《獨立審計具體準則第9號——內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》中對審計風(fēng)險定義為:所謂審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯誤或漏報,而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。這里對審計風(fēng)險的闡述實際上包括兩個方面的含義:一是注冊會計師認為公允的會計報表,但實際上卻是錯誤的,即已經(jīng)證實的會計報表實際上并未按照會計準則的要求公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和財務(wù)狀況變動情況,或以被審計單位或?qū)彶榉秶酗@示的特征表明其中存在著重要錯誤而未被注冊會計師察覺的可能性;二是注冊會計師認為的錯誤的會計報表,但實際上是公允的。它包括固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。由于審計所處的環(huán)境日益復(fù)雜,審計所面臨的任務(wù)日趨艱巨,審計也需遵循成本效益原則。這些原因的存在決定了審計過程中存在審計風(fēng)險。這在客觀上要求注冊會計師注意風(fēng)險存在的可能性,并采取相應(yīng)措施盡量避免風(fēng)險和控制風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險的成因

　　審計風(fēng)險的產(chǎn)生有內(nèi)、外部兩大原因,內(nèi)部原因取決于企業(yè)內(nèi)部的控制系統(tǒng),外部原因則取決于審計人員的判斷力。由內(nèi)部原因而產(chǎn)生的風(fēng)險是固有風(fēng)險和控制風(fēng)險,這是審計人員所不能控制的,但必須對這類風(fēng)險進行評估,并確定風(fēng)險水平。由外部原因而產(chǎn)生的風(fēng)險是檢查風(fēng)險,這種風(fēng)險是審計人員可以控制的,也是審計人員調(diào)控審計風(fēng)險的最主要因素。從審計風(fēng)險主體來分析,有三方面原因:

　　(一)注冊會計師方面原因。

　　審計風(fēng)險的重要內(nèi)容是:“注冊會計師在審計過程中采用了沒有意識到的不恰當?shù)膶徲嫵绦蚝蛯徲嫹椒?或者錯誤地估計和判斷了審計事項,發(fā)表了不恰當?shù)膶徲嬕庖?rdquo;的可能性。而這方面主要是由注冊會計師的專業(yè)能力、職業(yè)道德等因素決定的。在專業(yè)能力方面,具體原因表現(xiàn)在:注冊會計師應(yīng)有的會計、審計專業(yè)知識及審計相關(guān)知識等不足;執(zhí)業(yè)經(jīng)驗不足,職業(yè)判斷失誤;錯誤使用技術(shù)方法等。從職業(yè)道德方面,具體原因表現(xiàn)在:注冊會計師喪失獨立性,責(zé)任心不強;缺乏應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹慎;盲目從事不能勝任的業(yè)務(wù)等。另外,如果會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量管理存在漏洞;承接不能勝任的工作;不注重對本所執(zhí)業(yè)人員后續(xù)教育等因素,也會增加注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中的審計風(fēng)險。

　　(二)被審計單位方面原因。

　　由于被審計單位原因,會增加財務(wù)報表在審計前存在重大錯報可能性,從而增加注冊會計師審計風(fēng)險:(1)財務(wù)報表編制不符合合法性、公允性,其中包括會計信息本身的不確定性導(dǎo)致編報者難以把握而致使編報出現(xiàn)重大錯報、漏報;或是會計人員的故意行為致使重大錯報、漏報出現(xiàn)。這樣的財務(wù)報表客觀上已經(jīng)存在了風(fēng)險隱患,如果注冊會計師通過測試未能發(fā)現(xiàn)其中錯報、漏報,風(fēng)險就轉(zhuǎn)移到注冊會計師上了。(2)企業(yè)未來經(jīng)營失敗,依據(jù)會計信息作出投資決策的投資者就會遭受損失,為了挽回損失,投資者就可能把注冊會計師推上法庭。(3)企業(yè)管理當局欺詐行為是注冊會計師審計風(fēng)險的重要根源,管理當局出于經(jīng)濟或政治目的,常采取多種手段粉飾財務(wù)報表,而且手段越來越高明,越來越隱蔽,這種欺詐行為如果沒有被注冊會計師識別出來,最終,投資者、社會公眾或有關(guān)部門就會追究注冊會計師責(zé)任。

　　(三)審計環(huán)境方面原因。

　　這方面原因比較復(fù)雜,主要體現(xiàn)在:一是現(xiàn)代經(jīng)濟生活對審計意見的依賴程度及其影響范圍擴大會導(dǎo)致審計風(fēng)險增加;二是法律規(guī)定是審計風(fēng)險是否產(chǎn)生及大小的關(guān)鍵標準。法律是國家要求注冊會計師承擔(dān)相應(yīng)審計責(zé)任的強制措施。目前,注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的對象與內(nèi)容呈擴大趨勢。隨著市場經(jīng)濟觀念深入,法律意識增強,廣大投資者、利益相關(guān)者將逐漸拿起法律武器維護自己合法權(quán)益,注冊會計師的審計風(fēng)險也隨之增加。

　　1.管理舞弊的問題。

　　自從凈資產(chǎn)收益率(ROE)作為上市公司申請配股的依據(jù)之一,上市公司在ROE數(shù)據(jù)上存在著明顯的操縱行為,曾經(jīng)有一項“會計誠信基本評價”調(diào)查表明,有71%的人認為單位負責(zé)人是造成會計信息失真的主要原因,說明企業(yè)管理層舞弊是注冊會計師行業(yè)面臨的最大執(zhí)業(yè)風(fēng)險。

　　2.公司治理結(jié)構(gòu)問題。

　　由于一些公司治理結(jié)構(gòu)形同虛設(shè),監(jiān)督、制約功能形不成合力,導(dǎo)致審計關(guān)系的嚴重失衡,在公司治理結(jié)構(gòu)缺失、經(jīng)營權(quán)和所有權(quán)沒有真正分離、出資者缺位的情況下,注冊會計師的聘任雖然要經(jīng)過股東大會批準,聘任注冊會計師的權(quán)力實際上還是掌握在管理層手中,注冊會計師在執(zhí)業(yè)時很難做到真正的獨立。經(jīng)營管理者由被審計對象變成了審計委托人,決定著注冊會計師的聘用、續(xù)聘、解聘、付費等事項,在一些重大的會計、審計問題上與注冊會計師討價還價,使會計師事務(wù)所在企業(yè)的審計關(guān)系中處于從屬地位,嚴重破壞了注冊會計師的獨立性,降低了審計的價值,增加了審計風(fēng)險。

　　3.經(jīng)濟環(huán)境的影響。

　　隨著經(jīng)濟體制改革的深入和現(xiàn)代高科技的發(fā)展,企業(yè)的規(guī)模迅速膨脹,經(jīng)濟環(huán)境十分復(fù)雜,市場經(jīng)濟的多元性,企業(yè)經(jīng)營的不穩(wěn)定性,以及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的迅速普及都使審計人員對企業(yè)的情況難以全面地反映和評價,獲得正確結(jié)論的難度加大,從而增加了審計風(fēng)險。

　　4.法律環(huán)境的影響。

　　由于當前我國的法律制度尚處于逐步健全和完善階段,一些重要的法律、法規(guī)及行政規(guī)章還未出臺,而已有的一些法律制度不能適應(yīng)經(jīng)濟快速發(fā)展、經(jīng)濟環(huán)境迅速轉(zhuǎn)變的要求,有待修訂和完善。審計工作中對一些經(jīng)濟事項進行審計定性、評價、處理、處罰相對困難,有的無依據(jù),有的依據(jù)不清,有的依據(jù)政出多門且相互矛盾,使審計行為在一定程度上容易出現(xiàn)隨意性,審計執(zhí)法力度和工作深度存在著某些方面缺位、某些方面越位的情況,潛藏了一定的審計風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險的應(yīng)對

　　(一)明確劃分會計責(zé)任與審計責(zé)任。

　　根據(jù)獨立審計準則,會計責(zé)任是被審單位建立、健全內(nèi)控制度,保護其資產(chǎn)的安全、完整,保證其會計資料的真實性、完整性、合法性;而審計責(zé)任則是對被審單位的財務(wù)報表發(fā)表審計意見。會計責(zé)任與審計責(zé)任是兩個不同的概念,二者不能互相替代、減輕或免除。為避免審計風(fēng)險,應(yīng)由被審計單位提供的會計資料,對是否存在“未決訴訟”和是否為其他單位進行擔(dān)保等做出說明,以明確劃分會計責(zé)任和審計責(zé)任,防范審計風(fēng)險。

　　(二)完善審計機構(gòu)建設(shè)。

　　提高審計隊伍整體素質(zhì)。審計能否真正發(fā)揮作用,不僅要有完善的審計行業(yè)標準來規(guī)范審計機構(gòu)和人員的行為,更重要的是要建設(shè)一支合格的、高素質(zhì)的審計隊伍。市場經(jīng)濟的建立和發(fā)展對審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德提出了更高的要求。一是建立職業(yè)準入制度,確保審計人員在政治思想和業(yè)務(wù)能力等方面符合要求;二是建立審計人員后續(xù)教育制度,樹立終身學(xué)習(xí)的思想,系統(tǒng)地、有計劃地組織高層次業(yè)務(wù)培訓(xùn),不斷更新專業(yè)知識,以適應(yīng)新形勢發(fā)展要求;三是建立審計人員待遇與專業(yè)知識水平掛鉤的制度。

　　(三)規(guī)范審計程序。

　　一是建立審計三級復(fù)核制度,確保搜集的審計證據(jù)客觀、真實、充分、有力;二是要重視審計工作底稿的撰寫。審計工作底稿是審計證據(jù)的載體,是審計過程形成全部審計工作記錄和獲取的資料。在審計中要認真編寫審計工作底稿,以減小和化解審計風(fēng)險;三是出具合理的審計報告。審計人員要依據(jù)搜集到的審計證據(jù),做出合理判斷,出具相應(yīng)的審計報告。要求審計報告語言表達準確,數(shù)據(jù)正確,證據(jù)資料充分、報告結(jié)構(gòu)完整;對于審計報告的形成要執(zhí)行規(guī)范程序,即由專門機構(gòu)或人員對審計組提出的審計報告進行認真復(fù)核。審計報告經(jīng)復(fù)核后,由審計機關(guān)分級審定,層層把關(guān),以減少審計風(fēng)險。

　　(四)改進審計方法和手段。

　　一方面在采用抽樣審計時,應(yīng)當保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎,慎重選擇審計樣本,使樣本能充分代表總體的特征。同時在設(shè)計和選擇樣本,評價抽樣結(jié)果時,應(yīng)當結(jié)合專業(yè)判斷關(guān)注期后事項審計,應(yīng)盡可能關(guān)注至報告發(fā)出日的所有期后事項,在審計報告中作必要的披露,保證企業(yè)與報表使用者之間信息及時溝通。另外,要大力開發(fā)和應(yīng)用計算機輔助審計方法,迅速提高審計人員計算機專業(yè)知識和技能,不斷開發(fā)設(shè)計計算機輔助審計軟件,建立審計作業(yè)平臺。要將傳統(tǒng)的事后審計轉(zhuǎn)變?yōu)闈B透到事前、事中和事后的實時審計。以審計方法的創(chuàng)新,來提高審計質(zhì)量,降低內(nèi)部審計風(fēng)險。