“甲供材”財(cái)務(wù)核算方法
在實(shí)踐中，“甲供材”的財(cái)務(wù)核算主要有兩種方法：
方法一：“甲供材”直接計(jì)入投資賬戶。建設(shè)方在領(lǐng)發(fā)“甲供材”時(shí)，按材料實(shí)際購(gòu)買價(jià)，借記“在建工程——××工程”，貸記“工程物資”。而施工方在收到材料及以后發(fā)出材料時(shí)不作賬務(wù)處理，只在賬外登記管理，“甲供材”部分不反映在施工方的工程收入和工程支出中。
方法二：“甲供材”通過轉(zhuǎn)賬結(jié)算。建設(shè)方在“甲供材”發(fā)出時(shí)，直接按材料的預(yù)算價(jià)抵作預(yù)付給施工方的工程款。材料發(fā)出時(shí)，借記“預(yù)付賬款”（或預(yù)付工程款），貸記“工程物資”（或庫存材料）。由于沖抵的預(yù)付賬款（或預(yù)付工程款）是按材料預(yù)算價(jià)，而轉(zhuǎn)出的工程物資是按實(shí)際購(gòu)買價(jià)，之間存在的差額直接計(jì)入工程成本，視其差額的正負(fù)情況，借（或貸）記“在建工程——××工程”。而施工方一般都是在收到材料時(shí)按材料的預(yù)算價(jià)，借記“庫存材料”，貸記“預(yù)收賬款”。
上述兩種不同的財(cái)務(wù)核算方式，在實(shí)務(wù)中對(duì)應(yīng)了兩種“甲供材”的稅收管理模式。
模式一：只繳稅，不開票。
在方法一中，由于建設(shè)方在材料發(fā)出時(shí)，直接計(jì)入了在建工程的成本。因此，在最終結(jié)算的環(huán)節(jié)，施工方對(duì)于“甲供材”部分只繳稅，不開票，否則就會(huì)導(dǎo)致“甲供材”重復(fù)計(jì)入成本。
模式二：既繳稅，又開票。
在方法二中，由于建設(shè)方發(fā)出材料時(shí)，按材料預(yù)算價(jià)作為預(yù)付賬款，未入工程成本，只是按預(yù)算價(jià)與實(shí)際購(gòu)買價(jià)格之間的差額直接進(jìn)入了工程成本。此時(shí)，施工方需要按“甲供材”的實(shí)際購(gòu)買價(jià)繳納營(yíng)業(yè)稅，但只能按預(yù)算價(jià)開具建筑業(yè)發(fā)票。
兩種核算方法的優(yōu)劣分析
方法一的劣勢(shì)：建設(shè)方在材料發(fā)出時(shí)直接計(jì)入工程成本，但實(shí)際上材料還沒有用于或全部用于工程，將會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。同時(shí)，施工方在收到材料和發(fā)出材料時(shí)，均不進(jìn)行任何會(huì)計(jì)處理，不利于建設(shè)工程在實(shí)施過程中對(duì)“甲供材”的使用和監(jiān)督管理。
對(duì)應(yīng)方法一的稅務(wù)管理模式，首先，由于建設(shè)方發(fā)出材料時(shí)直接按材料成本計(jì)入工程成本，無需憑工程發(fā)票計(jì)入成本，在一定程度上強(qiáng)化了建設(shè)方不愿意將“甲供材”稅金提給施工方的動(dòng)機(jī)。建筑工程雙方的矛盾，在一定程度上加大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理難度。其次，由于施工方對(duì)于“甲供材”只繳稅、不開票，稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)“甲供材”進(jìn)行管理時(shí)必須主動(dòng)出擊，嚴(yán)格按照國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目管理及發(fā)票使用管理暫行辦法的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕128號(hào)）的要求，做好每一個(gè)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的項(xiàng)目登記工作，特別是項(xiàng)目清算環(huán)節(jié)的稅收管理。再其次，由于施工方“甲供材”本身需要繳納營(yíng)業(yè)稅，因此，建設(shè)方在實(shí)踐中有時(shí)會(huì)和施工方串通，將“甲供材”金額在繳稅同時(shí)開入建筑業(yè)發(fā)票中，重復(fù)計(jì)入成本。
方法一的優(yōu)勢(shì)：方法一的優(yōu)勢(shì)主要對(duì)應(yīng)的就是方法二的劣勢(shì)。因此，我們需要先來看方法二的劣勢(shì)。在方法二中，由于施工方需要按“甲供材”的預(yù)算價(jià)開具發(fā)票，在會(huì)計(jì)上，這部分金額，施工方必須作為收入處理。但對(duì)應(yīng)這部分的收入，施工方無法取得對(duì)應(yīng)的材料成本憑證入賬。因?yàn)椴牧鲜羌追街苯淤?gòu)買的，相關(guān)發(fā)票的抬頭是建設(shè)方。而這一問題在方法一中卻不存在，施工方對(duì)于“甲供材”只繳稅、不開票。
方法二的劣勢(shì)：實(shí)務(wù)中，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)工程預(yù)算造價(jià)單中“甲供材”的預(yù)算價(jià)，以及通過審核建設(shè)方、施工方關(guān)于“甲供材”的購(gòu)買發(fā)票、出庫單、入庫單和領(lǐng)料單來認(rèn)可施工方對(duì)應(yīng)的“甲供材”成本。但是，這一做法難以得到廣泛的認(rèn)可。特別是在建筑工程跨地區(qū)施工情形下，工程所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)的做法并不一定能得到施工企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可。
方法二的優(yōu)勢(shì)：方法二最大的優(yōu)勢(shì)在于稅務(wù)管理上。由于建設(shè)方材料發(fā)出時(shí)沒有計(jì)入工程成本，最終只能憑建筑業(yè)發(fā)票計(jì)入成本。因此，建設(shè)方需要建筑業(yè)發(fā)票計(jì)入成本的動(dòng)機(jī)客觀上有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于“甲供材”的稅收管理。稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以變主動(dòng)出擊為被動(dòng)防御，即通過禁止建設(shè)單位直接憑材料購(gòu)買發(fā)票計(jì)入成本的行為，再配合建筑業(yè)相關(guān)登記的管理手段，就可以實(shí)現(xiàn)比較高效的“甲供材”稅收管理。但是，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要注意的是，在方法二中，施工單位按“甲供材”開票時(shí)，也只能按預(yù)算價(jià)而不是其實(shí)際購(gòu)買價(jià)（即營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)）開票。
“甲供材”營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間
對(duì)于“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，目前并無明確規(guī)定。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》相關(guān)規(guī)定，建筑業(yè)是按預(yù)收款確定營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，如果將建設(shè)方把“甲供材”提供給施工方視作建設(shè)方以材料方式預(yù)付款的話，施工方取得“甲供材”時(shí)，就應(yīng)該繳納營(yíng)業(yè)稅。但是在實(shí)踐中，施工方無法取得“甲供材”的實(shí)際購(gòu)買價(jià)。同時(shí)，在工程決算環(huán)節(jié)，涉及多提供材料或少提供材料時(shí)，雙方還需要重新計(jì)算相應(yīng)的金額。因此，“甲供材”在工程最終決算環(huán)節(jié)一次性繳納營(yíng)業(yè)稅比較合理，也便于稅務(wù)管理。