我國政府外債項目遍及全國除臺灣、香港和澳門以外的32個省、自治區(qū)和直轄市，涉及農(nóng)業(yè)、林業(yè)、水利、教育、扶貧、交通、能源、城市建設(shè)、環(huán)境保護等諸多領(lǐng)域。各級審計機關(guān)把政府外債項目績效審計作為重要的審計內(nèi)容之一，不同程度地進行了績效審計的實踐。在績效審計中客觀公正地評價政府外債項目建設(shè)目標和效益的實現(xiàn)情況，總結(jié)我國借用政府外債建設(shè)項目過程中的經(jīng)驗教訓，對促進政府外債項目發(fā)揮作用和提高效益，促進今后政府外債項目和其他建設(shè)項目提高決策和管理水平，是一件非常必要和有意義的工作。

　　一、政府外債項目績效審計的含義

　　外債按償還責任劃分為主權(quán)外債和非主權(quán)外債，主權(quán)外債即為政府外債，是主權(quán)國家以政府的信用或國家主權(quán)作擔保，與外國政府、企業(yè)、金融機構(gòu)、居民個人以及國際機構(gòu)所形成的債權(quán)債務關(guān)系。在中國，政府外債是由國務院授權(quán)財政部作為對外窗口單位代表國家舉借的、以國家信用保證對外償還的外債。政府外債項目是指我國地方各級政府、中央各部門和企事業(yè)單位利用財政部統(tǒng)一借入的國外貸款投資建設(shè)的公共基礎(chǔ)項目或社會發(fā)展項目，從國外貸款來源劃分可分為國際金融組織貸款項目和外國政府貸款項目。

　　政府外債項目績效審計是政府審計機關(guān)對我國各級政府借入或擔保借入的政府外債投資建設(shè)的公共基礎(chǔ)項目或社會發(fā)展項目的有效性進行檢查和評價的活動，這種有效性包括是否合規(guī)（Compliance）和是否經(jīng)濟（Economy）、有效率（Efficiency）、有效果（Effectiveness）、公平（Equity）和環(huán)保（Environment）。

　　二、政府外債項目績效審計對象的選取

　　績效審計在選擇審計項目時，主要考慮四個因素。一是難易程度。不能選擇審計人員難以勝任的項目，而應考慮現(xiàn)有人員、工作基礎(chǔ)、審計資源等方面的因素，選擇那些再當前條件下能夠做好的項目來試點。二是被審計單位的可接受程度。如果所審內(nèi)容與現(xiàn)有工作跨度太大，轉(zhuǎn)型過快，被審計單位可能難以接受，工作中不能很好配合。三是社會的需要。要選擇那些最需要的領(lǐng)域和項目去開展，這樣才能得到政府和社會的支持，審計結(jié)果才能受到重視，審計才能發(fā)揮作用。四是審計職能的側(cè)重，考慮當期審計工作的重點。

　　在政府外債項目績效審計對象的選取上，審計署已經(jīng)形成了較為有效的工作思路。從2003年起，審計署外資司根據(jù)審計內(nèi)容把政府外債項目審計分為公證審計、債務管理審計、專項審計、績效審計（效益審計）。每年年底從上一年進行的公證審計結(jié)果和群眾信訪等提供的重要問題線索中研究確定下一年重點審計項目，可以是一個行業(yè)、一類資金，或是一類重大問題。第二年上半年做公證審計和審前調(diào)查，并對財政部門負責的政府外債管理情況進行債務管理審計，下半年組織各特派辦或地方審計機關(guān)集中力量對確定的重點進行專項審計或績效審計，專項審計的內(nèi)容可能是嚴重違法違規(guī)問題審計，也可能是政府外債項目完工年度終結(jié)審計。這樣做，一年中既完成了對外的公證審計任務，又安排了各級政府領(lǐng)導關(guān)心的重要審計項目；既能從公證審計中發(fā)現(xiàn)重要問題線索，又能通過專項審計等審計手段揭露查處重大問題，促進公證審計項目的執(zhí)行；既開展了項目公證審計，又開展了債務管理審計和項目績效審計。

　　近幾年審計署和全國審計機關(guān)外資審計部門在政府外債項目審計中取得的成績已經(jīng)證明，公證審計、債務管理審計、專項審計和績效審計四結(jié)合的系統(tǒng)審計模式是政府外債項目績效審計對象選取的有效方式。

　　三、政府外債項目績效審計的全過程評價標準

　　如何確定績效審計的評價標準一直是困擾全世界審計人員的一個難題，目前各國政府審計機關(guān)也沒有統(tǒng)一明確的評價標準，從政府外債項目的整個過程來看，績效評價標準主要包括以下方面：

　?。ㄒ唬╉椖壳捌跍蕚淇冃гu價。項目前期準備的主要內(nèi)容包括：項目準備、項目設(shè)計方案與可行性論證、項目評估、項目立項。一個項目的好壞首先取決于項目立項決策。一個決策失誤的項目，再規(guī)范的項目管理也無濟于事。因此，立項決策科學性、合理性是此階段考評的重要方面。項目立項決策程序評價主要是看可行性研究報告、項目評估、項目立項是否嚴格遵守了審批程序；項目立項決策內(nèi)容評價主要包括5方面的內(nèi)容，即技術(shù)可行性、經(jīng)濟可行性、財務可行性、組織機構(gòu)可行性以及社會可行性。項目前期準備績效評價要以國家及本地區(qū)制定的發(fā)展規(guī)劃、政策為評價標準，對于盈利性項目要結(jié)合項目所涉及行業(yè)本地區(qū)的現(xiàn)狀評價項目的可行性，對于非盈利性項目，可結(jié)合本地區(qū)財政情況及項目具體內(nèi)容評價項目的可行性。

　?。ǘ╉椖繉嵤╇A段績效評價。評價項目管理和資金使用效益是績效審計在政府外債項目實施階段的一項重要目標。評價內(nèi)容主要包括：項目管理系統(tǒng)，特別是內(nèi)部控制系統(tǒng)、外債債務管理系統(tǒng)和防范外匯風險機制的健全性和有效性；在建項目建設(shè)目標或計劃執(zhí)行目標、指標的實現(xiàn)程度；項目概(預)算確定的成本指標、定額的執(zhí)行情況；資金來源和運用真實性、合法性、有效性。評價標準包括：（1）管理制度執(zhí)行情況：組織機構(gòu)的設(shè)置、施工過程的管理評價、工程監(jiān)理的管理情況評價；（2）工程進度與質(zhì)量管理情況：施工計劃與實際進度的比較分析、施工質(zhì)量的管理評價、合同執(zhí)行情況評價、投資概算執(zhí)行情況評價、資金到位和使用管理情況等。

　?。ㄈ╉椖靠⒐み\營效果績效評價。項目竣工運營效果績效評價主要包括：財務與經(jīng)濟影響、環(huán)境效益、社會效益等內(nèi)容。

　　財務與經(jīng)濟影響評價主要評價項目竣工后使用或運營的經(jīng)濟效益和外債償還能力。對于盈利性項目，主要評價標準包括：項目建設(shè)投資及運營期成本、項目收入的測定、財務評價指標、敏感性分析、項目清償能力、對區(qū)域經(jīng)濟增長的貢獻、投資項目的乘數(shù)效應等；對于非盈利性項目主要是評估項目區(qū)財政償還債務的能力及項目區(qū)政府是否注入內(nèi)資維持項目的運轉(zhuǎn)。

　　項目的環(huán)境效益評價是指衡量和評價政府外債項目經(jīng)濟活動對生態(tài)環(huán)境的影響，項目環(huán)境效益包括社會環(huán)境、生態(tài)環(huán)境、聲環(huán)境、水環(huán)境、空氣環(huán)境五個方面。社會環(huán)境的主要評價標準涉及：對周圍交通的影響、對文物和自然景觀的保護等內(nèi)容；生態(tài)環(huán)境的主要評價標準涉及：對農(nóng)地的保護、對水利設(shè)施的保護、對重點動植物保護區(qū)的保護、環(huán)境綠化標準等；聲環(huán)境的主要評價標準涉及：項目周圍聲敏感點的分布、噪聲隔離設(shè)施的建設(shè)、現(xiàn)場噪聲檢測與環(huán)評報告噪聲標準差異等內(nèi)容；水環(huán)境的主要評價標準涉及：項目是否產(chǎn)生污染廢水、廢水處理系統(tǒng)是否達標、建設(shè)過程中是否存在水污染事件等；空氣環(huán)境的評價主要涉及項目建設(shè)過程中的揚塵和煙塵是否存在控制措施。

　　項目的社會效益評價主要應用社會學、人類學、項目評估學的一些理論和方法，通過系統(tǒng)地調(diào)查、收集與項目相關(guān)的各種社會因素和社會數(shù)據(jù)，分析評價項目的社會效益，在這個過程中，針對項目實施有可能帶來的負面影響，則要提出盡量減避免項目負面社會影響的建議和措施，以保證項目順利實施并使項目效果持續(xù)發(fā)揮。社會效益的評價指標通常包括社會公平指標，如基尼系數(shù)、恩格爾系數(shù)、社會保障率、貧困人口數(shù)等；社會公正指標，如信息公開程度、教育機會等。

　?。ㄋ模╉椖靠沙掷m(xù)發(fā)展評價。項目可持續(xù)發(fā)展有兩層含義：一是項目對企業(yè)或地方持續(xù)發(fā)展的影響，二是項目對國家持續(xù)發(fā)展的影響。針對具體的審計項目，不同的審計目的，評價標準會有所不同，可以進一步細化績效審計的評價指標。但不論采用什么方法確定的績效審計評價標準，都必須遵循相關(guān)性、可理解性、可操作性、可靠性、恰當性、連續(xù)性和完整性的質(zhì)量規(guī)定。必須經(jīng)過審計與被審計單位雙方的認可，才能最終確定為某次審計的評價標準。如果被審計單位對于審計的評價標準存在異議，不僅被審計單位不能接受審計得出的結(jié)論，而且提出的審計建議更是得不到落實，績效審計就失去了意義。

　　四、政府外債項目績效審計的具體方法

　　績效審計的過程實際上是收集大量有關(guān)信息和證據(jù)，并對這些信息和證據(jù)進行證實、歸納、計算、比較、分析、評價的過程，除運用傳統(tǒng)審計中廣泛使用的審閱、觀察、計算、分析等技術(shù)方法外，還運用問卷調(diào)查、訪談、抽樣調(diào)查、證據(jù)鑒定、對比分析、衡量比較等技術(shù)方法，對有關(guān)效益的事實和信息進行分析論證和評價。下面列舉了四種對項目績效進行分析的方法。

　?。ㄒ唬┣昂髮Ρ确āＧ昂髮Ρ确ㄊ菍㈨椖繄?zhí)行前后的有關(guān)情況進行對比，從中測度出項目效果及價值的一種定量分析方法。運用這一方法，審計人員不但要了解項目實施后社會的發(fā)展狀況，而且還要分析知道項目實施前的有關(guān)情況，即項目如果沒有實施社會的發(fā)展狀況。這樣，才能通過對比測度出“項目給社會所帶來的實際變化”。

　?。ǘ┏杀荆б娣治龇āＥc前后對比法不同，成本一效益分析法主要通過“項目收益”與“項目成本”的對比，分析和估算項目的實際效果。成本—效益分析法將項目的正面效果（利益或價值）視為“項目收益”，而將項目負面效果及其他項目代價（事前的各種支出）視為“項目成本”，然后，通過“項目收益”與“項目成本”的對比，從中測算項目的實際效果。這里，“項目收益”與“項目成本”既包括了各種直接的、內(nèi)部的與可量化的因素，還包括了各種間接的、外部的與不可量化的方面。

　　（三）成本－效益定量分析法。盈利性政府外債項目的收益和成本一般都可以用貨幣進行計量，從而可以通過計算項目的凈收益對項目的效果或效益進行評價。在這種評價中，常常要測算項目的現(xiàn)金流量和運用凈現(xiàn)值法進行評價。凈現(xiàn)值的計算公式為:凈現(xiàn)值＝收益現(xiàn)值一成本現(xiàn)值。

　　如果凈現(xiàn)值為正值，說明項目有效益，因而是可以接受的；如果凈現(xiàn)值為負值，說明項目沒有效益，因而是不可以接受的。凈現(xiàn)值越大，表明項目的效益就越好。

　　在績效審計中，確立合適的審計標準是非常重要的，也常常是不容易的，它需要具備許多的要求和條件。凈現(xiàn)值公式比較好地滿足了這些條件，但要很好地應用它，則需要準確地計算項目所有的成本和收益，恰當?shù)卮_定和選擇計算用的貼現(xiàn)率。除了凈現(xiàn)值法外，還有多種貼現(xiàn)方法可供使用，如內(nèi)部報酬率法、效益一成本比率法等。

　?。ㄋ模┏杀荆б娑ㄐ苑治龇ā７怯缘恼鈧椖康氖找婧统杀径茧y以用貨幣進行計量，因而只能對之進行定性分析。在進行成本一效益的定性分析時，可以參照T形帳戶的式樣，將“非盈利性”項目的成本與效益分列兩邊，并對它們按一定的標準進行分類排列，比如可以分為經(jīng)濟的、政治的、環(huán)境的等幾個方面;然后，將經(jīng)濟的成本與經(jīng)濟的效益、政治(社會)成本與政治(社會)效益、環(huán)境成本與環(huán)境效益分別進行比較，并將比較的結(jié)果賦以不同的權(quán)重；最后，再對評估項目做以整體的權(quán)衡，得出最終結(jié)論。