融資一直是企業(yè)所頭疼的事情，銀行貸款手續(xù)繁瑣同時(shí)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)要求較高，企業(yè)經(jīng)常因?yàn)樾抛u(yù)等原因從金融系統(tǒng)融資遭遇阻力，為了募集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的資金，經(jīng)常采取向自己股東或者內(nèi)部職工集資的方式來(lái)募集資金。那么企業(yè)向職工集資支付的利息在稅前能否扣除，如何扣除，本文結(jié)合《關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》國(guó)稅函[2009]777號(hào)文對(duì)此問(wèn)題進(jìn)行分析。
一、集資利息稅前扣除的爭(zhēng)論
企業(yè)向職工集資支付的利息在稅前能否扣除，在國(guó)稅函[2009]777號(hào)文下發(fā)之前稅法并未明確結(jié)論，各地執(zhí)行口徑不一。有地方認(rèn)為屬于非法集資不允許扣除，如《大連市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)2008年涉稅業(yè)務(wù)解答之一》( 大地稅函[2008]36號(hào) ）第一條第二款：企業(yè)向個(gè)人借款支付的利息，一律不得稅前扣除。各基層局不得為貸款個(gè)人代開發(fā)票。
《吉林省國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》（吉國(guó)稅發(fā)[2009]65號(hào)）規(guī)定：在財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局沒(méi)有明確規(guī)定前，企業(yè)向個(gè)人借款支付的利息，暫不允許在企業(yè)所得稅稅前扣除。
有些地方認(rèn)為企業(yè)向個(gè)人集資利息支出屬于企業(yè)實(shí)際發(fā)生的成本，不超過(guò)金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率的部分允許扣除。
如《河北省地方稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》（冀地稅函[2009]9號(hào)）規(guī)定：非金融企業(yè)向個(gè)人借款發(fā)生的利息支出，按照不超過(guò)人民銀行同期同類貸款利率計(jì)算的利息部分準(zhǔn)予扣除。
《寧波市地方稅務(wù)局關(guān)于明確2008年度企業(yè)所得稅匯算清繳若干問(wèn)題的通知》（甬地稅一[2009]20號(hào)）規(guī)定：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)及個(gè)人借款利息支出，2008年在不高于年利率10%范圍內(nèi)憑合法憑證按實(shí)扣除。
《浙江省國(guó)家稅務(wù)局所得稅處2008年度匯算清繳問(wèn)題解答》規(guī)定：考慮到我省中小企業(yè)的實(shí)際情況，為支持其度過(guò)金融危機(jī)難關(guān)，對(duì)個(gè)人借款利息支出暫允許在稅前扣除。利息支出標(biāo)準(zhǔn)不超過(guò)金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算，但必須出具借款協(xié)議和合法憑證。
國(guó)稅函[2009]777號(hào)文規(guī)定，企業(yè)向自然人借款的利息支出，在借款真實(shí)、合法、有效同時(shí)簽訂有借款合同的基礎(chǔ)上，支付的利息不超過(guò)同期同類貸款利率的數(shù)額可以在企業(yè)所得稅前扣除。777號(hào)文的出臺(tái)，終于為支付的個(gè)人借款利息能否稅前扣除給出了一個(gè)明確的答復(fù)，與《企業(yè)所得稅法》中稅前扣除原則“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”相吻合。
二、777號(hào)文政策要點(diǎn)
國(guó)稅函[2009]777號(hào)將企業(yè)向個(gè)人借款發(fā)生的利息支出分兩種情況：
一是向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，不超過(guò)同期同類貸款利率且關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與權(quán)益性投資比例（金融企業(yè)為5：1，其他企業(yè)為2：1）符合規(guī)定的情況下，可以在企業(yè)所得稅前扣除。
二是向不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的其他人員支付的借款利息支出，如果借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為，同時(shí)簽訂了借款合同，則支付的利息在不超過(guò)金融企業(yè)同期同類貸款利率的部分允許稅前扣除。
三、企業(yè)需重點(diǎn)關(guān)注事項(xiàng)
1.未明確支付的利息是否需憑發(fā)票在稅前扣除
777號(hào)文規(guī)定向自然人支付的借款利息允許扣除，但是并未明確是否需要提供發(fā)票。從政策導(dǎo)向來(lái)看，777號(hào)文的規(guī)定更加人性化，體現(xiàn)了稅收和實(shí)際情況的結(jié)合，但我國(guó)實(shí)行以票控稅，在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中若企業(yè)不能提供發(fā)票，不排除稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)納稅調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。建議企業(yè)盡量采取到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票的辦法來(lái)規(guī)避自身的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如浙江省國(guó)家稅務(wù)局就要求出具借款協(xié)議和合法憑證據(jù)以在稅前扣除。
《浙江省國(guó)家稅務(wù)局所得稅處2008年度匯算清繳問(wèn)題解答》規(guī)定：考慮到我省中小企業(yè)的實(shí)際情況，為支持其度過(guò)金融危機(jī)難關(guān)，對(duì)個(gè)人借款利息支出暫允許在稅前扣除。利息支出標(biāo)準(zhǔn)不超過(guò)金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算，但必須出具借款協(xié)議和合法憑證。
2.支付利息需要按照規(guī)定代扣稅款
（1）個(gè)人所得稅
若企業(yè)向自然人支付利息時(shí)未取得發(fā)票，則在支付自然人利息時(shí)需要按照規(guī)定代扣個(gè)人所得稅，按照利息所得代扣20%的個(gè)人所得稅�！蛾P(guān)于印發(fā)的通知》（國(guó)稅發(fā)[1994]89號(hào)）第十八條規(guī)定：利息、股息、紅利所得實(shí)行源泉扣繳的征收方式，其扣繳義務(wù)人應(yīng)是直接向納稅義務(wù)人支付利息、股息、紅利的單位。
需要注意的是財(cái)稅[2008]132號(hào)文規(guī)定：儲(chǔ)蓄存款在2008年10月9日后(含10月9日)孳生的利息所得，暫免征收個(gè)人所得稅。
《關(guān)于修改的決定》（國(guó)務(wù)院令第502號(hào)）第十三條規(guī)定：儲(chǔ)蓄機(jī)構(gòu)，是指經(jīng)國(guó)務(wù)院銀行業(yè)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)的商業(yè)銀行、城市信用合作社和農(nóng)村信用合作社等吸收公眾存款的金融機(jī)構(gòu)。
政策規(guī)定免征個(gè)人所得稅的利息所得，僅限于國(guó)務(wù)院令第502號(hào)文規(guī)定的吸收公眾存款的金融機(jī)構(gòu)，對(duì)個(gè)人向企業(yè)借款取得的利息收入不屬于免稅范圍之列，因此利息支付方應(yīng)按照20%代扣個(gè)人所得稅。
（2）營(yíng)業(yè)稅
個(gè)人取得的利息收入也需要繳納營(yíng)業(yè)稅，但是支付利息方不是營(yíng)業(yè)稅的法定扣繳義務(wù)人，不存在法定扣繳義務(wù)，但實(shí)際執(zhí)行中不排除稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)代扣營(yíng)業(yè)稅的可能性。
《營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）的通知》（國(guó)稅函發(fā)［1995］156號(hào)）規(guī)定：不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。
3.同期同類貸款利率是否包括浮動(dòng)利率未明確
原內(nèi)資稅法下，《關(guān)于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的批復(fù)》（國(guó)稅函[2003]1114號(hào)）規(guī)定：金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率包括中國(guó)人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率。但新企業(yè)所得稅法施行后一直沒(méi)有相關(guān)文件對(duì)同期同類貸款利率進(jìn)行解釋，為避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，在政策明確之前我們建議企業(yè)采用銀行基準(zhǔn)利率。
4.什么是合法的企業(yè)與自然人借貸未明確
《最高人民法院關(guān)于如何確認(rèn)公民與企業(yè)之間借貸行為效力的批復(fù)》（法釋[1999] 3號(hào)）規(guī)定：公民與非金融企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)）之間的借貸屬于民間借貸，只要雙方當(dāng)事人意思表示真實(shí)即可認(rèn)定有效。另外，根據(jù)《最高人民法院關(guān)于人民法院審理借款案件的若干意見(jiàn)》（法民發(fā)[1991]21號(hào)）規(guī)定：民間借貸的利率可以適當(dāng)高于銀行的利率，但最高不得超過(guò)銀行同類貸款利率的4倍，超過(guò)部分不受法律保護(hù)。
因此777號(hào)文規(guī)定簽訂借款合同即是明確借貸關(guān)系是雙方的真實(shí)意思表示，是真實(shí)的，同時(shí)根據(jù)最高法院的解釋，利率不超過(guò)同期貸款利息的4倍以內(nèi)的即為法律上有效，但是企業(yè)向個(gè)人借款是否屬于非法集資，是否合法并未明確。
非法集資是指單位或者個(gè)人未依照法定的程序經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，以發(fā)行股票、債券、彩票、投資基金證券或者其他債權(quán)憑證的方式向社會(huì)公眾籌集資金，并承諾在一定期限內(nèi)以貨幣、實(shí)物及其他利益等方式向出資人還本付息給予回報(bào)的行為。非法集資往往表現(xiàn)出下列特點(diǎn)：一是未經(jīng)有關(guān)部門依法批準(zhǔn)，包括沒(méi)有批準(zhǔn)權(quán)限的部門批準(zhǔn)的集資；有審批權(quán)限的部門超越權(quán)限批準(zhǔn)集資。二是承諾在一定期限內(nèi)給出資人還本付息。還本付息的形式除以貨幣形式為主外，也有實(shí)物形式和其他形式。三是向社會(huì)不特定的對(duì)象籌集資金。這里“不特定的對(duì)象”是指社會(huì)公眾，而不是指特定少數(shù)人。四是以合法形式掩蓋其非法集資的實(shí)質(zhì)。
企業(yè)向職工集資一般都未經(jīng)過(guò)有關(guān)部門批準(zhǔn)，是企業(yè)和個(gè)人之間的自主行為，是否屬于“非法集資”呢？若此種情況均屬于非法集資，那么就意味著企業(yè)向自然人的借款利息支出不允許扣除。
從目前政策導(dǎo)向來(lái)看，我們傾向于認(rèn)為企業(yè)與自然人之間的借貸只要滿足真實(shí)、有效原則，簽訂了借款合同，其集資未用于違法行為，那么其支付的利息在不超過(guò)同期同類銀行貸款利率部分內(nèi)就可以在稅前扣除。
5.企業(yè)高管是否構(gòu)成關(guān)聯(lián)方未明確
777號(hào)文規(guī)定，企業(yè)向與有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，需要滿足財(cái)稅[2008]121號(hào)文規(guī)定的關(guān)聯(lián)債資比例，那么單純?cè)谄髽I(yè)任職不擁有企業(yè)股份的企業(yè)高管是否構(gòu)成企業(yè)的關(guān)聯(lián)方，是否需要按照第一條規(guī)定計(jì)算可以扣除的利息支出尚未明確。
《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法[試行]》（國(guó)稅發(fā)[2009]2號(hào)）規(guī)定的八大關(guān)聯(lián)關(guān)系并未明確單純?nèi)温毜母吖苁欠窈推髽I(yè)構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則將企業(yè)高管界定為企業(yè)的關(guān)聯(lián)方。一般情況下企業(yè)高管是否和企業(yè)構(gòu)成關(guān)聯(lián)方對(duì)企業(yè)影響不大，但是如果企業(yè)向關(guān)聯(lián)方的資金拆借在財(cái)稅[2008]121號(hào)文規(guī)定的臨界點(diǎn)，則會(huì)影響可以稅前扣除的利息金額。
