內(nèi)部人控制是指公司管理當(dāng)局把持了公司的經(jīng)營管理，股東大會(huì)的權(quán)利被削弱。本文以此為前提主要基于以下考慮：我國上市公司股權(quán)集中導(dǎo)致的內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重，且在短期內(nèi)難以解決。由于我國特殊的經(jīng)濟(jì)情況，很多上市公司都是由國有企業(yè)改造而來，他們不僅有自己的管理當(dāng)局，還有一個(gè)作為發(fā)起人的國有控股股東，而且國有股不能上市流通，所以在上市公司中普遍存在著股權(quán)集中的現(xiàn)象。據(jù)資料，截至1999年10月25日，我國已有1003家上市公司，發(fā)行總股本數(shù)為2816億股，其中國有勝約1902億股，占比67.56％，并且在總股本超過4億元的112家公司中，國有股比例超過70％的占了半數(shù)以上。在這種集中的股權(quán)結(jié)構(gòu)下，董事會(huì)成員主要、甚至全部來自作為發(fā)起人的國有企業(yè)，且大多同時(shí)為公司高層管理人員，董事長(zhǎng)兼總經(jīng)理的現(xiàn)象普遍，導(dǎo)致了嚴(yán)重的內(nèi)部人控制現(xiàn)象。
二、一些說明
內(nèi)部人控制在本文狹義地解釋為管理當(dāng)局決定審計(jì)人員的聘任和變更以及是否委托審計(jì)人員提供非審計(jì)服務(wù)，并直接支付費(fèi)用。以此為前提意味著審計(jì)選聘制度和審計(jì)收費(fèi)制度既定，因此本文不再討論這兩項(xiàng)制度以及審計(jì)委員會(huì)制度和獨(dú)立董事制度（旨在完善審計(jì)選聘制度）對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的影響。
虛假財(cái)務(wù)報(bào)告是指多報(bào)收益的報(bào)告，雖然在存在報(bào)酬契約時(shí)和為避免政治成本，管理當(dāng)局也有隱瞞收益的動(dòng)機(jī)，但在我國主要表現(xiàn)為多報(bào)收益。
虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的對(duì)外呈報(bào)需要同時(shí)滿足兩個(gè)條件：一是管理當(dāng)局編制了虛假財(cái)務(wù)報(bào)告；一是審計(jì)人員出具了虛假審計(jì)報(bào)告，即審計(jì)人員對(duì)管理當(dāng)局編制的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表了標(biāo)準(zhǔn)的無保留審計(jì)意見。
假定審計(jì)技術(shù)是一個(gè)外生變量，即審計(jì)人員能夠發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的任何重大錯(cuò)報(bào)，所以虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的對(duì)外呈報(bào)是管理當(dāng)局與審計(jì)人員共謀的結(jié)果。共謀分消極的共謀與積極的共謀：消極的共謀指審計(jì)人員屈服于被管理當(dāng)局解雇的壓力而妥協(xié)獨(dú)立性，主觀上并不愿意作假；積極的共謀指審計(jì)人員為了獲得額外收益而放棄獨(dú)立性，具有主觀上的意愿性，額外收益一般表現(xiàn)為支付的審計(jì)費(fèi)顯著高于正常水平。
如果審計(jì)人員對(duì)管理當(dāng)局編制的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告，則管理當(dāng)局傾向于解雇審計(jì)人員[1].
三、分析過程
1.分析方法。
從行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度，可以把市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的個(gè)人和主體一般性地界定為“逐利的理性經(jīng)濟(jì)人”，那么他們的行為模式主要取決于該項(xiàng)行為可能產(chǎn)生的預(yù)期收益和預(yù)期成本比較，即當(dāng)一項(xiàng)行為的預(yù)期收益大于預(yù)期成本時(shí)，行為主體就會(huì)為之；反之，則不為之。行為主體的預(yù)期受當(dāng)時(shí)制度安排的影響，其作用過程為：制度安排→行為主體預(yù)期→行為模式。按照這種分析方法，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的對(duì)外呈報(bào)應(yīng)當(dāng)滿足以下兩個(gè)條件：一是在現(xiàn)行制度安排下管理當(dāng)局編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告（管理當(dāng)局作假）的預(yù)期收益大于預(yù)期成本；一是審計(jì)人員出具虛假審計(jì)報(bào)告（審計(jì)人員作假）的預(yù)期收益大干預(yù)期成本。為了分析制度安排對(duì)他們預(yù)期的影響，下面構(gòu)建他們的預(yù)期函數(shù)。
2.構(gòu)建函數(shù)。
管理當(dāng)局作假的預(yù)期收益函數(shù)：EIm=PmlxRm
管理當(dāng)局作假的預(yù)期成本函數(shù)：ECm=Pm2xpm3xlmxACm
審計(jì)人員作假的預(yù)期收益函數(shù)：EIa=PalxNx（ERA+ERn-a）＋OIa＋ARa
審計(jì)人員作假的預(yù)期成本函數(shù)：ECa＝Pa2xPa3xLaxACa
3.變量說明。
EIm：管理當(dāng)局作假的預(yù)期收益。
Pml：管理當(dāng)局預(yù)期審計(jì)人員妥協(xié)的概率。
Rm：管理當(dāng)局從作假中所獲得的增量報(bào)酬，它是作假金額與報(bào)酬契約的函數(shù)。
ECm：管理當(dāng)局作假的預(yù)期成本。
Pm2：管理當(dāng)局預(yù)期作假被發(fā)現(xiàn)的概率。
Pm3：管理當(dāng)局預(yù)期作假被發(fā)現(xiàn)后受到懲罰的概率。
Lm：管理當(dāng)局預(yù)期受到懲罰而承擔(dān)的責(zé)任。
ACm：管理當(dāng)局承擔(dān)責(zé)任的能力系數(shù)，是管理當(dāng)局實(shí)際承擔(dān)責(zé)任的能力與應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的比值。
EIa：審計(jì)人員作假的預(yù)期收益。審計(jì)人員不作假的后果是被管理當(dāng)局解雇或雖不被解雇但不能獲得額外收益，因此，審計(jì)人員作假的預(yù)期收益是被“連續(xù)聘任”所獲得收益（消極性共謀時(shí)）或者再加上額外收益（積極性共謀時(shí)），這里強(qiáng)調(diào)“連續(xù)聘任”的收益，因?yàn)閷徲?jì)人員被解雇還可以接受別的單位委托，所以這里的作假收益不是指審計(jì)費(fèi)收人。
Pal：審計(jì)人員預(yù)期保持了獨(dú)立性而被管理當(dāng)局解雇的概率。
N：審計(jì)人員預(yù)計(jì)連續(xù)提供服務(wù)的審計(jì)期間數(shù)。
ERa：審計(jì)人員從連續(xù)提供審計(jì)服務(wù)中獲得的經(jīng)濟(jì)租。因?yàn)閷徲?jì)人員已經(jīng)熟悉了連續(xù)委托單位的情況，所以他對(duì)連續(xù)委托單位進(jìn)行審計(jì)所支出的成本要低于對(duì)一個(gè)新委托單位進(jìn)行審計(jì)所支出的成本，這個(gè)成本節(jié)約額就是審計(jì)人員從連續(xù)提供審計(jì)服務(wù)中獲得的經(jīng)濟(jì)租。
ERn-a：審計(jì)人員從連續(xù)提供非審計(jì)服務(wù)中獲得的經(jīng)濟(jì)租，解釋同ERa. OIa：審計(jì)人員被解雇后不能立即找到新的委托單位而導(dǎo)致的審計(jì)費(fèi)和非審計(jì)服務(wù)費(fèi)損失以及重新簽約的交易成本。
PalxNx（ERa＋ERn-a）＋OIa：審計(jì)人員消極性共謀的預(yù)期收益。
ARa：審計(jì)人員預(yù)期積極性共謀能從管理當(dāng)局獲得的額外收益，即管理當(dāng)局支付的審計(jì)費(fèi)高于正常水平的差額。
ECa：審計(jì)人員作假的預(yù)期成本。
Pa2：審計(jì)人員預(yù)期作假被發(fā)現(xiàn)的概率。
Pa3：審計(jì)人員預(yù)期作假被發(fā)現(xiàn)后受到懲罰的概率。
La：審計(jì)人員預(yù)期受到懲罰而承擔(dān)的責(zé)任。
ACa：審計(jì)人員承擔(dān)責(zé)任的能力系數(shù)，是審計(jì)人員實(shí)際承擔(dān)責(zé)任的能力與應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的比值。
4.分析制度安排對(duì)上述變量的影響及我國現(xiàn)行制度安排。
以內(nèi)部人控制為前提，排除了對(duì)審計(jì)委員會(huì)制度、獨(dú)立董事制度。審計(jì)選聘制度和審計(jì)收費(fèi)制度的討論后，本文選擇以下因素進(jìn)行分析：（l）業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制與激勵(lì)機(jī)制。該制度與報(bào)表數(shù)字的相關(guān)性越高，管理當(dāng)局從作假中所獲得的增量報(bào)酬Rm越大，極端地講，如果業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和激勵(lì)完全不以財(cái)務(wù)報(bào)表上的數(shù)字為依據(jù)，則管理當(dāng)局虛報(bào)收益的動(dòng)機(jī)將大大降低。而目前我國上市公司對(duì)經(jīng)理人員的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和激勵(lì)多是根據(jù)財(cái)務(wù)指標(biāo)，很少用到非財(cái)務(wù)指標(biāo)，這必然會(huì)助長(zhǎng)其作假的動(dòng)機(jī)。
（2）變更審計(jì)人員披露制度。該制度越嚴(yán)格，管理當(dāng)局隨意變更審計(jì)人員時(shí)受到的壓力越大，則審計(jì)人員預(yù)期保持了獨(dú)立性而被管理當(dāng)局解雇的概率Pal越小，作假的預(yù)期收益也就越小。我國證監(jiān)會(huì)于1996年7月29日發(fā)布的《關(guān)于上市公司聘用、更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所（審計(jì)師事務(wù)所）有關(guān)問題的通知》中規(guī)定，上市公司解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所要在有關(guān)的報(bào)刊上予以披露，但并未強(qiáng)制要求上市公司披露更換的原因，只是規(guī)定在必要時(shí)說明，對(duì)管理當(dāng)局的披露要求過于寬松。
（3）強(qiáng)制性連續(xù)聘任制度和（或）強(qiáng)制性變更制度。強(qiáng)制性連續(xù)聘任制度規(guī)定上市公司必須至少連續(xù)聘任一家審計(jì)機(jī)構(gòu)若干個(gè)（假設(shè)為S）審計(jì)期間，那么在強(qiáng)制性聘任期間內(nèi)，審計(jì)人員預(yù)期保持了獨(dú)立性而被管理當(dāng)局解雇的概率Pal為0，該制度保證了審計(jì)人員至少獲得S期的經(jīng)濟(jì)租，其消極性共謀的收益只包括從超過強(qiáng)制性聘任期間后再被連續(xù)聘任的期間所獲得的經(jīng)濟(jì)租，在這種制度下，審計(jì)人員作假的預(yù)期收益函數(shù)修正為：EIa=Palx（N－S）x（ERa＋ERn-a）＋OIa＋ARa可見，在其他條件不變的情況下，審計(jì)人員消極性共謀的預(yù)期收益小于沒有強(qiáng)制性規(guī)定時(shí)的預(yù)期收益。
強(qiáng)制性變更制度規(guī)定管理當(dāng)局至多只能連續(xù)聘任同一家審計(jì)機(jī)構(gòu)若干個(gè)（假設(shè)為T）審計(jì)年度，到期必須更換。在這種制度下，無論審計(jì)人員是否作假，他都不能獲得到期日后的經(jīng)濟(jì)租，其作假的預(yù)期收益函數(shù)修正為：EIa=Palx（T-t）x（ERa+ERn-a）+OIa+ARa t為已經(jīng)接受委托的期間數(shù)，t越大，作假的預(yù)期收益越小，最大為：PalxTx（ERa＋ERn-a）＋OIa＋ARa當(dāng)T小于（一般都小于）審計(jì)人員預(yù)計(jì)連續(xù)提供服務(wù)的會(huì)計(jì)年度數(shù)N時(shí)，審計(jì)人員作假的預(yù)期收益小于沒有強(qiáng)制性規(guī)定時(shí)的預(yù)期收益。
如果同時(shí)實(shí)施了強(qiáng)制性連續(xù)聘任制度和強(qiáng)制性變更制度，即規(guī)定必須至少連續(xù)聘任S個(gè)期間，但當(dāng)達(dá)到T個(gè)期間時(shí)必須更換，則審計(jì)人員作假的預(yù)期最大收益為：
Palx（T－S）x（ERa＋ERn-a）＋OIa＋ARa
特別地，當(dāng)T=S即一定期間內(nèi)不能更換但到期必須更換時(shí)，審計(jì)人員作假的預(yù)期收益為OIa＋ARa，可見，在同時(shí)實(shí)行兩種強(qiáng)制性制度的情況下，審計(jì)人員作假的預(yù)期收益最小。我國目前沒有這方面的規(guī)定。
（4）上市公司平均的內(nèi)部控制制度。委托單位的內(nèi)部控制制度對(duì)審計(jì)成本的影響主要體現(xiàn)在初次審計(jì)中，當(dāng)審計(jì)人員對(duì)委托單位的情況熟悉后，再對(duì)它進(jìn)行連續(xù)審計(jì)時(shí)，所支出的審計(jì)成本與初次審計(jì)相比將維持在一個(gè)較低的水平，而且這種支出已經(jīng)與委托單位的內(nèi)部控制制度的關(guān)系不大，因此，如果上市公司平均的內(nèi)部控制制度越有效，則審計(jì)人員對(duì)新的委托單位進(jìn)行初次審計(jì)時(shí)所估計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越低，支出的成本也就越低[2]，那么審計(jì)人員從連續(xù)委托中所獲得成本節(jié)約額即經(jīng)濟(jì)租ERa越少，作假的預(yù)期收益也就越低。
我國上市公司內(nèi)部控制普遍薄弱，絕大多數(shù)企業(yè)還未認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的重要性。而且我國也尚未正式提出權(quán)威性很高的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范體系，雖然有關(guān)法律法規(guī)也對(duì)內(nèi)部控制作了一些規(guī)定，但對(duì)于如何執(zhí)行卻沒有做出具體規(guī)定，而且不同規(guī)定的出發(fā)點(diǎn)不同，缺乏系統(tǒng)性和一致性。財(cái)政部以財(cái)會(huì)［2001］41號(hào)文件發(fā)布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一基本規(guī)范（試行）》和《內(nèi)部會(huì)計(jì)規(guī)范一貨幣資金（試行）》，然而基本規(guī)范也是非常原則性的，在現(xiàn)實(shí)中缺乏可操作性，而且僅僅一項(xiàng)貨幣資金規(guī)范還遠(yuǎn)未達(dá)到內(nèi)部控制規(guī)范體系完整性的要求[3].（5）審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。競(jìng)爭(zhēng)越激烈，審計(jì)人員尋找新的委托單位所需要的時(shí)間越長(zhǎng)，審計(jì)人員被解雇后不能立即找到新的委托單位而導(dǎo)致的審計(jì)費(fèi)和非審計(jì)服務(wù)費(fèi)損失以及重新簽約的交易成本OIa越高，其作假的預(yù)期收益也就越高。
我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所（審計(jì)師事務(wù)所）有幾千家，具有上市公司審計(jì)資格的事務(wù)所多達(dá)105家，嚴(yán)重存在供大于求的狀況，審計(jì)市場(chǎng)存在著低層次的激烈競(jìng)爭(zhēng)，事務(wù)所有時(shí)為了保持客戶，不得不向管理當(dāng)局妥協(xié)。
（6）事務(wù)所的規(guī)模和性質(zhì)。這兩個(gè)因素都影響審計(jì)人員承擔(dān)責(zé)任的能力系數(shù)ACo規(guī)模越大，承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的能力越強(qiáng)；在相同規(guī)模條件下，承擔(dān)無限責(zé)任的合伙制事務(wù)所的出資人比承擔(dān)有限責(zé)任的有限責(zé)任事務(wù)所的出資人承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的能力強(qiáng)。承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的能力越強(qiáng)，作假的預(yù)期成本就越大，如果不考慮刑事責(zé)任和行政責(zé)任，一個(gè)一無所有的人敢于做任何違法的行為，因?yàn)樗麤]有承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的能力，違法的預(yù)期成本為零。
我國目前事務(wù)所的規(guī)模普遍偏小，相關(guān)法規(guī)規(guī)定只要出資30萬元就可以成立有限責(zé)任事務(wù)所�，F(xiàn)行法規(guī)規(guī)定事務(wù)所可以采取有限責(zé)任形式和合伙制形式，而出資者出于規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的考慮往往采取有限責(zé)任的形式。
（7）非審計(jì)服務(wù)。審計(jì)人員向委托單位提供的非審計(jì)服務(wù)越多，審計(jì)人員從連續(xù)提供非審計(jì)服務(wù)中獲得的經(jīng)濟(jì)租ERn-a就越多，作假的預(yù)期收益越大。我國目前審計(jì)人員向委托單位提供非審計(jì)服務(wù)的情況很少[4]，可能主要是審計(jì)人員專業(yè)勝任能力的原因。
（8）審計(jì)費(fèi)披露制度。如果要求上市公司披露審計(jì)費(fèi)支付情況，并對(duì)顯著高于正常水平的支付說明原因，則審計(jì)人員預(yù)期積極性共謀從管理當(dāng)局獲得的頷外收益ARa會(huì)很小，作假的預(yù)期收益也會(huì)很小。我國目前未對(duì)上市公司審計(jì)費(fèi)信息披露做出規(guī)定，而且審計(jì)費(fèi)困地域差異沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，無法確定審計(jì)費(fèi)的正常水平。
（9）監(jiān)管力度。監(jiān)管力度越強(qiáng)，管理當(dāng)局與審計(jì)人員預(yù)期作假被發(fā)現(xiàn)的概率Pa2、Pa2越大，作假的預(yù)期成本ECm、ECa越高。我國的證券市場(chǎng)發(fā)展時(shí)間短、存在著監(jiān)管體系薄弱、監(jiān)管手段落后、監(jiān)管人員不足的現(xiàn)象，投資公眾多是投機(jī)者，缺乏監(jiān)督的積極性[5].（10）法律制度。法律責(zé)任規(guī)定得越嚴(yán)厲，管理當(dāng)局和審計(jì)人員預(yù)期受到懲罰而承擔(dān)的責(zé)任Lm、La越大。法律責(zé)任規(guī)定得越明確，管理當(dāng)局和審計(jì)人員預(yù)期作假被發(fā)現(xiàn)后受到懲罰的概率Pm3、Pa3越高。此外，行為主體的預(yù)期還受到法律執(zhí)行效果的影響，在一項(xiàng)法律剛頒布時(shí)，行為主體預(yù)期的違法成本可能很高，但是如果法律在實(shí)踐中不能得到有效執(zhí)行，違法者不能受到應(yīng)有的懲罰，那么行為主體預(yù)期的違法成本會(huì)逐漸變小，因此，法律越能得到有效執(zhí)行，Pm3、Pa3、Lm、La越大，作假的預(yù)期成本越高。
我國現(xiàn)行法律體系對(duì)如何認(rèn)定及由誰認(rèn)定管理當(dāng)局和審計(jì)人員的法律責(zé)任規(guī)定得不明確。法律責(zé)任以行政責(zé)任為主，缺乏威懾性；被處以刑事責(zé)任的案例不多，即使處罰也不十分嚴(yán)厲，轟動(dòng)一時(shí)的瓊民源案件的最后判決結(jié)果是兩人分別被處以兩年和三年徒刑，與該案件的惡劣程度相比不夠嚴(yán)厲；關(guān)于民事責(zé)任的規(guī)定也十分原則，缺乏可操作性[6].在以上影響因素中，凡是能提高審計(jì)人員作假的預(yù)期成本、降低預(yù)期收益的制度安排都能提高審計(jì)人員的獨(dú)立性，從而降低管理當(dāng)局預(yù)期審計(jì)人員妥協(xié)的概率Pml，這些制度安排對(duì)防范虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的對(duì)外呈報(bào)具有乘數(shù)效應(yīng)。
5.分析結(jié)果。
按照本文提出的分析方法，凡是能提高管理當(dāng)局和審計(jì)人員作假的預(yù)期收益、降低預(yù)期成本的制度安排，都會(huì)促使虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的對(duì)外呈報(bào)；反之，則能防范虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的對(duì)外呈報(bào)。根據(jù)上面的分析過程，我們得出了能有效防范虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的制度安排，見下表：
分析結(jié)果匯總表
制度因素有效防范虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的制度安排
業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系和激勵(lì)機(jī)制與財(cái)務(wù)指標(biāo)的相關(guān)性低
審計(jì)人員變更披露制度嚴(yán)格
強(qiáng)制性連續(xù)聘任制度
和（或）強(qiáng)制性變更制度存在
內(nèi)部控制制度有效
事務(wù)所規(guī)模大
事務(wù)所性質(zhì)無限責(zé)任
審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不激烈
非審計(jì)服務(wù)禁止或限制提供
審計(jì)費(fèi)披露制度嚴(yán)格
監(jiān)管力度大
法律制度 法律責(zé)任明確、嚴(yán)厲，法律執(zhí)行有效
四、結(jié)論
由以上分析可知，為了防范虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的對(duì)外呈報(bào)，在存在內(nèi)部人控制的前提下，我國應(yīng)采取以下制度安排：①在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系和激勵(lì)契約中引進(jìn)非財(cái)務(wù)指標(biāo)，建議采用包括財(cái)務(wù)方面、客戶方面、內(nèi)部經(jīng)營過程方面、學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)方面的平衡計(jì)分卡綜合業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系；②制定嚴(yán)格的審計(jì)人員變更披露制度，要求披露變更的具體原因；③制定強(qiáng)制性連續(xù)聘任制度和（或）強(qiáng)制性變更制度；④制定完善的、可操作性強(qiáng)的內(nèi)部控制制度規(guī)范體系，提高上市公司總體的內(nèi)部控制制度的有效性；⑤提高事務(wù)所的最低注冊(cè)資本限額，強(qiáng)制事務(wù)所進(jìn)行聯(lián)合與兼并，以擴(kuò)大事務(wù)所的規(guī)模和降低審計(jì)市場(chǎng)低層次的競(jìng)爭(zhēng)程度；⑥強(qiáng)制規(guī)定事務(wù)所只能采取合伙制形式；⑦禁止或限制審計(jì)人員向被審計(jì)單位提供非審計(jì)服務(wù)；⑧制定嚴(yán)格的審計(jì)費(fèi)披露制度和全國統(tǒng)一的行業(yè)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，要求對(duì)于顯著高于正常水平的審計(jì)費(fèi)支付解釋具體原因；⑨加強(qiáng)證監(jiān)會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)管理當(dāng)局和審計(jì)人員的監(jiān)管力度；⑩完善法律制度，明確和提高管理當(dāng)局和審計(jì)人員承擔(dān)的法律責(zé)任（尤其是民事賠償責(zé)任），加強(qiáng)執(zhí)法力度。
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