問題的提出
A集團公司是某生產(chǎn)制造企業(yè)，為增值稅一般納稅人，主要產(chǎn)品為石腦油。產(chǎn)品運輸主要由其下屬分支機構(gòu)專業(yè)汽車隊完成，由于每年石腦油的運量很大，相應(yīng)的稅收負擔也很大。A集團公司為了達到節(jié)稅目的，聘請有關(guān)稅務(wù)專家進行籌劃，擬定了如下幾個方案：
方案一是由A集團公司統(tǒng)一繳納增值稅，A集團公司將專用發(fā)票統(tǒng)一開給購貨方C；
方案二是將專業(yè)汽車隊改建成立獨立核算的運輸公司B，運輸公司將運輸發(fā)票直接開給購貨方C；
方案三是將專業(yè)汽車隊改建成立獨立核算的運輸公司B，運輸公司將運輸發(fā)票直接開給A，再由A將專用發(fā)票統(tǒng)一開給購貨方C.
對三個方案的定性分析
對于第一種方案，A集團公司采用的是送貨上門的銷售方式，將產(chǎn)品銷售收入及運費合在一起計算增值稅銷項稅額，統(tǒng)一開具增值稅專用發(fā)票，稅法稱之為混合銷售行為�；旌箱N售行為是指一項銷售行為既涉及貨物銷售又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)的行為，兩者之間密切相連，且從同一受讓方取得價款。現(xiàn)行稅法規(guī)定，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體經(jīng)營者以及從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，征收增值稅。其他單位和個人的混合銷售行為，征收營業(yè)稅。本案非應(yīng)稅勞務(wù)即為交通運輸勞務(wù)。很顯然方案一的結(jié)果是由A集團公司統(tǒng)一繳納17％的增值稅，相應(yīng)地進項扣除僅為運輸工具耗用的油料、配件以及正常修理費等物料消耗項目。所以，
運費應(yīng)納稅額＝運費金額×17%－物料消耗金額×17%
對于第二個方案，將專業(yè)汽車隊改建成立獨立核算的運輸公司B ，B公司將運輸發(fā)票直接開給購貨方C，由B直接向購貨方收取運費，稅法稱之為兼營行為。兼營行為是指增值稅的納稅人在銷售貨物和提供應(yīng)稅勞務(wù)過程中，還兼營非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的行為�，F(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額；不分別核算或者不能準確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額應(yīng)并入貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額中，一并征收增值稅。由于A集團公司將專業(yè)汽車隊改建成立獨立核算的運輸公司B，可視為A、B分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，B公司可以只按交通運輸業(yè)繳納3％的營業(yè)稅，不納增值稅。所以，
運費應(yīng)納稅額＝運費金額×3%
對于第三個方案，起因是購貨方C在支付運費時要求用增值稅專用發(fā)票抵扣，而不是運費發(fā)票。這是因為稅法明確規(guī)定一般納稅人外購貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運輸費用，根據(jù)運費結(jié)算清單，按7%的扣除率計算進項稅額進行抵扣，既然運費發(fā)票只能抵扣7％的進項稅額，增值稅專用發(fā)票卻能抵扣17%的進項稅額。理性的客戶會選擇后者。稅務(wù)專家的意見是由B向A開具運費發(fā)票，然后由A將專用發(fā)票統(tǒng)一開給購貨方C.這樣B繳3%營業(yè)稅，即B應(yīng)納稅額＝運費金額×3%；那么A繳17%增值稅，但A也只能抵扣7%，A應(yīng)納稅額＝運費金額×17%－運費金額×7%.合計：
運費應(yīng)納稅額＝B應(yīng)納稅額＋A應(yīng)納稅額
�。竭\費金額×3%＋運費金額×17%－運費金額×7%
＝運費金額×13%
對三個方案的定量分析
納稅籌劃中有增值稅節(jié)稅點的說法，在不影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、遵守稅法和企業(yè)財務(wù)會計制度的前提下，納稅人可采用增值稅節(jié)稅點分析適用身份，即通過分析納稅人的銷售額增長率是否超過節(jié)稅點來確定。為便于分析，本例假設(shè)運費金額為不含稅運費，則：
增值率＝（運費金額－物料消耗金額）÷運費金額
�。剑ㄟ\費金額×17%－物料消耗金額×17%）÷運費金額×17%
＝（運費銷項稅額－物料進項稅額）÷運費銷項稅額
運費應(yīng)納增值稅額＝運費銷項稅額－物料進項稅額
�。剑ㄟ\費銷項稅額－物料進項稅額）÷運費銷項稅額×運費銷項稅額
�。皆鲋德省吝\費銷項稅額
�。皆鲋德省吝\費金額×17%……①
方案二中運費應(yīng)納稅額＝運費金額×3%……②
方案三中運費應(yīng)納稅額＝運費金額×13%……③
令①＝②，有增值率節(jié)稅點＝17.65%；令①＝③，有增值率節(jié)稅點＝76.47%.
我們首先對方案一與方案二進行比較：
比如，2006年運費金額100萬元，物料消耗金額85萬元，計算得出增值率為15%；
方案一運費應(yīng)納稅額＝（100－85）×17%＝2.55（萬元）
方案二運費應(yīng)納稅額＝100×3%＝3（萬元）
方案一優(yōu)于方案二，因為增值率15%小于增值率節(jié)稅點17.65%
再如，2006年運費金額100萬元，物料消耗金額80萬元，計算得出增值率為20%；
方案一運費應(yīng)納稅額＝（100－80）×17%＝3.4（萬元）
方案二運費應(yīng)納稅額＝100×3%＝3（萬元）
方案二優(yōu)于方案一，因為增值率20%大于增值率節(jié)稅點17.65%
我們再對方案一與方案三進行比較：
又如，2006年運費金額100萬元，物料消耗金額30萬元，計算得出增值率為70%；
方案一運費應(yīng)納稅額＝（100－30）×17%＝11.9（萬元）
方案三運費應(yīng)納稅額＝100×13%＝13（萬元）
方案一優(yōu)于方案三，因為增值率70%小于增值率節(jié)稅點76.47%
再如，2006年運費金額100萬元，物料消耗金額20萬元，計算得出增值率為80%；
方案一運費應(yīng)納稅額＝（100－20）×17%＝13.6（萬元）
方案三運費應(yīng)納稅額＝100×13%＝13（萬元）
方案三優(yōu)于方案一，因為增值率80%大于增值率節(jié)稅點76.47%
通過以上分析我們可以得出，在方案一與方案二中選擇時，當增值率（運費金額與物料消耗金額之差與運費金額比值）大于17.65%時，選用方案二稅負低，當增值率小于17.65%時，選用方案一稅負低。在方案一與方案三中選擇時，當增值率大于76.47%時，選用方案三稅負低，當增值率小于76.47%時，選用方案一稅負低。
最后我們比較方案二與方案三之間的優(yōu)劣。如前所述，兩者區(qū)別是方案二購貨方只能拿到運費發(fā)票抵扣7％。對于第三個方案，購貨方可以得到增值稅專用發(fā)票抵扣17%.當購貨方對發(fā)票沒有要求時，方案二只需負擔運費的3%稅負，方案三要承擔運費的13%稅負，就運費而言方案二較方案三減輕10％的稅負。但是理性的購貨方都會選擇要增值稅專用發(fā)票抵扣17%，這樣出于穩(wěn)定客戶、擴大產(chǎn)品銷售的目的，只能選擇方案三。
總結(jié)
本文通過對工作中遇到的實際案例的思考，結(jié)合MPAcc課堂中的理論學(xué)習(xí)，從定性和定量兩方面分析了如何對集團公司銷售產(chǎn)品中發(fā)生的運輸費用進行納稅籌劃。這也只是筆者對運費納稅籌劃的粗淺認識和體會，在實際工作中一定要綜合考慮各種因素，具體問題具體分析，切不可生搬硬套。
