還價(jià)的利益博弈過(guò)程。根據(jù)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、文化和法律環(huán)境的變化，不斷完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系的內(nèi)容和程序，是保持其活力的原始動(dòng)力。

　　同時(shí)，我國(guó)在從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變過(guò)程中，雖然國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)過(guò)去一統(tǒng)天下的“一元制”經(jīng)濟(jì)格局已經(jīng)逐步改變，非國(guó)有制經(jīng)濟(jì)在量上和質(zhì)上的快速擴(kuò)張已促使我國(guó)逐步形成了“多元制”的經(jīng)濟(jì)模式，但是過(guò)去制定會(huì)計(jì)規(guī)范從政府立場(chǎng)出發(fā)、講求企業(yè)利益服從國(guó)家利益的思維習(xí)慣卻還深深影響著會(huì)計(jì)規(guī)范的制定和實(shí)施。因此，面對(duì)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下多元經(jīng)濟(jì)相得益彰發(fā)展和壯大的現(xiàn)實(shí)，會(huì)計(jì)規(guī)范體系的建設(shè)與發(fā)展也需要不斷適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)程。

　　3.需要不斷地提高會(huì)計(jì)規(guī)范制定的透明度并完善其信息反饋機(jī)制。我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的建設(shè)與完善過(guò)程中，還需努力增加其制定程序的透明度和公開(kāi)性。政府在宏觀經(jīng)濟(jì)管理和微觀經(jīng)濟(jì)服務(wù)過(guò)程中所扮演的重要角色，以及我國(guó)的歷史傳統(tǒng)和現(xiàn)實(shí)國(guó)情，決定了會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)模式應(yīng)當(dāng)以政府主導(dǎo)為主，不必盲目效仿西方發(fā)達(dá)國(guó)家將會(huì)計(jì)規(guī)范的制定權(quán)全部交與民間會(huì)計(jì)團(tuán)體，但會(huì)計(jì)規(guī)范的建設(shè)目標(biāo)應(yīng)建立在廣泛深入的理論研究和調(diào)查研究的基礎(chǔ)之上，增加制定程序的科學(xué)決策機(jī)制。既要不斷擴(kuò)大會(huì)計(jì)專(zhuān)家和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范制定過(guò)程的參與程度，又要考慮通過(guò)政府部門(mén)掌握對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范的批準(zhǔn)權(quán)和對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范發(fā)展方向的引導(dǎo)作用。與此同時(shí)，需要完善會(huì)計(jì)規(guī)范的反饋評(píng)價(jià)程序，對(duì)于已經(jīng)頒布實(shí)施的會(huì)計(jì)規(guī)范，制定者要積極主動(dòng)地就實(shí)際實(shí)施效果和存在的問(wèn)題進(jìn)行調(diào)查，特別是要充分關(guān)注和多聽(tīng)取實(shí)務(wù)界的反饋意見(jiàn)和建議，及時(shí)修改和完善會(huì)計(jì)規(guī)范的內(nèi)容，使之適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。

　�。ㄈ�）有效的公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度是會(huì)計(jì)規(guī)范體系得以實(shí)施的重要基礎(chǔ)

　　1.公司治理結(jié)構(gòu)的完善程度制約著會(huì)計(jì)規(guī)范實(shí)施程度和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。公司治理結(jié)構(gòu)分為兩個(gè)組成部分：一個(gè)是通過(guò)競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)（包括資本市場(chǎng)、經(jīng)理人市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)、兼并市場(chǎng)等等）形成的委托人和代理人之間的激勵(lì)和約束機(jī)制，通常稱(chēng)之為外部治理結(jié)構(gòu)；另一個(gè)則是通過(guò)內(nèi)部決策和執(zhí)行機(jī)制所形成的委托人和代理人之間的激勵(lì)約束機(jī)制，其被稱(chēng)之為內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。在外部治理結(jié)構(gòu)中，資本市場(chǎng)和企業(yè)并購(gòu)市場(chǎng)需要依靠會(huì)計(jì)信息來(lái)實(shí)現(xiàn)資源在企業(yè)之間的合理流動(dòng)和配置，產(chǎn)品市場(chǎng)則依靠會(huì)計(jì)信息來(lái)決定企業(yè)與供應(yīng)商和銷(xiāo)售商之間價(jià)值鏈的伸縮及整合，經(jīng)理人市場(chǎng)則依靠由會(huì)計(jì)信息反映的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)來(lái)體現(xiàn)經(jīng)理人的價(jià)值和職業(yè)生涯。外部治理結(jié)構(gòu)利益相關(guān)者依賴(lài)會(huì)計(jì)部門(mén)根據(jù)會(huì)計(jì)規(guī)范生產(chǎn)的會(huì)計(jì)信息來(lái)做出決策和選擇，而會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的質(zhì)量和執(zhí)行效果又影響公司治理結(jié)構(gòu)制度安排的效率和效用。

　　2.內(nèi)部控制制度的完善為會(huì)計(jì)規(guī)范在企業(yè)的運(yùn)行提供了良好的內(nèi)部環(huán)境。企業(yè)內(nèi)部控制制度可以分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制，規(guī)范、系統(tǒng)、科學(xué)的內(nèi)部控制制度增強(qiáng)了會(huì)計(jì)規(guī)范的監(jiān)控力度，它可以從源頭上減少“有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)”的問(wèn)題。內(nèi)部控制最為關(guān)鍵的是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。企業(yè)為了管理和控制生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)就必須根據(jù)工作實(shí)際，建立健全相應(yīng)的授權(quán)批準(zhǔn)、崗位分工、業(yè)務(wù)記錄、財(cái)產(chǎn)安全、人員控制等內(nèi)部控制制度，特別是在貨幣資金、工程項(xiàng)目、采購(gòu)與付款、銷(xiāo)售與收款等具體業(yè)務(wù)中更是如此�？梢哉f(shuō)，內(nèi)部控制尤其是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的建立健全過(guò)程本身就是會(huì)計(jì)規(guī)范在企業(yè)的推行過(guò)程，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在企業(yè)運(yùn)行的標(biāo)準(zhǔn)或者說(shuō)依據(jù)又正是會(huì)計(jì)規(guī)范的基本內(nèi)容之一。

　�。ㄋ模┘訌�(qiáng)全方位的會(huì)計(jì)監(jiān)管體系建設(shè)是會(huì)計(jì)規(guī)范體系順利運(yùn)行的制度保障

　　1.強(qiáng)化以單位內(nèi)部審計(jì)工作為主的內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)管制度以構(gòu)筑會(huì)計(jì)監(jiān)管的第一道防線。內(nèi)部審計(jì)形式具有外部監(jiān)管無(wú)法比擬的優(yōu)勢(shì)：首先，內(nèi)部審計(jì)人員能夠參與到企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，獲取的信息比外部監(jiān)管者要具體、詳細(xì)和系統(tǒng)；其次，內(nèi)部審計(jì)屬于企業(yè)內(nèi)部的管理活動(dòng)，可以提前發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并預(yù)先在內(nèi)部解決，因而能得到單位領(lǐng)導(dǎo)的信任；再次，內(nèi)部審計(jì)是以保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)順利運(yùn)行、提高單位經(jīng)濟(jì)效益為目標(biāo)，這與會(huì)計(jì)規(guī)范的終極目標(biāo)也是一致的，并與單位領(lǐng)導(dǎo)的受托責(zé)任目標(biāo)相統(tǒng)一。在“兩權(quán)分離”的企業(yè)制度安排下，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者不可能事必躬親，在企業(yè)內(nèi)部也存在責(zé)權(quán)利的層級(jí)委托、代理和授權(quán)關(guān)系，上層級(jí)責(zé)任人對(duì)下層級(jí)責(zé)任人的任務(wù)履行情況可以通過(guò)內(nèi)部審計(jì)形式的會(huì)計(jì)監(jiān)督來(lái)完成，內(nèi)部審計(jì)構(gòu)成了整個(gè)會(huì)計(jì)監(jiān)管體系的第一道屏障。

　　2.建立健全全方位的外部監(jiān)管體系，是會(huì)計(jì)規(guī)范得以順利實(shí)施的有力保障。外部監(jiān)管包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所代表投資者進(jìn)行的民間監(jiān)督。財(cái)政部門(mén)及其他有關(guān)部門(mén)實(shí)施的政府監(jiān)督，以及其他多種形式的廣泛的社會(huì)監(jiān)督（比如輿論監(jiān)督）。特別是會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及具有執(zhí)業(yè)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，其作為民間獨(dú)立的中介機(jī)構(gòu)以及獨(dú)立身份的受托人，憑借其獨(dú)立的身份和地位，是保障會(huì)計(jì)規(guī)范得以貫徹實(shí)施的重要力量。政府監(jiān)督也是外部監(jiān)管體系不可或缺的內(nèi)容，其與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民間監(jiān)督以及單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督相結(jié)合，從而一起構(gòu)成了我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督的基本框架。在一定條件下，廣泛的社會(huì)監(jiān)督尤其是輿論監(jiān)督能夠發(fā)揮其他監(jiān)督機(jī)制難以起到的作用。

　�。ㄎ澹┘訌�(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)違法行為的執(zhí)法力度是提高會(huì)計(jì)規(guī)范權(quán)威性的重要措施

　　1.必須加強(qiáng)會(huì)計(jì)規(guī)范的宣傳與教育，這既是我國(guó)現(xiàn)階段法制建設(shè)的必然要求，也是會(huì)計(jì)規(guī)范得以實(shí)施的條件。會(huì)計(jì)法律規(guī)范的實(shí)施有一個(gè)執(zhí)法環(huán)境的問(wèn)題，良好的執(zhí)法環(huán)境有利于會(huì)計(jì)法律法規(guī)的推行。加強(qiáng)會(huì)計(jì)法制教育，不僅能提高會(huì)計(jì)行為人的守法意識(shí)，而且還能增強(qiáng)執(zhí)法者的執(zhí)法水平。會(huì)計(jì)違法行為可分為兩類(lèi)：一類(lèi)是由于會(huì)計(jì)法律知識(shí)欠缺，沒(méi)有主觀上的違法意識(shí)，只是自身知識(shí)水平和能力的限制而導(dǎo)致的非故意違法行為；另一類(lèi)則是主觀上明知故犯或監(jiān)守自盜的會(huì)計(jì)違法行為。對(duì)于前者應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)法制教育，對(duì)于后者則須拿起法律武器來(lái)捍衛(wèi)會(huì)計(jì)法律的尊嚴(yán)。

　　2.加大會(huì)計(jì)規(guī)范的違約成本，增強(qiáng)會(huì)計(jì)法規(guī)的權(quán)威性和震懾力。在我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)踐中，長(zhǎng)期存在的單位負(fù)責(zé)人為牟取私利或小團(tuán)體利益指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)人員篡改會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)、編造假賬的現(xiàn)象，基層單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作和內(nèi)部控制制度薄弱、弄虛作假、會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題等等，都可以歸結(jié)到會(huì)計(jì)守法成本高而違法成本低、會(huì)計(jì)違法行為風(fēng)險(xiǎn)低這個(gè)癥結(jié)上來(lái)。因此，我們應(yīng)當(dāng)在堅(jiān)持完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系的同時(shí)，加大執(zhí)法力度，堅(jiān)決做到有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究，以切實(shí)推動(dòng)會(huì)計(jì)工作步入法制化軌道。