總會計師，作為政府部門、事業(yè)單位和企業(yè)中主管財務會計工作的最高負責人，在我國國民經(jīng)濟運行中發(fā)揮著越來越重要的作用。特別是國有大中型企業(yè)當中的總會計師，不僅擔負著組織和領導企業(yè)財務會計部門工作的職責；還作為企業(yè)的領導班子成員，積極參與著企業(yè)的各項經(jīng)營決策活動，成為現(xiàn)代企業(yè)管理體制中不可或缺的一員。但是，在目前的現(xiàn)實工作中，國有企業(yè)的總會計師們也會遇到來自于企業(yè)內(nèi)外種種揮之不去的問題與矛盾、困難與壓力，影響其發(fā)揮正常的工作效能，有些問題解決不好甚至會使總會計師們誤入歧途，影響自己的前途命運。
什么樣的企業(yè)需要總會計師？
總會計師在企業(yè)當中到底應當處于一個什么樣的地位？總會計師在企業(yè)領導班子中應當扮演什么樣的角色？對于企業(yè)的會計作假與防范，總會計師起著什么樣的作用？這些問題，都是經(jīng)�？M繞在國企總會計師們心頭的現(xiàn)實困惑；也是他們不得不面對、不得不考慮和解決的重要工作內(nèi)容。
最近，在中國總會計師協(xié)會與北京國家會計學院聯(lián)合舉辦的第五期國有重要骨干企業(yè)總會計師崗位培訓班上，來自全國各地大型及特大型國有企業(yè)的一些總會計師有幸與中國總會計師協(xié)會副會長兼秘書長丁平準教授就這些與如何做好總會計師密切相關的問題在課堂上展開熱烈地討論。在兩天的小組討論中，丁平準教授和14個小組的260余名學員傾心座談，深入交流意見。丁教授還用他淵博的學識和長期在政府部門擔任要職的工作經(jīng)驗，回答了學員們所提出的各個問題。由于這些學員都來自國民經(jīng)濟建設的第一線的不同行業(yè)，他們所提出的問題更具有代表性，反映出了中國總會計師整體隊伍的心聲。
通過這些熱烈地討論與真誠地交流，參加培訓的總會計師們對許多問題有了更為深刻的認識，他們增強了做好總會計師工作的信心，明確了自身的責任與使命，為自己的事業(yè)規(guī)劃好了新的藍圖。
一、什么樣的企業(yè)需要總會計師？
雖然國務院于1990年12月31日頒發(fā)的《總會計師條例》第二條明確規(guī)定：“全民所有制大、中型企業(yè)設置總會計師；事業(yè)單位和業(yè)務主管部門根據(jù)需要，經(jīng)批準可以設置總會計師�！�2003年5月13日國務院最新頒布的《企業(yè)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理暫行條例》也將總會計師列入國有獨資和國有控股企業(yè)的企業(yè)負責人，但包括參加培訓的一些國有企業(yè)在內(nèi)，許多企業(yè)到現(xiàn)在總會計師配置不齊全。這主要是因為一些政府部門和企業(yè)“一把手”對總會計師的認識還停留在計劃經(jīng)濟的階段，把現(xiàn)代企業(yè)中的總會計師與原來計劃經(jīng)濟下照搬蘇聯(lián)模式的企業(yè)“三師”（總會計師、總工程師和總經(jīng)濟師）混為一談，認為總會計師是計劃經(jīng)濟的產(chǎn)物，是一個擺設，所做的工作無非是
會計主管的職責，市場經(jīng)濟條件下企業(yè)不必設立總會計師。
其實，這是對現(xiàn)代企業(yè)條件下的總會計師工作的誤解。我國目前所實行的總會計師體制是參照了市場發(fā)達國家的CFO（首席財務官）模式，根據(jù)我國企業(yè)的具體情況，按照現(xiàn)代企業(yè)法人治理結構的要求所推行的一種企業(yè)管理制度�？倳嫀煹穆氊煵粌H是日常的會計核算與監(jiān)督，還肩負著企業(yè)理財人和作為財務專家參與企業(yè)決策的重要使命。他們的作用已經(jīng)滲透到了
現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營活動的各個方面。
現(xiàn)代企業(yè)管理的核心是價值管理，企業(yè)追求的最高經(jīng)營目標是股東財富的最大化。財務經(jīng)理。作為企業(yè)中層管理人員，在參與企業(yè)經(jīng)營決策中很難到位，而企業(yè)當中財務工作的重要性越來越突出，所以現(xiàn)代法人治理結構中設置了總會計師崗位，從財務角度參與企業(yè)決策�？倳嫀熥鳛樨攧諘嫹矫娴膶＜�，在企業(yè)的財務戰(zhàn)略、財務控制、投融資管理、業(yè)績管理、成本計劃與預算和稅務處理等企業(yè)的價值鏈活動中都承擔著關鍵性角色�？倳嫀煵坏M行著價值管理，還積極通過資本運營和資產(chǎn)重組等形式參與著價值創(chuàng)造。
建立和完善現(xiàn)代企業(yè)法人治理結構和發(fā)展壯大企業(yè)規(guī)模，離不開總會計師的作用。就連一些發(fā)展迅速的民營企業(yè)，也意識到了這一點，他們不僅積極尋找合適人選建立和充實總會計師崗位，還積極開展對外交流，學習和借鑒其他企業(yè)的總會計師工作的先進經(jīng)驗。固然，對于中小型企業(yè)，可能設置總會計師崗位具有一定困難，但也不可能缺少類似總會計師職能的發(fā)揮。在中小型企業(yè)中，企業(yè)老板或者類似主管財務的副董事長或副總經(jīng)理實際承擔著總會計師的角色。
按照市場經(jīng)濟的內(nèi)在要求和現(xiàn)代管理模式進行改造的中國當代企業(yè)的經(jīng)營，不能缺少總會計師們的參與。
二、總會計師在企業(yè)中的地位
盡管在新頒布的《企業(yè)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理暫行條例》中明確提出了總會計師是企業(yè)負責人之一。但是在現(xiàn)實當中，似乎已經(jīng)約定成俗，總會計師在企業(yè)領導班子排名中居于末席，任命任何一個副總經(jīng)理，其排名就肯定會在總會計師之前；或者即使總會計師具有了名分享有領導班子成員待遇，卻不是黨委班子成員，不能參與企業(yè)重大決策的討論協(xié)商。但是，總會計師實際管理的工作和承擔的責任卻非常重大，比起一般領導班子成員有過之而無不及。比如總會計師的重要性遠遠大于一個主管后勤保障的副總經(jīng)理，但在企業(yè)領導排名中，副總經(jīng)理要比總會計師靠前。
西方發(fā)達國家的企業(yè)，在公司管理當局的就職儀式上往往要求CEO（首席執(zhí)行官）與CFO（首席財務官）同時宣誓，這既表明他們在企業(yè)中的地位應當是平等的，是戰(zhàn)略合作伙伴的關系；也是由于他們共同承擔著為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟價值和防范經(jīng)營風險的責任。
在我國，目前總會計師的責任重大，在企業(yè)的國有資產(chǎn)保值增值、項目投融資決策、會計信息批露、資本運作等方面承擔著與總經(jīng)理同樣重大的責任�？倳嫀煹墓ぷ魍矔玫娇偨�(jīng)理的支持和配合，但是由于總會計師在企業(yè)領導班子中的尷尬地位，不能參與企業(yè)人事任免和一些其他決策活動，使他們在企業(yè)中實質性的權利和待遇可能受到削弱和損害，造成總會計師在企業(yè)中責、權、利的不平衡。這即會影響總會計師工作積極性的發(fā)揮；也將影響總會計師工作的順利進行，降低總會計師的實際工作效能。
因此，在討論中，很多學員建議國家應當通過立法，提高總會計師在企業(yè)地位，保證總會計師責、權、利的均衡，使總會計師真正起到企業(yè)理財人的作用。
三、總會計師在企業(yè)中扮演的角色
有人提出：總會計師在企業(yè)的主要作用就是監(jiān)督企業(yè)總經(jīng)理的工作，牽制企業(yè)主要領導可能的營私舞弊和侵吞企業(yè)資產(chǎn)行為。他們認為國有企業(yè)中的監(jiān)事會和稽查特派員是從企業(yè)外部對企業(yè)領導班子的工作進行監(jiān)督，而總會計師就應當承擔從企業(yè)內(nèi)部對總經(jīng)理進行監(jiān)督�？醋×似髽I(yè)總經(jīng)理，就等于看住了企業(yè)領導班子；看住了企業(yè)領導班子，也就等于看住了這個企業(yè)。這種觀點在討論中遭到了廣大學員和丁平準教授和廣大學員的反對。
在討論中，丁平準教授和廣大學員都認為：雖然會計工作本身包含了監(jiān)督的職能，有些企業(yè)也將總會計師稱作財務總監(jiān)，但是這種監(jiān)督應當是對企業(yè)日常經(jīng)濟事項的反映和企業(yè)內(nèi)部的財會控制，監(jiān)督的是企業(yè)整體對財務會計法規(guī)和制度的遵守狀況。對總經(jīng)理個人的違法亂紀行為進行監(jiān)督并非是設置總會計師的題中之義。
在實際工作當中，總會計師也根本不可能有力量去監(jiān)督企業(yè)總經(jīng)理的工作。首先，目前總會計師的任免權雖然在于國資委或企業(yè)董事會，但一般都是企業(yè)總經(jīng)理提名或建議。由于總會計師在先天上對總經(jīng)理具有依附關系，所以總會計師很難起到對總經(jīng)理的制約與監(jiān)督。其次，從總會計師的職責而言，他決不僅是一般意義上的會計主管的角色，總會計師真正的價值應當體現(xiàn)在企業(yè)領導班子中財務專家的身份和作用，總會計師應當為企業(yè)的資本運作、戰(zhàn)略決策、經(jīng)營風險管理、企業(yè)業(yè)績的衡量與控制等重大經(jīng)營行為提供財務技術支持。
在西方發(fā)達國家，企業(yè)中的CFO（首席財務官）的工作重點主要在于投融資等理財活動和財務管理等技術要求更高的事務，而不是會計核算和會計監(jiān)督這些低技術含量的工作。由于CFO所從事工作的復雜性和重要性，CFO也就具有了企業(yè)中崇高地位。
在我國，由于計劃經(jīng)濟對企業(yè)管理方式的影響，加上總會計師名稱本身給人帶來的誤解，總會計師的角色定位一直還偏離于會計主管、
財務主管上，而沒有把總會計師的職責上升到市場價值運作和企業(yè)戰(zhàn)略決策需要的高度進行考慮。
讓總會計師去監(jiān)督總經(jīng)理，這只能使總會計師象一只風箱中的老鼠，成為矛盾的聚焦點，兩頭受氣。在企業(yè)內(nèi)部，將得不到企業(yè)領導班子其他成員的信任；在企業(yè)外部，由于很難勝任這種監(jiān)督職責而遭到任命者的懷疑。這不但背離于發(fā)達國家先進的CFO體制，也不符合市場經(jīng)濟條件下的現(xiàn)代企業(yè)管理模式的內(nèi)在要求。
四、總會計師與做假帳
當前在我國，假帳確實成為一大公害。不僅擾亂了社會經(jīng)濟秩序，影響國家宏觀經(jīng)濟決策的正確性；也導致了國有資產(chǎn)的大量流失。并且敗壞了社會風氣，助長了貪污腐敗行為的漫延。而假帳又很容易讓人聯(lián)想到是會計人員之所為，包括總會計師在內(nèi)似乎都難逃其咎。
但是，假帳一定都是會計人員的責任嗎？許多學員在討論中提出了自己的見解和體會。他們認為會計上的假帳主要有三種情況：一種情況是會計人員直接做假帳，第二種情況是是會計人員本身并無過錯，而會計所反映的經(jīng)濟事項本身不合法或虛假所造成的，例如使用假發(fā)票，會計人員很難分辨出一些制作精良的可以以假亂真的會計憑證；第三種情況是體制作假。
會計人員直接做假帳的情況并不普遍。首先，我國各個企業(yè)都建立了較為完善的
內(nèi)部控制制度，使會計單獨作假幾乎不可能實現(xiàn)。其次，我國當前會計人員的主流是好的，大多數(shù)人專業(yè)素養(yǎng)、職業(yè)操守和法律意識都很高，他們自身比一般人更加痛恨假帳。另外，從技術角度講，單純的帳目作假而想不被發(fā)現(xiàn)難度也很大，而會計作假所承擔的風險和法律后果往往也令會計人員不敢越雷池一步。
因此，大多數(shù)假帳產(chǎn)生自企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟行為本身的瑕疵和體制作假。這往往取決于企業(yè)的內(nèi)部管理體制和法人治理結構的完善程度、國家的監(jiān)管體制、對企業(yè)的業(yè)績考核辦法以及企業(yè)“一把手”的道德操守。其中，體制不嚴，監(jiān)管力度不夠和處罰過輕又是主要癥結所在。比如一些國有企業(yè)在股份制改造時，為了達到國家對股票上市的指標要求所采取的操縱利潤行為，這固然是企業(yè)本身利益的驅動，但也是由于我國在這方面的監(jiān)管不嚴所造成。雖然我國在對企業(yè)監(jiān)管方面制定了許多政策法規(guī)，而且規(guī)定國有企業(yè)每年都要有社會中介審計和監(jiān)事會的審查，但現(xiàn)實情況往往如同“有紅綠燈而沒有警察站崗”，監(jiān)管和處罰的實際力度遠遠不夠。十天半個月的中介審計根本難于查出企業(yè)的真正問題。即使真的查出了假帳，由于方方面面的原因，往往對責任人和作假企業(yè)也是處罰輕微，只是點到為止，象征性大于懲罰性。在如此低廉的作假成本下，企業(yè)的“一把手”往往會命令會計人員制作假帳。而作為一個下級，總會計師和其他財會人員為保住自己的職位和其他利益，根本不可能頂住這種壓力不作假。
從這里我們可以看出，假帳問題不僅是一個會計人員誠信與否的道德問題，它更主要的是一個體制問題。在一個體制不健全，生存環(huán)境惡劣的狀態(tài)下要求總會計師能夠獨善其身其實很難；在重重壓力下，會計人員參與體制作假也是無奈之舉。
五、會計信息真實性與會計假設
在回答學員對衡量假帳標準的問題時，丁平準教授闡述了自己的觀點。他認為：從嚴格意義上講，假帳有時往往難于界定。因為評價會計資料的好壞主要在于它能否真實反映經(jīng)濟核算單位的經(jīng)濟事項；但是由于會計本身存在許多的假設條件，所以很難找到一個精確的標準來衡量會計信息資料的真實性。比如在政策允許的情況下，多提“8項準備”，折舊實行加速折舊法，從而計算出的較小的會計利潤，很難說它是真是假。所以在符合會計真實性、一貫性和合法性要求的前提下，根據(jù)會計政策所允許的方法進行有利于自身企業(yè)的會計處理并不能算作假帳。
六、總會計師的現(xiàn)狀
丁平準教授在與學員討論總會計師的現(xiàn)狀時使用了“又驚又喜”四個字。驚的是總會計師現(xiàn)在的責任和擔子很重，所面臨的環(huán)境不容樂觀；喜的是政府有關部門現(xiàn)在越來越重視財務會計工作在企業(yè)中的作用，并把會計人員提到一個很高的位置。他指出：由于國有企業(yè)的經(jīng)營管理沒有跟上中國市場經(jīng)濟發(fā)展的整體節(jié)奏，企業(yè)的制度不配套，存在很多漏洞，所以對于財會人員的重視從體制上還沒有完全落實，總會計師的工作在實際運行中也沒有完全理順，總會計師制度還需要逐步完善，這是我國經(jīng)濟轉軌的特定歷史時期所決定的。當前總會計師協(xié)會的一個重要工作就是要推動關于總會計師的立法。雖然中國的CFO倒底應當叫“總會計師”還是叫“財務總監(jiān)”，亦或其他名稱尚未確定，但是中國總會計師協(xié)會希望關于總會計師的工作條例能夠早日修改�，F(xiàn)行的《總會計師條例》是1990年頒布的，還具有很深的計劃經(jīng)濟痕跡。
