一、研究開發(fā)費(fèi)用的會計處理
《企業(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》應(yīng)用指南指出，將研究開發(fā)項(xiàng)目區(qū)分為研究階段與開發(fā)階段，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)研究與開發(fā)的實(shí)際情況加以判斷，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；會計處理是借記“管理費(fèi)用”，貸記“銀行存款”等。開發(fā)階段的支出，同時滿足5項(xiàng)條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。
企業(yè)對研究開發(fā)的支出應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算，比如直接發(fā)生的研發(fā)人員工資、材料費(fèi)，以及相關(guān)設(shè)備折舊費(fèi)等。同時從事多項(xiàng)研究開發(fā)活動的，所發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在各項(xiàng)研究開發(fā)活動之間進(jìn)行分配，無法合理分配的，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，應(yīng)予資本化的支出，在費(fèi)用發(fā)生時，借記“研發(fā)支出”，貸記“銀行存款”等。形成資產(chǎn)時，借記“無形資產(chǎn)”，貸記“研發(fā)支出”。
二、研究開發(fā)費(fèi)用的稅務(wù)處理
2008年12月10日，國家稅務(wù)總局下發(fā)了《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知（國稅發(fā)[2008]116號）對企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用如何在稅前進(jìn)行加計扣除進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定。
�。ㄒ唬┒惙▽ρ邪l(fā)費(fèi)用稅前加計扣除的規(guī)定
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定：企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費(fèi)用的50％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。
�。ǘ┰试S加計扣除研發(fā)費(fèi)用的研發(fā)項(xiàng)目
研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)(不包括人文、社會科學(xué))新知識，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品(服務(wù))而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的活動。創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)），是指企業(yè)通過研究開發(fā)活動在技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）方面的創(chuàng)新取得了有價值的成果，對本地區(qū)（省、自治區(qū)、直轄市或計劃單列市）相關(guān)行業(yè)的技術(shù)、工藝領(lǐng)先具有推動作用，不包括企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級或?qū)_的科研成果直接應(yīng)用等活動（如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識等）。
（三）研發(fā)費(fèi)用的支出范圍
允許稅前加計扣除的研發(fā)費(fèi)用的支出范圍國家正在制定，即將下發(fā)執(zhí)行。在新規(guī)定下發(fā)之前按照《財政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財務(wù)管理的若干意見》（財企[2007]194號）執(zhí)行。在一個納稅年度中實(shí)際發(fā)生的下列費(fèi)用支出，允許在計算應(yīng)納稅所得額時按照規(guī)定實(shí)行加計扣除。
1、新產(chǎn)品設(shè)計費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)。
2、從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用。
3、在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼。
4、專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)。
5、專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)。
6、專門用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)。
7、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗(yàn)費(fèi)。
8、研發(fā)成果的論證、評審、驗(yàn)收費(fèi)用。
《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)[2008]116號）第八條規(guī)定：行政法規(guī)和國家稅務(wù)總局規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費(fèi)用和支出項(xiàng)目，均不允許計入研究開發(fā)費(fèi)用。
�。ㄋ模┭邪l(fā)費(fèi)用的歸集與核算
1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全財務(wù)制度與研發(fā)費(fèi)用管理制度，對研發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理。
2、企業(yè)在一個納稅年度內(nèi)進(jìn)行多個研發(fā)活動的，應(yīng)按照不同開發(fā)項(xiàng)目分別歸集可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用額。
3、企業(yè)未設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu)同時承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營任務(wù)的，應(yīng)對研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分開核算，準(zhǔn)確、合理的計算各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用支出。
4、企業(yè)應(yīng)按照財政部制定的會計準(zhǔn)則和會計制度，在相關(guān)科目下，設(shè)置明細(xì)科目，核算實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，并按照研發(fā)項(xiàng)目設(shè)立項(xiàng)目臺賬，按納稅年度歸集、統(tǒng)計研發(fā)費(fèi)用。
5、企業(yè)財務(wù)核算不健全、未按照規(guī)定準(zhǔn)確歸集與核算研發(fā)費(fèi)用的，不得實(shí)行加計扣除。
6、企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)各項(xiàng)目的實(shí)際發(fā)生額歸集不準(zhǔn)確、匯總額計算不準(zhǔn)確的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整其稅前扣除額或加計扣除額。
�。ㄎ澹┭邪l(fā)費(fèi)用的加計扣除方法
企業(yè)根據(jù)財務(wù)會計核算和研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際情況，對發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行收益化或資本化處理的，可按下述規(guī)定計算加計扣除：
1、研發(fā)費(fèi)用計入當(dāng)期損益未形成無形資產(chǎn)的，允許再按其當(dāng)年研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的50%，直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。
2、研發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。
3、實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，在年度中間預(yù)繳所得稅時，允許據(jù)實(shí)計算扣除，在年度終了進(jìn)行所得稅年度申報時，再依照規(guī)定計算加計扣除。
�。┭邪l(fā)費(fèi)用稅前加計扣除應(yīng)報送的有關(guān)資料
企業(yè)應(yīng)于納稅年度終了后向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送以下資料。資料不齊全的，應(yīng)于匯算清繳截止期內(nèi)補(bǔ)齊有關(guān)資料，否則不得享受加計扣除優(yōu)惠。
1、自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目計劃書和研究開發(fā)費(fèi)預(yù)算；
2、自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況和專業(yè)人員名單；
3、自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目當(dāng)年研究開發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況歸集表；
4、企業(yè)總經(jīng)理辦公會議或董事會關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件；
5、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目的合同或協(xié)議；
6、研究開發(fā)項(xiàng)目的效用情況說明、研究成果報告等資料；
7、稅務(wù)機(jī)關(guān)要求報送的其他資料。
企業(yè)如有縣級以上行政部門和國家批準(zhǔn)設(shè)立的基金會（機(jī)構(gòu)）下達(dá)的科技計劃項(xiàng)目（任務(wù)）書、研發(fā)資金補(bǔ)助憑據(jù)等有關(guān)資料的，應(yīng)一并報送。
（七）建立研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除的審核和征詢制度
主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的納稅申報表及有關(guān)資料的真實(shí)性和合理性進(jìn)行審核。對符合規(guī)定的，準(zhǔn)予稅前加計扣除；認(rèn)為不符合規(guī)定不準(zhǔn)予稅前加計扣除的，應(yīng)報縣級以上（含縣級）稅務(wù)機(jī)關(guān)復(fù)審確認(rèn)。
稅務(wù)機(jī)關(guān)對研發(fā)項(xiàng)目存有異議的，縣級以上（含縣級）稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求企業(yè)提供科技、經(jīng)貿(mào)等有關(guān)部門或行業(yè)協(xié)會的鑒定意見書，或會同同級科技、經(jīng)貿(mào)等有關(guān)部門復(fù)核，必要時征詢專家意見。
�。ò耍┢髽I(yè)集團(tuán)內(nèi)的研發(fā)費(fèi)用的處理
企業(yè)集團(tuán)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營和科技開發(fā)的實(shí)際情況，對技術(shù)要求高、投資數(shù)額大，需要由集團(tuán)公司進(jìn)行集中開發(fā)的研究開發(fā)項(xiàng)目，其實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，可以按照合理的分?jǐn)偡椒ㄔ谑芤婕瘓F(tuán)成員公司間進(jìn)行分?jǐn)偂?
企業(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的，企業(yè)集團(tuán)應(yīng)提供集中研究開發(fā)項(xiàng)目的協(xié)議或合同，該協(xié)議或合同應(yīng)明確規(guī)定參與各方在該研究開發(fā)項(xiàng)目中的權(quán)利和義務(wù)、費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ葍?nèi)容。如不提供協(xié)議或合同，研究開發(fā)費(fèi)不得加計扣除。
集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的，企業(yè)集團(tuán)集中研究開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)利和義務(wù)、費(fèi)用支出和收益分享一致的原則，合理確定研究開發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ā?
企業(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的，企業(yè)集團(tuán)母公司負(fù)責(zé)編制集中研究開發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)書、研究開發(fā)費(fèi)用預(yù)算表、決算表和決算分?jǐn)偙怼?
稅企雙方對企業(yè)集團(tuán)集中研究開發(fā)費(fèi)的分?jǐn)偡椒ê徒痤~有爭議的，如企業(yè)集團(tuán)成員公司設(shè)在不同省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市的，企業(yè)按照國家稅務(wù)總局的裁決意見扣除實(shí)際分?jǐn)偟难芯块_發(fā)費(fèi)；企業(yè)集團(tuán)成員公司在同一省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市的，企業(yè)按照省稅務(wù)機(jī)關(guān)的裁決意見扣除實(shí)際分?jǐn)偟难芯块_發(fā)費(fèi)。
三、研究開發(fā)費(fèi)用的納稅調(diào)整
由于稅法規(guī)定符合條件的研究開發(fā)費(fèi)，除據(jù)實(shí)在稅前扣除外，還可以按實(shí)際發(fā)生額的50%在稅前加計扣除。企業(yè)在實(shí)際進(jìn)行賬務(wù)處理時，按會計制度的規(guī)定執(zhí)行，年末進(jìn)行企業(yè)所得稅申報時再做納稅調(diào)減。為了便于管理，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“技術(shù)開發(fā)費(fèi)抵扣臺賬”，以保證申報稅前扣除的正確性。
【案例1】A公司自行研究開發(fā)一項(xiàng)技術(shù)，截至2008年6月30日，發(fā)生研發(fā)支出合計1000萬元，經(jīng)測試該項(xiàng)研發(fā)活動完成了研究階段，從2008年7月1日開始進(jìn)入開發(fā)階段。該階段發(fā)生研發(fā)支出1200萬元，假定符合無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定的開發(fā)支出資本化的條件。2008年12月31日，該項(xiàng)研發(fā)活動結(jié)束，最終開發(fā)出一項(xiàng)非專利技術(shù)。
相關(guān)會計處理如下：
�。�1）2008年6月30日前發(fā)生的研發(fā)支出：
借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 10000000
貸：銀行存款等 10000000
（2）2008年6月30日前，發(fā)生的研發(fā)支出全部屬于研究階段的支出：
借：管理費(fèi)用 10000000
貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 10000000
（3）2008年下半年，發(fā)生開發(fā)支出并滿足資本化確認(rèn)條件：
借：研發(fā)支出——資本化支出 12000000
貸：銀行存款等 12000000
�。�4）2008年12月31日，該技術(shù)研發(fā)完成并形成無形資產(chǎn)：
借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù) 12000000
貸：研發(fā)支出——資本化支出 12000000
從上例企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的會計處理來看，企業(yè)在期末轉(zhuǎn)賬時并沒有做加計扣除的會計處理，如上例第2筆分錄，將不滿足資本化條件的研究階段的支出100萬元，100%計入了當(dāng)期損益。再如第4筆分錄，將滿足資本化條件的開發(fā)階段的研發(fā)支出120萬元，也100%轉(zhuǎn)入了無形資產(chǎn)，未實(shí)行150%的加計扣除或加計攤銷處理，這樣使得企業(yè)對于自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，就沒有享受到稅前加計扣除的稅收優(yōu)惠。
按企業(yè)所得稅法的規(guī)定，研究開發(fā)費(fèi)用的具體加計扣除的方式，應(yīng)分兩個階段進(jìn)行。
一是研究開發(fā)費(fèi)用未形成無形資產(chǎn)。對于未形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，在按規(guī)定實(shí)行100%扣除的基礎(chǔ)上，在計算應(yīng)納稅所得額時，再按研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計扣除。
【案例2】仍以上例資料，A公司2008年度按會計準(zhǔn)則核算的會計利潤為3000萬元，假定按企業(yè)所得稅法規(guī)定沒有其他調(diào)整事項(xiàng)，則該公司2008年度的應(yīng)納所得稅額應(yīng)為：
應(yīng)納稅所得額=3000-1000×50%=2500（萬元）
應(yīng)納所得稅額=2500×25%=625（萬元）
二是研究開發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)。形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用，則屬于資本化支出，構(gòu)成無形資產(chǎn)成本，應(yīng)允許加計后作為無形資產(chǎn)的成本，按照規(guī)定攤銷，也就是說形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用，按無形資產(chǎn)成本的150%從無形資產(chǎn)使用的月份起，按其使用壽命平均進(jìn)行攤銷。
研究開發(fā)費(fèi)用加計扣除的方式，有兩種方式可供選擇。
第一種方式：是按企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，將構(gòu)成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用總額的100%轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)，在規(guī)定的使用壽命內(nèi)平均攤銷；待納稅申報時，再按年攤銷額的50%在稅前加計扣除，在納稅申報環(huán)節(jié)享受所得稅的優(yōu)惠。
【案例3】延續(xù)以上兩例資料，符合無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定的開發(fā)支出資本化條件的1200萬元，構(gòu)成無形資產(chǎn)成本。假定該非專利技術(shù)的使用壽命為10年。A公司2009年度按會計準(zhǔn)則核算的會計利潤為3500萬元。
假定按稅法規(guī)定沒有其他調(diào)整事項(xiàng)，A公司應(yīng)作如下會計處理：
（1）2008年12月31日，該非專利技術(shù)研發(fā)完成并形成無形資產(chǎn)。
借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù) 12000000
貸：研發(fā)支出——資本化支出 12000000
�。�2）從2009年起，無形資產(chǎn)每年的攤銷處理：
借：制造費(fèi)用 1200000（1200/10）
貸：累計攤銷 1200000
�。�3）計算2009年的納稅所得額和應(yīng)納所得稅額：
應(yīng)納稅所得額=3500-120×50%=3440（萬元）
應(yīng)納所得稅額=3440×25%=860（萬元）
第二種方式：是按企業(yè)所得稅法規(guī)定，將構(gòu)成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用總額的150%，直接轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)成本，同時將加計的50%成本的攤銷額提前計入企業(yè)研發(fā)年度的凈利潤。在會計核算時，按使用壽命進(jìn)行平均攤銷，將加計后的攤銷額直接計入成本費(fèi)用，不需要再進(jìn)行納稅調(diào)整，從會計核算上享受了稅收優(yōu)惠。
【案例4 】
延續(xù)以上三例資料，A公司應(yīng)作如下會計處理：
�。�1）2008年12月31日，將構(gòu)成無形資產(chǎn)成本的1200萬元，按150%加計后轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)。
借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù) 18000000（120×150%）
貸：研發(fā)支出——資本化支出 12000000
以前年度損益調(diào)整 6000000（180-120）
同時將以前年度損益調(diào)整的60萬元，作為凈利潤提前計入企業(yè)研發(fā)年度的凈利潤。
借：以前年度損益調(diào)整 6000000
貸：利潤分配——未分配利潤 6000000
（2）從2009年起，無形資產(chǎn)每年的攤銷處理：
借：制造費(fèi)用 1800000（180/10）
貸：累計攤銷 1800000
上述兩種加計扣除方式，雖然形式上不同，但其結(jié)果是相同的，每年在稅前扣除的金額，均是形成無形資產(chǎn)成本150%的使用年限的平均值。前者是在會計核算時不反映加計扣除，而在納稅申報時進(jìn)行了調(diào)整扣除。后者是在會計核算時進(jìn)行了加計扣除；而納稅申報時就無須再進(jìn)行調(diào)整。兩種方式享受所得稅優(yōu)惠政策的結(jié)果是一樣的。