一、權(quán)益法的核算范圍
新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。
1.共同控制——對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資采用權(quán)益法
共同控制是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。
2.重大影響——對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資采用權(quán)益法
重大影響是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)利，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營(yíng)企業(yè)。
在確定能否對(duì)被投資單位實(shí)施控制或是施加重大影響時(shí)，應(yīng)考慮潛在的表決權(quán)因素。新準(zhǔn)則要求在確定能否對(duì)被投資單位實(shí)施控制或施加重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮潛在的表決權(quán)因素，如投資企業(yè)和其他方持有的被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等。投資企業(yè)對(duì)被投資單位實(shí)際控制能力的大小，不僅以投資份額的一定比例（20％或50％）作為劃分標(biāo)準(zhǔn)�？梢哉f(shuō)，長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法、權(quán)益法及其適用范圍是長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則最重要的一個(gè)變化。
新準(zhǔn)則將投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的情況，即對(duì)子公司的投資，日常會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)要求采用成本法核算，即平時(shí)不用按照被投資方的凈損益與享有比例增加投資收益及投資賬面價(jià)值，但是要求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。
新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)子公司投資采用成本法核算，主要是與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同。按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的解釋，雖然權(quán)益法能夠提供與合并財(cái)務(wù)報(bào)表效果類似的關(guān)于損益的信息，但是包括主體在內(nèi)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中已經(jīng)提供了類似的信息，并且更為完整，在單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表中則不需要再提供類似信息。因此國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)認(rèn)為，采用成本法編制的獨(dú)立財(cái)務(wù)報(bào)表具有相關(guān)性。由于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)子公司股權(quán)投資采用成本法核算，新準(zhǔn)則采取了與國(guó)際準(zhǔn)則一致的做法。
另外采用成本法核算對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，與新的 《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則相一致。《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定，以母公司及子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他資料，按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，由母公司按照經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論下的購(gòu)買(mǎi)法編制抵消分錄，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。
二、投資成本的調(diào)整
新準(zhǔn)則規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。新準(zhǔn)則取消了原準(zhǔn)則中關(guān)于股權(quán)投資差額的核算。下面舉例說(shuō)明新準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本的確定。
�。劾�1］ 甲公司以2000萬(wàn)元取得乙公司30％的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為6000萬(wàn)元。如甲公司能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊懀瑒t甲公司應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2000萬(wàn)
貸：銀行存款 2000萬(wàn)
假定投資時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為7000萬(wàn)元，則甲公司應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2000萬(wàn)
貸：銀行存款 2000萬(wàn)
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 100萬(wàn)
貸：營(yíng)業(yè)外收入 100萬(wàn)
新準(zhǔn)則規(guī)定，如果被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。
根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)持有的對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資，應(yīng)享有被投資單位凈利潤(rùn)的份額即投資收益，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后加以確定，不應(yīng)僅按照被投資單位的賬面凈利潤(rùn)與持股比例計(jì)算的結(jié)果而簡(jiǎn)單確定。根據(jù)重要性原則，企業(yè)一般應(yīng)考慮的調(diào)整因素包括：以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額以及減值準(zhǔn)備的金額對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響。如果存在其他重要項(xiàng)目，也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。
［例2］ 甲企業(yè)于20×6年1月1日取得聯(lián)營(yíng)企業(yè)30％的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為1200萬(wàn)元，賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。被投資單位20×6年度利潤(rùn)表中的凈利潤(rùn)為500萬(wàn)元。
被投資單位當(dāng)期利潤(rùn)表中已按其賬面價(jià)值計(jì)算扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用為60萬(wàn)元，按照取得投資時(shí)點(diǎn)上固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算確定的折舊費(fèi)用為120萬(wàn)元，假定不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤(rùn)計(jì)算確定的投資收益應(yīng)為150（500×30％）萬(wàn)元。如按該固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤(rùn)為440（500－60）萬(wàn)元，甲投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算確認(rèn)的當(dāng)期投資收益為132（440×30％）萬(wàn)元。
如果無(wú)法合理確定取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值，或者投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相比，兩者之間的差額不具有重要性的，投資企業(yè)也可以按照被投資單位的賬面凈利潤(rùn)與持股比例計(jì)算確認(rèn)投資收益，但是應(yīng)在報(bào)表附注中說(shuō)明這一事實(shí)，以及無(wú)法合理確定被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值等原因。
三、超額虧損的確認(rèn)
按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，投資企業(yè)在確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。
其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益，通常是指長(zhǎng)期性的應(yīng)收項(xiàng)目，如企業(yè)對(duì)被投資單位的長(zhǎng)期應(yīng)收款，該款項(xiàng)的清償沒(méi)有明確的計(jì)劃且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)期間難以收回的，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成長(zhǎng)期權(quán)益。
企業(yè)存在其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目以及負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的情況下，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：
第一，減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。
第二，其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目。
長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零時(shí)，如果存在實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益，應(yīng)該以長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值為限減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資損失。長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值不作調(diào)整。
第三，合同或協(xié)議約定的其他責(zé)任義務(wù)。
長(zhǎng)期權(quán)益的價(jià)值減記至零時(shí)，如果按照投資合同或協(xié)議約定需要企業(yè)承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的金額確認(rèn)為投資損失，同時(shí)減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，應(yīng)按以上相反順序恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資收益。
�。劾�3］ 甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán)，2006年12月31日長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元。乙企業(yè)2007年虧損3000萬(wàn)元。假定取得投資時(shí)點(diǎn)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同。則甲企業(yè)2007年應(yīng)確認(rèn)投資損失1200萬(wàn)元，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值降至800萬(wàn)元。
如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為6000萬(wàn)元，當(dāng)年度甲企業(yè)應(yīng)分擔(dān)損失2400萬(wàn)元，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值減至0，如果甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長(zhǎng)期應(yīng)收款800萬(wàn)元，則應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)損失：
借：投資收益 400
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 400
如按上述順序已確認(rèn)的投資損失外仍有額外損失的，應(yīng)在備查賬簿中登記。被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，按上述相反順序恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資
貸：投資收益
