【問】A企業(yè)為一般納稅人，為生產(chǎn)大型機(jī)械設(shè)備的企業(yè)，該大型機(jī)械設(shè)備的生產(chǎn)工期為二年。2010年1月，A企業(yè)與B企業(yè)簽訂銷售合同。合同約定：合同簽訂后1個月內(nèi)，B企業(yè)應(yīng)支付設(shè)備價款的10%，2010年6月、2010年12月、2011年6月、2011年12月各支付合同價款的10%，2012年1月設(shè)備移交，經(jīng)驗收合格后一個月內(nèi)B企業(yè)支付剩余價款。2010年9月，B企業(yè)已按約定時間向A企業(yè)支付設(shè)備價款的20%，但因戰(zhàn)略調(diào)整，不需要該設(shè)備，向A企業(yè)提出解約。雙方達(dá)成協(xié)議，A企業(yè)退還B企業(yè)10%設(shè)備價款，B企業(yè)支付A企業(yè)賠償金5萬元。A企業(yè)對上述業(yè)務(wù)應(yīng)如何做稅務(wù)處理？
【答】按照稅法相關(guān)規(guī)定，上述問題中提到的預(yù)收款項，主要涉及增值稅和企業(yè)所得稅兩個稅種的處理。而要想準(zhǔn)確把握相關(guān)的稅務(wù)處理，就必須要弄清楚問題的實質(zhì)。
事實上，預(yù)收賬款的稅務(wù)處理，關(guān)鍵是要先把握在銷售收入確認(rèn)方面，增值稅和企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定的差異。
增值稅處理重點關(guān)注發(fā)票問題
根據(jù)《增值稅暫行條例》第十九條第一款的規(guī)定：“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。”同時《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第三十八條第四款規(guī)定，收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天為：采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天。
因此，A企業(yè)在2010年2月及6月收到B企業(yè)支付的貨款時，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)繳納增值稅。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[2006]156號）規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間開具增值稅專用發(fā)票。A企業(yè)應(yīng)在2010年2月和2010年6月分別向B企業(yè)開具專用發(fā)票。
2010年9月，雙方解約。A企業(yè)應(yīng)收B企業(yè)賠償款1萬，并應(yīng)償付設(shè)備價款10%給B企業(yè)。
根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，銷售貨物是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)；同時規(guī)定，一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應(yīng)按國家稅務(wù)總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。A企業(yè)未將大型設(shè)備交付給B企業(yè)，A企業(yè)不屬于銷售貨物，不需繳納增值稅。A企業(yè)應(yīng)按國稅發(fā)[2006]156號文規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票方可扣減其銷項稅額。也就是說，A企業(yè)按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票的，收取的預(yù)收款可不需繳納增值稅，否則，需繳納增值稅。
A企業(yè)收到B企業(yè)的賠償款是否需繳納增值稅？A企業(yè)的設(shè)備未交付給B企業(yè)，增值稅納稅義務(wù)未發(fā)生，因此，收取的賠償款不需繳納增值稅。
企業(yè)所得稅注意收入總額的確認(rèn)
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足以下四個條件應(yīng)確認(rèn)收入的實現(xiàn)：
1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；
2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制；
3.收入的金額能夠可靠地計量；
4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。
A企業(yè)制造該設(shè)備已預(yù)收B企業(yè)部份貨款，因該設(shè)備并未發(fā)給B企業(yè)，不滿足銷售商品收入確認(rèn)條件。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第（九）項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第（一）項至第（八）項規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。”A企業(yè)收取B企業(yè)的預(yù)收款，因A企業(yè)不再向其發(fā)送貨物，屬于確實無法支付的應(yīng)付款項。該款項與A企業(yè)收取賠償款一樣，屬于A企業(yè)的其他收入，應(yīng)計算企業(yè)收入總額計算繳納企業(yè)所得稅。A企業(yè)退還B企業(yè)部份預(yù)付款，取得相關(guān)合法憑證的，可按《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。”在稅前扣除。
另外，依據(jù)印花稅暫行條例及相關(guān)規(guī)定，該合同應(yīng)在簽訂時貼花，履行完稅手續(xù)。盡管該合同中途解約，都應(yīng)按照規(guī)定貼花。
實際操作中應(yīng)注意3個方面：
由于近年來增值稅和企業(yè)所得稅的基本法規(guī)都發(fā)生了變化，因此在實際操作中，企業(yè)財務(wù)人員首先要了解新稅法下的相關(guān)規(guī)定，然后再判斷如何進(jìn)行處理。提醒注意以下幾個事項：
1、對預(yù)收賬款的余額在匯算清繳的時候進(jìn)行分析處理。因為有的預(yù)收款確實是不需要發(fā)貨，這種款項作為企業(yè)所得稅收入總額中的其他收入來處理。
2、企業(yè)收到預(yù)收款項，要結(jié)合與客戶簽訂合同來確定相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅事項，以及發(fā)票如何開具的問題。
3、企業(yè)收到預(yù)收款后，與客戶解除合同的，應(yīng)關(guān)注相應(yīng)票據(jù)的取得。比如企業(yè)已收款，但已經(jīng)繳納增值稅的，就需要開具增值稅紅字發(fā)票，沖減企業(yè)的銷項稅額。