關(guān)鍵詞：所有權(quán)；控制權(quán)；審計獨立性

　　從20世紀60年代會計職業(yè)界所遭受的“訴訟爆炸”，到近幾年多起世界知名公司財務丑聞的曝光，無不伴隨著社會公眾以及學術(shù)界對審計獨立性的極度關(guān)注與憂慮。本文的分析思路，是在承認人的自利動機為其行為基本出發(fā)點的基礎(chǔ)上，將審計獨立性問題納入企業(yè)所有權(quán)安排與公司治理結(jié)構(gòu)的制度框架中進行分析，從企業(yè)所有權(quán)安排的失衡中探討審計獨立性缺失的內(nèi)在原因。

　　一、審計獨立性的分析框架——理性經(jīng)濟人與制度約束

　?。ㄒ唬┩耆袄硇浴苯?jīng)濟人“假說

　　亞當‘斯密在研究人類的經(jīng)濟行為時首先提出了“經(jīng)濟人”假設(shè)的思想，在論述分工時他說道：“我們每天所需要的食品和飲料，不是出自屠夫、釀酒師或烙面師的恩惠，而是出于他們自利的打算?！瓋H僅依賴他人的恩惠，那是不行的。他如果能夠刺激他們的利己心，使有利于他，并告訴他們，給他做事，是對他們有利的，他要達到目的就容易多了”。斯密的一整套分析都是建立在對個人利益動機的認識上的，從進入流通，減輕辛苦到積累資本，個人利益始終貫穿其間?！八艿揭恢豢床灰姷氖值闹笇?，去盡力達到一個并非他本意要達到的目的?！非笞约旱睦?，往往使他能比在真正出于本意的情況下更有效地促進社會的利益”[1].這一理論后來由西尼樂、約翰。穆勒、麥格雷等人作了更全面深入地描述和精辟的總結(jié)提煉，形成一整套內(nèi)容豐富的假說，它主要包含三個基本命題：第一個命題是“自利”。即追求自身利益是驅(qū)策人經(jīng)濟行為的根本動機。第二個命題是“理性行為”。經(jīng)濟人是理性的，他能根據(jù)市場情況、自身處境和自身利益之所在做出判斷，并使自己的經(jīng)濟行為適應于從經(jīng)驗中學到的東西，從而使所追求的利益盡可能最大化。第三個是經(jīng)濟人假說的核心命題，即只要有良好的法律和制度保證，經(jīng)濟人追求個人利益最大化的自由行動會無意識地、卓有成效地增進社會的公共利益。

　　這是經(jīng)濟人假說中最有意義的命題，難怪米爾頓。梅爾斯把它稱為“經(jīng)濟人的靈魂”[2]（P11-22）。

　　如果將現(xiàn)代市場經(jīng)濟環(huán)境下的人和主體一般性界定為“逐利的理性經(jīng)濟人”，那么，他們的行為模式主要取決于該項行為所可能產(chǎn)生的經(jīng)濟后果，而某項行為的經(jīng)濟后果又在相當程度上受當時的制度安排所決定。以此為分析依據(jù)不難看出：希冀注冊會計師以社會公眾的利益為己任，通過“內(nèi)省”的方式秉承嚴格的獨立性是近乎天方夜譚般的夢想。如果撇開會計師事務所作為職業(yè)化中介機構(gòu)的特殊性，那么，會計師事務所與普通企業(yè)一樣，都是一種逐利組織，按照契約經(jīng)濟學的思路對企業(yè)進行解釋，企業(yè)是一系列契約的聯(lián)結(jié)，而處在這些聯(lián)結(jié)點上的是人。

　　凡是人，都不能脫離自利的理性經(jīng)濟人的約束[3].我們不可能、也沒有理由期望注冊會計師是超脫的完全利他主義者。實際上，注冊會計師必然是理性的、追求自身利益或效用最大化的人。

　　就注冊會計師而言，人的本性必然促使他們追求能給自己帶來快樂的東西。也就是說，注冊會計師也毫不例外地遵循自利原則。這種自利原則在本質(zhì)上與注冊會計師的獨立性原則是不相容的，因為獨立、客觀、公正原則事實上是社會公眾對注冊會計師的美好期望，而非注冊會計師的本意。

　　（二）影響注冊會計師行為的制度因素

　　從以上分析可清楚地看到，我們所要研究審計獨立性問題的關(guān)鍵所在，是如何以合理的制度安排引導注冊會計師的利己行為達到利他目標，使社會公眾對審計的獨立、客觀、公正要求轉(zhuǎn)變?yōu)閷徲嬋藛T的“本意”，實現(xiàn)以社會公眾利益為核心。

　　本文所談的“制度”，著眼于企業(yè)所有權(quán)安排及其具體表現(xiàn)形式——公司治理結(jié)構(gòu)。R.Watts and  J.Zimmerman曾指出：會計和審計都是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變化的產(chǎn)物，是為監(jiān)督企業(yè)契約簽訂和執(zhí)行而產(chǎn)生的。按照現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論，企業(yè)是一組契約關(guān)系的聯(lián)結(jié)，它是使不同目標的個人或組織在一個合約關(guān)系框架中達成均衡的法律虛構(gòu)。嚴格地講，企業(yè)作為一種契約，其本身是沒有“所有者”的，并且，企業(yè)這一契約的最重要特點在于它的不完備性。因為進入企業(yè)的契約是不完備的，未來事項及其變化是不確定的，要使所有企業(yè)成員都得到固定的合同收入是不可能的，這就是剩余索取權(quán)的由來。可見，剩余索取權(quán)是指對企業(yè)收益在扣除固定性支付后余額的要求權(quán)。契約可以規(guī)定所有企業(yè)成員都是剩余索取者（即剩余分享制），但不可能規(guī)定所有企業(yè)成員都是固定收入索取者，因為企業(yè)契約的不完備性，當實際狀況出現(xiàn)時，必須有人決定如何填補契約中存在的“漏洞”，這就是剩余控制權(quán)（簡稱控制權(quán)）的由來。剩余控制權(quán)是指締約方對其契約未曾注明的情況的決策權(quán)。剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)應該相互匹配，若締約方只擁有剩余索取權(quán)而不擁有剩余控制權(quán)，那么該剩余索取權(quán)只是形式上的，并且是缺乏經(jīng)濟意義和沒有保障的；若締約方只擁有剩余控制權(quán)而無剩余索取權(quán)，那么其擁有的剩余控制權(quán)就是一種“廉價投票權(quán)”，即不承擔投票后果（尤其是不利后果）的情況。

　　現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論所揭示的企業(yè)所有權(quán)，包括企業(yè)的剩余索取權(quán)與剩余控制權(quán)兩個方面內(nèi)容，其中，剩余索取權(quán)的實現(xiàn)依賴于剩余控制權(quán)。企業(yè)所有權(quán)安排即剩余索取權(quán)和控制權(quán)的分配，它是所有參與人之間討價還價的結(jié)果。公司治理結(jié)構(gòu)狹義講是指有關(guān)公司董事會的功能、結(jié)構(gòu)、股東的權(quán)力等方面的制度安排，廣義講是有關(guān)公司控制權(quán)和剩余索取權(quán)分配的一整套法律、文化和制度性安排。這些安排決定公司的目標，誰在什么狀態(tài)下實施控制，如何控制，風險和收益如何在不同企業(yè)成員之間分配這樣一些問題。因此，廣義的公司治理結(jié)構(gòu)與企業(yè)所有權(quán)安排幾乎是同一個意思，或者更準確講，公司治理結(jié)構(gòu)是企業(yè)所有權(quán)安排的具體化，企業(yè)所有權(quán)安排是公司治理結(jié)構(gòu)的一個抽象概括[4].

　　二、審計人員對企業(yè)中掌握剩余控制權(quán)一方的自然性依附

　　以人的自利性為基本出發(fā)點，我們可以看出，作為多方博弈結(jié)果的制度，其建立時的初衷與最終的實施結(jié)果產(chǎn)生重大差異著實不足為奇，下文將此基本思路用于探討審計獨立性在現(xiàn)行制度下的異化問題。企業(yè)剩余控制權(quán)向經(jīng)理階層逐步集中的過程，也就伴隨著外部人員由“不偏不倚”的超然獨立狀態(tài)蛻化為對他的自然性依附，現(xiàn)行制度已不能引導審計人員在追求自身利益最大化的同時使社會整體利益得到實質(zhì)性的保障。

　　（一）財務資本所有者的強勢地位對審計獨立性的影響

　　在企業(yè)出現(xiàn)的初期——業(yè)主制企業(yè)中，由于財務資本的稀缺性是制約企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵因素，而經(jīng)濟的落后狀態(tài)卻使企業(yè)管理顯得并不特別復雜與重要，因此人力資本所有者相對處于弱勢地位。這個階段剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)集于業(yè)主一身，而且二者是完全一一對應的，即業(yè)主擁有了獲取企業(yè)剩余的絕對權(quán)利和掌握契約未曾注明情況的絕對性決策權(quán)。剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)的一一對應使業(yè)主可以憑借其擁有的剩余控制權(quán)來約束管家進行會計信息披露。對企業(yè)剩余控制權(quán)的占有也使第三方在對管家提供的會計信息進行再認定時自然地服從業(yè)主的意志，審計的單向獨立性得以很好的體現(xiàn)。

　　當企業(yè)發(fā)展到以合伙制和有限責任制為主要形式，財產(chǎn)的所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)逐漸分離，由于并非每個股東都直接參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，只要進行經(jīng)營的合伙人或有限股東不向企業(yè)投入100％的財務資本，代理問題就必然存在，各種利益沖突也在所難免。不參與企業(yè)日常經(jīng)營管理的財務資本所有者勢必要求通過經(jīng)驗管理者編制的會計信息來了解企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果等基本情況，關(guān)心其投入的財務資本的增值情況以及是否被“虐待”。由于此時的公司往往是由股東之一（也許是大股東）進行經(jīng)營，合伙制或有限責任公司內(nèi)部的利益沖突主要表現(xiàn)為經(jīng)營性股東與非經(jīng)營性股東之間的矛盾。經(jīng)營性股東是否有損害其他非經(jīng)營性股東利益的傾向呢？由于人的自利性，這一傾向是必然存在的。然而，他們是否能夠成功呢？答案往往是否定的。因為經(jīng)營性股東若想謀取私利，首先必須對反映企業(yè)經(jīng)營狀況的會計信息進行歪曲或隱瞞，而這種一手遮天的行為是很容易被識破的。在這里，第三方獨立審計起到了非常關(guān)鍵的作用。由于合伙制或有限責任公司中合伙人或股東人數(shù)較少，可以較低的交易費用，低成本地達成聯(lián)盟，借以保持應有的剩余控制權(quán)份額。這種對企業(yè)剩余控制權(quán)的掌握保證了他們對企業(yè)的實際權(quán)力，他們雖然并非直接介入企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，但也絕非全部都只是定期瀏覽一下財務報告而已。雖然經(jīng)營性股東對企業(yè)的運營了如指掌，并有借此謀取私利的傾向，但非經(jīng)營性股東對經(jīng)營性股東的監(jiān)督權(quán)也是可以實施的，一旦發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營性股東的某些不適當行為，非經(jīng)營性股東可以采取低成本的集體行動來遏制。企業(yè)權(quán)力的這種分配格局——雙方權(quán)力的對峙，保證了處于第三方的審計人員在實施審計過程中堅持不偏不倚的狀態(tài)。

　　若此時企業(yè)聘請了非股東的管理者進行企業(yè)的日常經(jīng)營管理，將全部股東當作同一聯(lián)盟中的伙伴，也具有類似的情況。雖然管理者通過參與日常經(jīng)營而獲得天然的信息優(yōu)勢，從而對企業(yè)擁有實際的權(quán)力，但股東低成本的結(jié)盟卻使其對管理當局保持應有監(jiān)督，完整地持有企業(yè)的剩余控制權(quán)，這是第三方審計獨立性得以保持的實際基礎(chǔ)。

　?。ǘ┕煞葜破髽I(yè)所有權(quán)安排對審計獨立性的影響

　　恩格斯曾經(jīng)指出，國家為從社會中產(chǎn)生但又自居于社會之上并且日益同社會相異化的力量，公司也成為股東所創(chuàng)造但又日益獨立于他們的實體[5]（P30）。股份公司的興起，證券市場的發(fā)展，造就了非人力資本對具體企業(yè)經(jīng)營的日益疏遠，由于分散化股東“理智的冷漠”與“搭便車”心態(tài)，使企業(yè)的剩余控制權(quán)旁落于職業(yè)經(jīng)理手中，除非眾多的分散投資者能夠形成一個強勢集團才能將它從職業(yè)經(jīng)理手中奪過來，而這需要借助集體行動，并往往因為交易費用的高昂幾乎不可能[6].人人都寄希望于他人監(jiān)督管理當局的結(jié)果是：職業(yè)經(jīng)理在掌握了企業(yè)幾乎所有剩余控制權(quán)之后一直都在對企業(yè)剩余索取權(quán)的盡量占有為自己進行處心積慮的謀劃。

　　人力資本是否能夠得到與所擁有的剩余控制權(quán)完全成比例的剩余索取權(quán)這一問題，對職業(yè)經(jīng)理們雖極具吸引力，但由于企業(yè)人力資本本身的特性而使其無法合理的取得。這一特性就在于：雖然非人力資本通過證券市場成為了風險規(guī)避者，但他仍逃不脫企業(yè)破產(chǎn)時的終極風險，作為單個投資者，他或許能通過精明的判斷與分散化投資策略盡力消除之，而投資人作為一集體，股票貶值的風險總要有人來承擔。雖然人力資本的專用性與群體性使人力資本的價值與企業(yè)的發(fā)展息息相關(guān)，但企業(yè)的經(jīng)營風險仍是由非人力資本與人力資本共同承擔，這一無法避免的格局使職業(yè)經(jīng)理們在獲得企業(yè)的幾乎所有剩余控制權(quán)的同時卻無法獲得與之相匹配的企業(yè)剩余索取權(quán)。由于經(jīng)理階層擁有對企業(yè)的控制權(quán)，也就相應控制了企業(yè)會計信息的產(chǎn)出，經(jīng)理階層在無法合法得到企業(yè)的全部剩余索取權(quán)的情況下，其意欲得到法定份額之外的利益，首先就必須在輸出的會計信息中融入自己的意志?，F(xiàn)代股份公司剩余索取權(quán)與剩余控制權(quán)無法匹配的現(xiàn)象是造成會計信息失真的根源。當經(jīng)理階層利用對企業(yè)的控制權(quán)向?qū)徲嬋藛T施壓，考慮到后者的自利心態(tài)，審計獨立性就變得令人憂慮。

　　可以這樣說，審計獨立性的保持本身需要借助于現(xiàn)代股份制公司中財務資本所有者與人力資本所有者雙方力量的對比，當這一力量不再平衡，審計師的選擇自然會有所傾斜，這一行為的廣泛性甚至影響到了審計基礎(chǔ)理論的發(fā)展。

　　三、兩大審計基本理論問題研究趨向與審計獨立性的背離——基于現(xiàn)行企業(yè)所有權(quán)安排

　　現(xiàn)代股份公司委托——代理關(guān)系的進一步發(fā)展與演化造成了審計師與財務資本所有者之間關(guān)系的日益疏遠。當經(jīng)理階層權(quán)力的膨脹在企業(yè)內(nèi)部無法遏制，為了整體資本市場的有效運作，政府越來越注重對弱勢群體——中小投資者權(quán)利的保護，其中，力圖建立高效透明的信息披露體系是其核心問題，故審計師的獨立性被看得很重。除了由眾多學者對如何保持審計獨立性的理論進行探討外，國家貫徹此意圖的重要手段之一就是加大法律懲戒力度，意欲借助外部力量迫使審計師謹慎從業(yè)、恪守獨立性。這樣，對審計師執(zhí)業(yè)的壓力就主要來自兩個方面——企業(yè)管理當局的強勢地位與國家懲罰性的賠償制度。其中，后者為促使審計師保持獨立性的積極因素，它取代了早期企業(yè)所有權(quán)安排中股東基于對企業(yè)剩余控制權(quán)的掌握而對審計師進行的直接監(jiān)督。這種審計獨立性保持機制的轉(zhuǎn)換與原均衡相比，管理者的強勢地位——保持審計獨立性的消極因素在一步步走向強化，它對審計師的控制是具體的、有針對性而且是易于操作的；而法律懲戒——保持審計獨立性的積極因素卻主要來自一種威懾力量，它對審計師的影響是間接的、非立竿見影的，只在概率的意義上對審計師的職業(yè)行為起引導作用。與原來的股東直接監(jiān)督相比，這一約束機制不僅顯得不那么具體、有效，而且，它助長了有限理性經(jīng)濟人的機會主義傾向。這具體表現(xiàn)在：審計人員個人的趨利動機與現(xiàn)行制度的結(jié)合使審計理論界萌發(fā)了一些新的研究趨向，它們與審計獨立性的內(nèi)在要求是嚴重背離的。

　?。ㄒ唬徲嬶L險認識的異化以及風險導向型審計的應用

　　傳統(tǒng)的概念將審計風險定義為已審會計報表中存在審計人員未能察覺的重大錯報或漏報的可能性，或?qū)⒅x為發(fā)表不恰當審計意見的可能性。這種審計風險的定義將社會需要與審計風險概念直接掛鉤，是一種需求導向型的審計風險理論。然而，20世紀60年代以來，審計職業(yè)界一直備受沖擊，日益增高的法律風險使美國會計職業(yè)界改變審計思想，逐漸確立風險導向型審計模式，并對審計風險的認識角度發(fā)生了改變[7].

　　風險導向型審計的內(nèi)在思想是：任何審計業(yè)務都必須將審計風險控制在可接受的風險水平內(nèi)，或者，通過風險評估、控制測試等方法，確定風險最高的環(huán)節(jié)與部門，以便重點審計[3].與制度基礎(chǔ)審計相比，他將被審計單位置于一個大的經(jīng)濟現(xiàn)實中，運用立體觀察的理論來判斷影響因素，注重對被審計單位生存能力和經(jīng)營計劃進行分析，從宏觀上把握審計面臨的風險。從技術(shù)層面上看，他是對制度基礎(chǔ)審計的深化與發(fā)展，并不構(gòu)成對傳統(tǒng)審計理論的挑戰(zhàn)[8].然而，由于理論界對審計風險認識角度的改變，卻使之容易走向極端性應用，從而導致與審計獨立性的背離。

　　財務資本所有者的弱勢地位早已不能在經(jīng)濟上維護審計師這一自由職業(yè)團體的生存，雖然該團體依然高舉為“所有者”服務的旗幟。其真實狀況是，如今的注冊會計師們都在強勢管理者與法律懲戒的高壓政策的夾縫中艱難度日，為整個獨立審計職業(yè)的生計憂慮。如今的審計理論工作者傾向于從審計主體的風險感受去定義審計風險，如“審計風險可以理解為審計主體損失的可能性”[9]：“審計風險可以理解為審計主體遭受損失或不利的可能”[10]；亦有學者將審計風險冠名為“審計職業(yè)風險”，將之定義為審計主體從事審計職業(yè)行為，由于其預期結(jié)果不確定所導致的遭受損失的可能性[7].這些對審計風險的重構(gòu)思路都是從審計主體“自利”的行為動機出發(fā)，從審計供給角度定義風險。他們的一個共同點在于僅將發(fā)表不恰當審計意見的可能性作為審計風險成立的必要但非充分條件，將承擔法律責任（遭受損失）的可能性等價于審計風險，此時的審計風險模型實際上加入了訴訟風險這一變量。

　　從對審計風險的認識思路出發(fā)，風險導向型審計的應用很容易變質(zhì)，那就是：審計師只要經(jīng)過一系列的測試和評價，認為其風險可接受，即使被審計單位的財務報表存在一些不符合會計準則的現(xiàn)象，且這一現(xiàn)象為審計師所知曉，審計師也可以簽發(fā)無保留意見的審計報告。風險導向型審計的實質(zhì)在于風險控制，而與審計相關(guān)的風險最終都體現(xiàn)為客戶的經(jīng)營風險。也就是說，如果客戶不會出現(xiàn)經(jīng)營失敗或其他重大“丑聞”，審計師通常不會承受風險[3].

　　美國原“五大”會計公司遭到訴訟，主要原因就是客戶經(jīng)營失敗，如果他們預見企業(yè)不會出現(xiàn)經(jīng)營失敗，那么，他們通常會承接相應的客戶。審計師對其自身職業(yè)安全性的關(guān)注本無可厚非，然而，在現(xiàn)行公司治理制度的安排下，這種關(guān)注卻極大地弱化了審計報告的真實與公允，導致了審計人員的執(zhí)業(yè)行為在偏離獨立性內(nèi)在要求的道路上越走越遠。

　　（二）審計保險理論的提出與審計獨立性的背離

　　社會經(jīng)濟職能的分解所引起的社會經(jīng)濟權(quán)責結(jié)構(gòu)的變動，不僅成為審計產(chǎn)生和發(fā)展的根本原因，而且還成為決定審計活動方式的根源。20世紀60年代以來，社會各機構(gòu)傾向于加大審計人員對營業(yè)失敗的責任，會計師職業(yè)界所面臨的商業(yè)風險日益嚴峻。審計人員為了承擔這種責任，必然收取高額的審計費用，并通過信息的使用人轉(zhuǎn)嫁給社會。一旦客戶經(jīng)營失敗，信息使用者通過提出訴訟尋求賠償，則可將損失減低到最低限度，同時社會也可將經(jīng)營風險轉(zhuǎn)嫁到審計職業(yè)上去。因而，審計風險充斥整個審計職業(yè)界，已成為一種職業(yè)風險。這種現(xiàn)象的存在，使會計師事務所類似于保險公司。審計過程就是通過收集證據(jù)把財務報表的使用者的信息風險降低到社會可接受的風險水平之下的過程，在這一理論的指導下，審計的本質(zhì)被看作是一種保險行為，其作用在于減輕投資者和其他關(guān)聯(lián)人的風險壓力。

　　審計保險理論將審計的核心確定為風險與報酬的權(quán)衡與抉擇。如果被審計單位經(jīng)營失敗的風險較低，即使被審計單位財務報表存在錯報或漏報的可能性，注冊會計師卷入訴訟的幾率也不會太高。在這種情況下，實施大規(guī)模費時費力、代價高昂的實質(zhì)性測試顯然是不符合成本與效益原則的?？陀^事實是，會計師事務所將大量的精力用于研究客戶的戰(zhàn)略風險和經(jīng)營風險，而對審計意見進行直接支持的實質(zhì)性測試愈來愈少[11].在企業(yè)經(jīng)營失敗可能性不大時，被審計單位的會計報表是否真實與公允已經(jīng)不再是首先考慮的問題。然而，審計獨立性的基礎(chǔ)作用恰恰是促進真實會計報表的形成。當會計信息的真實與公允不再是審計師的關(guān)注焦點，那么，審計師內(nèi)心又會將審計獨立性置于何種地位？本文認為，審計保險理論是在現(xiàn)代企業(yè)控制權(quán)嚴重失衡的環(huán)境下，處于夾縫中的審計職業(yè)界為保全自我而對現(xiàn)實環(huán)境產(chǎn)生的一種適應性反應，它與上述風險導向型審計的極端應用有異曲同工之處?？傊浴肮藏熑螢榧喝巍敝皇侨鮿萑后w的一種理想，雖然國家的法律以及層層監(jiān)管措施都在為資本市場的有效性而竭力宣傳，然而，現(xiàn)存的制度卻使這一口號無法與經(jīng)濟人的具體行為相融合。審計職業(yè)界對審計風險的認識、風險導向型審計的應用以及將審計本質(zhì)看作風險的分擔無不滲透著對審計獨立性的公然挑戰(zhàn)與背棄。當然，如果把會計師事務所開成“保險公司”，將審計人員當作以技術(shù)為支撐降低風險的“保險經(jīng)紀人”可以維系資本市場有效運作的話，審計功能的這一轉(zhuǎn)變也未嘗不是順應社會發(fā)展的一件好事。如若企業(yè)發(fā)生經(jīng)營失敗，制度的約束使“深口袋”原理每次都發(fā)揮應有的作用，每位投資者都不會遭受損失，這對整體經(jīng)濟難道說不是一種很好的平緩么？然而，現(xiàn)代經(jīng)濟運作建立在“信用”這一軟環(huán)境的事實卻告訴我們，每一次大規(guī)模的管理層舞弊引致企業(yè)破產(chǎn)，都導致了社會公眾對“人類社會合作的擴展秩序”的信任危機。會計師事務所扮演“保險公司”的角色將加速社會信譽機制的弱化。當現(xiàn)代經(jīng)濟運作越來越趨向一體化時，這種傾向?qū)е律鐣w經(jīng)濟運行的無序化，它對現(xiàn)代經(jīng)濟的打擊可能是致命的。

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