問題

　　執(zhí)行新會計準(zhǔn)則后，對于轉(zhuǎn)讓超額虧損子公司的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，在合并報表中應(yīng)如何進行會計處理？

　　解答

　　公司對超額虧損子公司在2006年12月31日前根據(jù)有關(guān)規(guī)定未確認的投資損失，公司在新會計準(zhǔn)則實施后轉(zhuǎn)讓上述超額虧損子公司時，轉(zhuǎn)讓價款與上述未確認投資損失的差額應(yīng)調(diào)整未分配利潤，不能在合并利潤表中確認為當(dāng)期投資收益；對于新會計準(zhǔn)則實施后已在利潤表內(nèi)確認的子公司超額虧損，在轉(zhuǎn)讓該子公司時可以將轉(zhuǎn)讓價款與已確認超額虧損的差額作為投資收益計入當(dāng)期合并利潤表。

　　解讀

　　在原《企業(yè)會計制度》下，對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時，投資企業(yè)確認的被投資企業(yè)虧損額，一般以長期股權(quán)投資減計至零為限。其未確認的被投資單位的虧損分擔(dān)額，在編制合并會計報表時，可以在合并會計報表的"未分配利潤"項目上增設(shè)"未確認的投資損失"項目，同時在利潤表的"少數(shù)股東損益"項目下反映，這兩個項目反映母公司未確認子公司的投資虧損額。

　　執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》后，子公司"超額虧損"要在報表內(nèi)確認?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則解釋第1號》規(guī)定，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則后，母公司對于納入合并范圍子公司的未確認投資損失，在合并資產(chǎn)負債表中應(yīng)當(dāng)沖減未分配利潤，不再單獨作為未確認的投資損失項目列報。

　　企業(yè)在編制執(zhí)行新準(zhǔn)則后的首份報表時，對于比較合并財務(wù)報表中的"未確認的投資損失"項目金額，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的列報要求進行調(diào)整，相應(yīng)沖減合并資產(chǎn)負債表中的"未分配利潤"項目和合并利潤表中的"凈利潤"及"歸屬于母公司所有者的凈利潤"項目。

　　執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》后，對于2007年以前產(chǎn)生的未在利潤表內(nèi)確認的超額虧損，按照有關(guān)規(guī)定調(diào)整2006年末未分配利潤的，計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益時，應(yīng)直接增加未分配利潤，不應(yīng)在合并利潤表中作為轉(zhuǎn)讓收益。2007年1月1日以后產(chǎn)生的、已在合并利潤表中確認的超額虧損，公司在轉(zhuǎn)讓上述超額虧損子公司時，可以確認相應(yīng)的轉(zhuǎn)讓收益。

　　問題

　　上市公司是否可以采用《關(guān)于證券投資基金執(zhí)行[企業(yè)會計準(zhǔn)則]估值業(yè)務(wù)及份額凈值計價有關(guān)事項的通知》（證監(jiān)會計字[2007]21號）所規(guī)定的估值方法，對可供出售金融資產(chǎn)的期末公允價值進行計量？

　　解答

　　上市公司可以采用包括證監(jiān)會計字（2007）21號文件所規(guī)定的估值方法在內(nèi)的、合理的估值方法，對可供出售金融資產(chǎn)的期末公允價值進行計量。同時應(yīng)在財務(wù)報表附注中對其采用的估值方法和估值過程進行詳細披露。根據(jù)一貫性原則，公司應(yīng)在以后的會計期間內(nèi)采用相同的估值方法對同類可供出售金融資產(chǎn)進行估值。

　　解讀

　　企業(yè)對可供出售金融資產(chǎn)等金融資產(chǎn)的期末公允價值進行計量時，有以下幾項基本原則：

　?。ㄒ唬Υ嬖诨钴S市場的投資品種，如估值日有市價的，采用市價確定公允價值。估值日無市價，但最近交易日后經(jīng)濟環(huán)境未發(fā)生重大變化的，采用最近交易市價確定公允價值。估值日無市價，且最近交易日后經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了重大變化的，參考類似投資品種的現(xiàn)行市價及重大變化因素，調(diào)整最近交易市價，確定公允價值。有充足證據(jù)表明最近交易市價不能真實反映公允價值的，對最近交易的市價進行調(diào)整，確定公允價值。

　?。ǘΣ淮嬖诨钴S市場的投資品種，采用市場參與者普遍認同且被以往市場實際交易價格驗證具有可靠性的估值技術(shù)確定公允價值。運用估值技術(shù)得出的結(jié)果，應(yīng)反映估值日在公平條件下進行正常商業(yè)交易所采用的交易價格。采用估值技術(shù)確定公允價值時，盡可能使用市場參與者在定價時考慮的所有市場參數(shù)，并通過定期校驗，確保估值技術(shù)的有效性。

　?。ㄈ┯谐渥憷碛杀砻靼匆陨瞎乐翟瓌t仍不能客觀反映相關(guān)投資品種的公允價值的，公司應(yīng)根據(jù)具體情況與監(jiān)管部門或中介機構(gòu)進行商定，按最能恰當(dāng)反映公允價值的價格估值。

　　問題

　　對于非同一控制下企業(yè)合并，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，如果合并成本小于被購買方可辨認凈資產(chǎn)的公允價值，將差額（即負商譽）確認收益時，應(yīng)關(guān)注哪些事項？

　　解答

　　對于非同一控制下企業(yè)合并，應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號--企業(yè)合并》的要求，首先確定購買日，然后再確定合并成本和收購方在購買日享有的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額。

　　在出現(xiàn)負商譽的情況下，應(yīng)對合并成本及取得的被購買方的各項可辨認資產(chǎn)、負債（包括或有負債）的公允價值進行復(fù)核。經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時應(yīng)當(dāng)充分披露相關(guān)交易的背景情況。

　　解讀

　　非同一控制下企業(yè)合并，收購企業(yè)、收購被購企業(yè)支付的價款中，可以分成兩大部分，即享有的被購企業(yè)凈資產(chǎn)（所有者權(quán)益）份額的公允價值、以及支付價款超過或低于該公允價值而形成的正商譽或者負商譽。正商譽不攤銷，但應(yīng)作減值測試，負商譽在收購時計入當(dāng)期損益，即"營業(yè)外收入".

　　例：A公司以1000萬元取得B公司30%的股權(quán)，取得投資時，被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3500萬元。會計處理如下：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）10500000（35000000×30%）

　　　貸：銀行存款　10000000

　　　　　營業(yè)外收入　500000

　　提醒企業(yè)注意的是，負商譽50萬元計入當(dāng)期損益中。

　　例：接上例條件，假設(shè)被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元。會計處理如下：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）10000000

　　　貸：銀行存款　10000000

　　提醒企業(yè)注意的是，正商譽100（1000-3000×30%）萬元包含在長期股權(quán)投資初始成本中。

　　為防止可辨認凈資產(chǎn)公允價值過高而產(chǎn)生的負商譽對利潤表的影響，對合并成本及取得的被購買方的各項可辨認資產(chǎn)、負債（包括或有負債）的公允價值的復(fù)核和披露，至關(guān)重要。