對外支付特許權使用費的反避稅調查風險及應對

　　編者按：2014年7月，國家稅務總局發(fā)布《關于對外支付大額費用反避稅調查的通知》（稅總辦發(fā)[2014]146號），文件要求各地稅務機關針對企業(yè)向境外關聯(lián)方支付大額特許權使用費的情況開展排查活動，并于2014年9月將排查情況上報國家稅務總局。據了解，2015年初，各地稅務機關將會根據國家稅務總局對排查結果的審核意見啟動特別納稅調整選案程序，針對存在以下特許權使用費支付情形的企業(yè)逐步啟動特別納稅調整立案調查，相關企業(yè)將會面臨嚴峻的反避稅調查調整風險。這對企業(yè)而言無疑具有巨大的稅務合規(guī)風險。本文中，專家介紹了幾種極易被中國稅務當局重點關注和實施特別納稅調整的特許權使用費支付情形，并提出了一些改善交易和定價政策的建議，以期幫助中國企業(yè)預防和避免相關稅務風險。

　　一、反避稅調查的重點對象

　?。ㄒ唬┺D讓定價調查調整的常規(guī)重點對象

　　根據《特別納稅調整實施辦法（試行）》第二十九條，稅務機關在企業(yè)所得稅日常監(jiān)管工作中，對具有以下情形的企業(yè)是否存在關聯(lián)交易避稅的行為予以重點關注：

　　1.關聯(lián)交易數(shù)額較大或類型較多的企業(yè)；

　　2.長期虧損、微利或跳躍性盈利的企業(yè)；

　　3.低于同行業(yè)利潤水平的企業(yè)；

　　4.利潤水平與其所承擔的功能風險明顯不相匹配的企業(yè)；

　　5.與避稅港關聯(lián)方發(fā)生業(yè)務往來的企業(yè)；

　　6.未按規(guī)定進行關聯(lián)申報或準備同期資料的企業(yè)；

　　7.其他明顯違背獨立交易原則的企業(yè)。

　?。ǘ┬乱惠喎幢芏惻挪楣ぷ鞯闹攸c對象

　　根據《關于對外支付大額費用反避稅調查的通知》相關規(guī)定，在新一輪反避稅排查工作中，稅務機關對存在避稅嫌疑的以下特許權使用費的支付予以重點關注：

　　1.向避稅地支付特許權使用費；

　　2.向不承擔功能或只承擔簡單功能的境外關聯(lián)方支付特許權使用費；

　　3.境內企業(yè)對特許權價值有特殊貢獻或者特許權本身已貶值，仍然向境外支付高額特許權使用費。

　　二、容易被稅務機關立案調查的交易形式

　　1.重復支付特許權使用費

　　中國企業(yè)從境外關聯(lián)方購入核心固定資產的同時向境外關聯(lián)方支付特許權使用費，由于中國企業(yè)與境外關聯(lián)方只簽署有固定資產購銷合同，與購入固定資產相關的特許權使用費已經含在購銷合同之中，卻又另行支付了該筆特許權使用費，從而構成重復支付。

　　2.對已過技術保密期的技術支付特許權使用費

　　境外關聯(lián)方授權中國企業(yè)使用的某一專利技術已過保密期，或者授予的專有技術已為同行業(yè)企業(yè)普遍應用和掌握，不再具有專有技術價值的，中國企業(yè)仍然繼續(xù)向境外關聯(lián)方支付高額的特許權使用費的交易欠缺合理的商業(yè)目的和經濟實質。

　　3.生產企業(yè)就向關聯(lián)銷售公司銷售產品支付特許權使用費

　　中國企業(yè)在跨國集團企業(yè)內部作為主要承擔生產功能的企業(yè)，其生產的產品全部銷售給集團總部指定的其他關聯(lián)公司，沒有銷售給無關聯(lián)的第三方，因此，相關技術或商標在生產環(huán)節(jié)和銷售環(huán)節(jié)都不會帶來實際收益，而中國企業(yè)仍需向境外關聯(lián)方支付大額特許權使用費的交易難以證實其經濟實質。

　　4.特許權使用費的支付與雙方在集團內部承擔的功能和風險不配比

　　境外關聯(lián)方通過授權境內子公司相關技術的使用權而獲取高額特許權使用費的同時，自身卻不承擔任何研發(fā)費用和風險，或者自身的凈資產水平與高額特許權使用費收入明顯不成比例，或者境外關聯(lián)方無法最終控制研發(fā)成果的利益歸屬。

　　被排查企業(yè)存在以上情形的，應當特別關注和重視如何應對特別納稅調查調整的稅務風險，盡量避免被立案調查。

　　三、中國企業(yè)如何有效化解特許權使用費的特別納稅調整風險

　　中國企業(yè)與其境外關聯(lián)方存在技術、商標、特許經營權等無形資產的轉讓或者授權交易并向境外關聯(lián)方支付特許權使用費的，應當特別重視防范反避稅調查的風險，專家建議企業(yè)應當重新審視自身的定價政策，確保相關交易符合經濟實質和合理的商業(yè)目的，相關定價符合獨立交易原則：

　?。ㄒ唬?nbsp; 確保特許權使用費的支付具有經濟實質和合理的商業(yè)目的

　　中國企業(yè)應當充分準備相關證明資料，證明與境外關聯(lián)方就支付特許權使用費的關聯(lián)交易具備經濟實質，具有合理的商業(yè)目的。具體而言，企業(yè)可以從以下三個方面著手準備：

　　1.特許權交易涉及的技術、專利、商標等無形資產具有極高的市場價值

　　中國企業(yè)應當證明其獲取的專有技術、專利或者商標等無形資產的使用權或所有權是在行業(yè)中的一種獨一無二的無形資產，是仍處在長久保密期間、未被公開的專有技術，是在中國同行業(yè)的企業(yè)中間屬于從未被掌握和應用的技術，具有極高的市場價值。

　　2.特許權交易能夠為中國企業(yè)帶來實際利益

　　中國企業(yè)應當證明獲取的專有技術、專利等無形資產的使用權能夠極大程度上提高自身的生產、經營和銷售的能力和效率，能夠給中國企業(yè)帶來豐厚的實際經濟利益，確保自身在中國相關行業(yè)具備核心的、持久的競爭優(yōu)勢。如果沒有獲得相關特許權，將無法獲得以往各年度的高額營業(yè)收入和利潤。

　　3.特許權交易與交易各方在企業(yè)集團內部承擔的功能和風險相一致

　　作為支付特許權使用費的中國企業(yè)，其支付行為應當與其在企業(yè)集團內部承擔的功能和風險相一致。中國企業(yè)對外支付大額特許權使用費的，應當不主要承擔相關無形資產的研發(fā)費用和研發(fā)風險，僅承擔諸如生產、經營以及管理等領域的功能和風險。

　　作為取得特許權使用費的境外關聯(lián)方，其收益水平應當與其在企業(yè)集團內部承擔的功能和風險相一致。境外關聯(lián)方取得大額特許權使用費收入的，應當主要承擔相關無形資產的研發(fā)費用和研發(fā)風險，配備相關技術研發(fā)人員和資產設備，并應當有權最終決定相關無形資產的經濟利益歸屬。

　?。ǘ┐_保特許權使用費的定價符合獨立交易原則

　　發(fā)生特許權使用費交易的關聯(lián)企業(yè)應當依照中國企業(yè)所得稅法以及相關稅收法律法規(guī)的規(guī)定，在可比性分析和充分論證的基礎上，選取合理的定價方法，以確保符合獨立交易原則。

　　除中國稅法規(guī)定的轉讓定價的五類方法外，專家建議企業(yè)支付的特許權使用費可以隨著其利潤狀況浮動，并且將其體現(xiàn)在簽訂的合同之中；同時，在交易實質和計算依據不變的情況下應盡量保持特許權使用費定價的前后一致性，而不是隨機地確定支付金額。

　　對于在國內同時擁有多個子公司的跨國公司，建議企業(yè)在制定集團的特許權使用費定價政策時注意保持各公司之間的一致性，以有效應對中國稅務機關進行針對集團的反避稅調查可能出現(xiàn)的稅務風險。

　　建議企業(yè)在制定特許權使用費合同時，應同時準備說明定價和理性的資料，如技術的使用情況、技術的構成情況、技術的占有情況、技術預期效益的具體測算、技術開發(fā)費用、技術的可替代性以及相關各方的功能與風險等資料。在制定特許權使用費合同后，還應當定期根據交易的變化情況對合同內容進行復核和及時調整。

　　小結

　　在2014年全國反避稅排查工作基礎之上，各地稅務機關正在針對中國企業(yè)向境外關聯(lián)方支付大額服務費和特許權使用費的交易行為實施全面的特別納稅調整立案調查。而關聯(lián)企業(yè)之間的特許權使用費交易的稅務合規(guī)難度非常大，應當引起相關企業(yè)的格外重視。建議企業(yè)重新審視集團內部特許權使用費的交易架構和定價政策，事先充分準備相關證明資料，充實交易的經濟實質，適當調整定價政策，確保特許權使用費交易具備合理的商業(yè)目的，其定價符合獨立交易原則，從而有效預防和化解可能面臨的特別納稅調整稅務風險。