隨著知識(shí)創(chuàng)新步伐不斷加快。無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中所占的比重越來越大，加強(qiáng)對(duì)無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算與管理重要性日益顯著。本文通過對(duì)無形資產(chǎn)在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅實(shí)施條例中的規(guī)定進(jìn)行比較和分析，希望能對(duì)讀者有所裨益。

　　一、概念與范圍

　　《準(zhǔn)則》中無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。

　　《條例》中無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)等。

　　二者同時(shí)確認(rèn)了無形資產(chǎn)是沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn)?！稖?zhǔn)則》中的“擁有或者控制”與《條例》“持有”筆者認(rèn)為屬于措辭不同。表述的意義相同。

　　二者的差異在于一是改變了用途、作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)，在《準(zhǔn)則》中單獨(dú)適用另一條《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》；《條例》沒有對(duì)此劃分，都按無形資產(chǎn)處理。二是在《準(zhǔn)則》中的商譽(yù)因其不具有可辨認(rèn)性。不在無形資產(chǎn)范圍中。單獨(dú)作為一類資產(chǎn)進(jìn)行核算；《條例》則將商譽(yù)作為無形資產(chǎn)處理。

　　二、無形資產(chǎn)的計(jì)量

　　(一)外購無形資產(chǎn)

　　在正常信用條件下購買的無形資產(chǎn)。二者的價(jià)值沒有區(qū)別。都以購買價(jià)和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為入賬價(jià)值或計(jì)稅基礎(chǔ)。在《準(zhǔn)則》中還規(guī)定：購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，因其具有融資性質(zhì)，其成本為購買價(jià)款的現(xiàn)值，現(xiàn)值和支付價(jià)款的差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用在信用期間攤銷?！稐l例》對(duì)此沒作規(guī)定。這可以說《條例》中的無形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)大于《準(zhǔn)則》中的成本。

　　(二)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)

　　企業(yè)自行的研究開發(fā)項(xiàng)目，《準(zhǔn)則》要求區(qū)分研究階段和開發(fā)階段，研究階段發(fā)生的有關(guān)支出作為費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益；開發(fā)階段如符合無形資產(chǎn)資本化條件，則對(duì)發(fā)生的相關(guān)支出資本化，確認(rèn)為無形資產(chǎn)的成本?！稐l例》中規(guī)定自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。二者實(shí)質(zhì)是一致的。

　　但《條例》第九十五條規(guī)定對(duì)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)給予稅收優(yōu)惠。企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50％加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。這造成二者的差異，使得企業(yè)應(yīng)納稅所得額減少，納稅減少。

　　(三)通過投資、非貨幣性交換、債務(wù)重組、捐贈(zèng)等方式取得的無形資產(chǎn)

　　《條例》規(guī)定以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。在《準(zhǔn)則》中：

　　1 般資者投入的無形資產(chǎn)成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，應(yīng)按無形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，可見它入賬價(jià)值的方法有兩種。

　　2 非貨幣性資產(chǎn)交換《準(zhǔn)則》規(guī)定了兩種確定換入資產(chǎn)成本的方法。一是在無形資產(chǎn)具有商業(yè)實(shí)質(zhì)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的條件下，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為成本，這與《條例》是一致的。二是在不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的情況下，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為無形資產(chǎn)的成本，涉及的補(bǔ)價(jià)作為成本的調(diào)整因素。這是與《條例》的差異。

　　3 債務(wù)重組、捐贈(zèng)二者一致，都以受讓的無形資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量。

　　三、無形資產(chǎn)的攤銷

　　(一)攤銷方法

　　《準(zhǔn)則》中規(guī)定有多種方法，如直線法、生產(chǎn)總量法等。采用的攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。《條例》中無形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。如企業(yè)采用其他方法，需作納稅調(diào)整。

　　(二)攤銷期限

　　《條例》中無形資產(chǎn)攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，有關(guān)法律或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或約定的使用年限分期攤銷?！稖?zhǔn)則》中無形資產(chǎn)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。使用壽命有限的無形資產(chǎn)需要攤銷。源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限，如果合同性或其他法定權(quán)利能夠在到期時(shí)因續(xù)約等延續(xù)，當(dāng)有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出重大成本時(shí)，續(xù)約期才能夠包括在使用壽命的估計(jì)中。二者表述的實(shí)質(zhì)是一致的，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)則不需要攤銷，如期末重新復(fù)核后仍為不確定的，則應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間進(jìn)行減值測(cè)試。

　　(三)減值

　　如無形資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，《準(zhǔn)則》中計(jì)入當(dāng)期損益，作為利潤(rùn)總額的扣減項(xiàng)，而且減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回?！稐l例》中規(guī)定減值準(zhǔn)備在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定條件和標(biāo)準(zhǔn)范圍內(nèi)的比例才允許扣除，除此部分，不得在所得稅前扣除，計(jì)提的減值損失作為納稅調(diào)增處理。計(jì)提減值準(zhǔn)備后，《準(zhǔn)則》中無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值要在剩余年限中攤銷，以后各年的攤銷額小于稅法允許扣除的攤銷額，每年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額?；跍p值準(zhǔn)備所得稅前不予扣除，出售無形資產(chǎn)的凈損失可扣除，如無形資產(chǎn)預(yù)期不能或很少為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)盡量通過轉(zhuǎn)讓或報(bào)損方式轉(zhuǎn)銷。

　　四、無形資產(chǎn)的處置

　　無形資產(chǎn)出租、出售取得的收益，在《準(zhǔn)則》中計(jì)入利潤(rùn)總額，在《條例》中計(jì)入應(yīng)納稅所得額，二者口徑一致。但在《條例》中稅收優(yōu)惠第九十條規(guī)定。居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。此稅收優(yōu)惠政策又導(dǎo)致二者在金額上的差異。

　　無形資產(chǎn)出售、報(bào)廢的損失，《準(zhǔn)則》中作為營(yíng)業(yè)外支出。計(jì)入利潤(rùn)總額；《條例》中也允許在所得稅前扣除，二者一致。

　　通過以上比較，無形資產(chǎn)在《準(zhǔn)則》與《條例》中既有相同。又有差異，在業(yè)務(wù)處理時(shí)，要注意這些差異，在合法范圍內(nèi)，選擇適合本企業(yè)的會(huì)計(jì)處理方式。