摘要：會計確認基礎(chǔ)理論決定了會計核算主體何時將本單位具體的經(jīng)濟業(yè)務記錄為何種要素,從而準確、及時、有效的將信息提供給信息使用者這一基本目標。本文通過對財務會計的確認基礎(chǔ)權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制進行比較分析二者的局限性,提出會計確認基礎(chǔ)的發(fā)展方向。

　　目前,在各國財務會計實務中,企業(yè)會計核算以權(quán)責發(fā)生制為確認基礎(chǔ)。權(quán)責發(fā)生制,是以收入與費用的歸屬作為標準來確認本期的收入與費用,而不管其是否在本期收到或支出現(xiàn)金。而收付實現(xiàn)制是以款項的實收實付為計算標準來確定本期收益和費用,凡是本期收入的收益款項和付出的費用款項,不論是否屬于本期的收益和費用,均作為本期的收益和費用處理,期末不需要對收益和費用進行調(diào)整。

　　一、權(quán)責發(fā)生制局限性

　　1.與配比、穩(wěn)健性原則的矛盾

　　權(quán)責發(fā)生制原則要求收入與費用相配比,以便正確計算企業(yè)的利潤。這就要求會計人員必須分期確認、計算和分配收入及費用。但是由于在這一過程中可供選擇的方法太多,使得會計人員在存貨計價、計提折舊等方面要采用一系列主觀估計和判斷的方法,造成損益計算的隨意性極大,使得損益信息嚴重失真。比如當前各國會計準則中普遍運用的成本于市價孰低法中,當市價低于歷史成本時,常常確認持有資產(chǎn)的跌價損失,這種會計處理不符合權(quán)責發(fā)生制原則,但這樣做可以減少企業(yè)的經(jīng)營風險,因此大部分國家會計準則都同意這種會計處理。

　　2.與相關(guān)性的矛盾

　　會計信息的相關(guān)性是指會計信息與信息使用者的需要和用途有關(guān)。相關(guān)的會計信息不僅能夠反映企業(yè)的經(jīng)營成果,財務狀況,還應能夠用來評價企業(yè)業(yè)績的優(yōu)勢。最重要的是會計信息要成為企業(yè)外部和內(nèi)部決策的依據(jù)。其中的現(xiàn)金流動信息尤其具有重要的理財價值。無論企業(yè)為加強內(nèi)部管理改善經(jīng)營,還是外部投資人、債權(quán)人作出決策都會重視現(xiàn)金流動狀況,而不是單純以傳統(tǒng)的凈利潤指標來進行判斷。而權(quán)責發(fā)生制恰恰是不考慮現(xiàn)金實際收付,因而不能提供現(xiàn)金流動的信息。

　　3.與會計信息的可靠性的矛盾

　　權(quán)責發(fā)生制反映的是交易觀,在會計核算只處理與反映對企業(yè)的經(jīng)濟利益確實產(chǎn)生了影響的交易或事項,而對非交易事項則不予處理與反映。如衍生金融工具以高風險、高報酬的特點對企業(yè)報酬產(chǎn)生極大的影響。由于并沒有明確的市場交易行為發(fā)生,對這種市場風險與報酬的變化不予處理與反映,這顯然是導致會計信息的嚴重失真又一個方面。

　　4.權(quán)責發(fā)生制收入確認造成企業(yè)提前納稅

　　權(quán)責發(fā)生制計量資產(chǎn)負債表和損益表項目的根據(jù)是可以為計量企業(yè)的效率提供有用的量度,并可為預測企業(yè)未來活動提供相關(guān)信息。但現(xiàn)行的會計制度對費用的估計不足而使利潤虛增,導致企業(yè)實際稅負過重和超常利潤分配,使得后續(xù)經(jīng)營風險加大。另外以取得收款權(quán)力作為收入實現(xiàn)的標志,低估壞帳的影響,使企業(yè)虛收稅負過重。

　　二、收付實現(xiàn)制的局限性

　　1.缺少對固定資產(chǎn)的核算與反映

　　事業(yè)單位購入固定資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)費用在發(fā)生時一次性列入相應的支出科目,而沒有進行資本化,沒有在使用期限內(nèi)分期計入有關(guān)支出和費用。加大了固定資產(chǎn)購入當期的支出,造成各個會計期間支出的不平衡。固定資產(chǎn)不計提折舊,使固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的有形損耗和無形損耗,在賬務處理中沒有體現(xiàn)出來,會計報表只列示固定資產(chǎn)原值,沒有列示固定資產(chǎn)凈值,實際上是虛增了資產(chǎn),造成會計信息失真。

　　2.不能準確反映已經(jīng)發(fā)生的債務

　　在收付實現(xiàn)制記賬基礎(chǔ)下,不能反映當期已發(fā)生但尚未以貨幣資金支付的債務。如:銀行貸款所應付的利息,不在當期計提列支反映,而是在實際支付時列支;維修項目是付款時列入支出,沒付款前,不管是否完工決算都不進行賬務處理;在物資的采購過程中,有貨到未付款,有采取分期付款的方式,有的扣下質(zhì)量保證金等形成的應付未付款項,只在收到付款單據(jù)時按付款金額確認和計量購入的物資。這種會計處理,造成了各個會計期間支出的不均衡。

　　3.不利于防范財務風險

　　收付實現(xiàn)制只能反映實際支付的部分,不反映那些當期雖然已經(jīng)發(fā)生,但尚未用貨幣資金支付的部分,導致隱性負債的存在。財務報告中不能及時反映隱性負債,容易導致決策考慮不周,不利于防范財務風險。

　　4.不利于進行成本和費用核算

　　以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會計制度成本核算內(nèi)容很簡單,不能提供合理的、完整的成本數(shù)據(jù),無法為制定決策、實施監(jiān)管以及預算編制與審批提供依據(jù),不利于教育成本的核算與管理。

　　5.會計報告信息不夠完整

　　以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)編制的會計報表不能做到完整地反映事業(yè)單位的資產(chǎn)、負債、財務成果和現(xiàn)金流量狀況。使會計報告所反映的財務信息不完整,不真實,給決策帶來風險性。

　　三、會計確認基礎(chǔ)的發(fā)展方向

　　作為與權(quán)責發(fā)生制相對應收付實現(xiàn)制是以現(xiàn)金的實際收回作為營業(yè)收入確認的標志,以現(xiàn)金的實際支出作為費用發(fā)生的標志,現(xiàn)金收回與現(xiàn)金支出之間的差額,恰好反映了經(jīng)營活動的結(jié)果,即現(xiàn)金凈流入或凈流出,因此現(xiàn)金基礎(chǔ)確認的損益與現(xiàn)金凈流量保持著高度的一致性。在現(xiàn)金流量信息日益重要的今天,有必要重新考慮收付實現(xiàn)制。

　　1.會計目標與現(xiàn)金流量信息

　　美國財務準則委員會在第1號概念公告②中明確地將會計目標作為整個財務會計概念框架的起點,并將目標定為“向現(xiàn)在與潛在的投資人、債權(quán)人和其他使用者提供有助于作出合理的投資、信貸、和類似決策的有用信息”�，F(xiàn)金流動基礎(chǔ)所提供的現(xiàn)金流動信息,對信息使用者的決策最為相關(guān)。會計目標的決策有用性和現(xiàn)金流動基礎(chǔ)必須聯(lián)系在一起。

　　2.權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相結(jié)合

　　完全的收付實現(xiàn)制在商業(yè)信用日益普遍和經(jīng)濟活動日趨復雜的今天其適用性有很大的局限性,因而被權(quán)責發(fā)生制所取代。然而,收付實現(xiàn)制對于企業(yè)現(xiàn)金流量的反映有很強的優(yōu)勢。因此,為彌補權(quán)責發(fā)生制的缺陷,二者應結(jié)合使用,以滿足不同目的使用者經(jīng)濟決策的需要,從而更有助于實現(xiàn)財務會計目標。

　　3.加強應收賬款管理

　�、俸侠泶_定賒銷對象。在具體發(fā)生賒銷前,對客戶進行全面的資信調(diào)查,就償付能力作出評估,科學地確定賒銷對象�？梢�(guī)定賒銷企業(yè)的信譽等級和償債能力指標達到一定的標準時,賒銷企業(yè)應在收到貸款之前確認收入,否則只能在貨款實際收到后再確認收入。

　�、谶\用有效的信用政策。確定適宜的現(xiàn)金折扣,制定合理的收賬政策。測定賒銷規(guī)模。擴大賒銷能夠?qū)崿F(xiàn)較多的收入,但同時又會招致一定的應收賬款占用資金的機會成本、收款費用、可能發(fā)生的壞賬損失等。因此,企業(yè)應權(quán)衡得失,采用科學的方法,測定最為有利的賒銷規(guī)模,以此來控制收款總體發(fā)生額。

　�、凼褂脫�保手段。對資信不明或不良的客戶可以考慮要求其提供擔保;在法律許可的框架中,以擔保人的擔保、定金擔保、抵押擔保、財產(chǎn)留置擔保等形式中作出合理選擇。

　�、芸茖W有序的收款。選定較高素質(zhì)的信用管理人員,確立科學有效的收款程序,積極探索收款技巧,并建立誰辦理、誰負責的崗位責任制度。

　�、萦嬏釅馁~準備金,建立壞賬準備制度。