1987年11月，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第95號(hào)《現(xiàn)金流量表》（以下簡(jiǎn)稱公告第95號(hào)），正式確定了現(xiàn)金流量表在對(duì)外通用財(cái)務(wù)報(bào)表體系中的“第三報(bào)表”地位。之后，又分別發(fā)布了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第102號(hào)《現(xiàn)金流量——免編的企業(yè)和某些為再出售而取得的證券在現(xiàn)金流量中的分類》、第104號(hào)《現(xiàn)金流量表——某些現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出的凈報(bào)告和套期保值交易現(xiàn)金流量的分類》和第117號(hào)《非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)報(bào)表》，對(duì)第95號(hào)公告作了修正。為符合國(guó)際慣例和國(guó)際會(huì)計(jì)發(fā)展的趨勢(shì)，提高我國(guó)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，我國(guó)也頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》（以下簡(jiǎn)稱準(zhǔn)則），要求企業(yè)在編制年報(bào)時(shí)以現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表。本文擬從現(xiàn)金流量表的編報(bào)范圍、現(xiàn)金流量的分類、現(xiàn)金流量表的編制方法和對(duì)現(xiàn)金流量的其他披露要求等方面對(duì)中美有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作一些比較。

　　一、現(xiàn)金流量表的編制范圍

　　兩國(guó)對(duì)編制現(xiàn)金流量表的企業(yè)范圍界定有所不同。在美國(guó)，根據(jù)有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告的規(guī)定，養(yǎng)老金收益方案、其他一些類似的職工福利方案和某些“高度流動(dòng)”的投資公司可免編現(xiàn)金流量表；非營(yíng)利組織則需要編制現(xiàn)金流量表，而我國(guó)的準(zhǔn)則無(wú)此類規(guī)定。

　　筆者認(rèn)為，對(duì)“高度流動(dòng)”的投資公司而言，它的許多重要信息如流動(dòng)性、財(cái)務(wù)靈活性、獲利能力和風(fēng)險(xiǎn)等均已反映在企業(yè)的其他財(cái)務(wù)報(bào)表中，因而不需要再單獨(dú)編制現(xiàn)金流量表。在這一點(diǎn)上，我國(guó)不妨借鑒美國(guó)的做法，允許其免編現(xiàn)金流量表。

　　二、現(xiàn)金流量的分類

　　兩國(guó)都把現(xiàn)金流量分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三類，并且對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)的定義也基本相同。但兩國(guó)對(duì)劃分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)的要求卻有所不同。

　?。?）兩國(guó)對(duì)利息和股利項(xiàng)目的分類不同。美國(guó)公告第95號(hào)要求把利息收入、利息費(fèi)用和股利收入劃分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，把股利支出劃分為籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。其理由是，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~，應(yīng)能充分反映出決定凈損益的全部交易，而利息收入、利息費(fèi)用和股利收入是決定凈損益的因素，因此應(yīng)歸類為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；然而，股利的支付并不影響凈損益，所以股利支出應(yīng)歸類為籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。我國(guó)的準(zhǔn)則把利息收入和股利收入劃分為投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，把利息費(fèi)用和股利支出劃分為籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。筆者認(rèn)為，利息收入和股利收入與企業(yè)的投資活動(dòng)息息相關(guān)，它們是投資的回報(bào)，利息費(fèi)用和股利支出則與企業(yè)的籌資活動(dòng)密切相關(guān)，它們是獲取財(cái)務(wù)資源的成本，準(zhǔn)則把它們分別劃分為投資活動(dòng)的現(xiàn)金流量和籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流量，更符合其本來(lái)特質(zhì)。

　?。?）有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告對(duì)金融保險(xiǎn)企業(yè)現(xiàn)金流量項(xiàng)目的歸類無(wú)具體規(guī)定。準(zhǔn)則考慮到金融保險(xiǎn)企業(yè)現(xiàn)金流量項(xiàng)目的特殊性，金融企業(yè)的下列現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出應(yīng)作為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量：①對(duì)外發(fā)放的貸款和收回的貸款本金；②吸收的存款和支付的存款本金；③同業(yè)存款及存放同業(yè)款項(xiàng)；④向其他金融企業(yè)拆借的資金；⑤利息收入和利息支出；⑥收回的已于前期核銷的貸款；⑦經(jīng)營(yíng)證券業(yè)務(wù)的企業(yè)，買賣證券所收到或支出的現(xiàn)金；⑧融資租賃所收到的現(xiàn)金；⑨保險(xiǎn)企業(yè)的與保險(xiǎn)金、保險(xiǎn)索賠、年金退款和其他保險(xiǎn)利益條款有關(guān)的現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出項(xiàng)目。

　?。?）有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告把限用于長(zhǎng)期目的的捐贈(zèng)現(xiàn)金列為籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，而準(zhǔn)則沒(méi)有提及捐贈(zèng)現(xiàn)金。

　?。?）如果一項(xiàng)現(xiàn)金收入或現(xiàn)金支出有一種以上性質(zhì)的現(xiàn)金流量，根據(jù)公告第95號(hào)的要求，其在現(xiàn)金流量表中的分類取決于該項(xiàng)現(xiàn)金流量的主要來(lái)源。而我國(guó)準(zhǔn)則沒(méi)有提到具有一種以上性質(zhì)的現(xiàn)金流量的分類問(wèn)題。

　?。?）美國(guó)公告第104號(hào)對(duì)套期保值交易的現(xiàn)金流量作了規(guī)范，允許把作為可辨認(rèn)套期保值交易核算的套期保值合同所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量歸類為被套期保值項(xiàng)目的現(xiàn)金流量。但準(zhǔn)則中沒(méi)有提到套期保值交易。

　?。?）有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告沒(méi)有提到購(gòu)買或處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的歸類。而準(zhǔn)則規(guī)定此類現(xiàn)金流量應(yīng)作為投資活動(dòng)的現(xiàn)金流量單獨(dú)列示。

　　三、現(xiàn)金流量表的編制方法

　　兩國(guó)對(duì)現(xiàn)金流量表的編制方法有不同規(guī)定。美國(guó)公告第95號(hào)規(guī)定，企業(yè)可采用直接法和間接法兩種方法報(bào)告經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的現(xiàn)金流量，但提倡采用直接法。而我國(guó)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)必須采用直接法報(bào)告經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量。

　　筆者認(rèn)為，我國(guó)準(zhǔn)則的規(guī)定是恰當(dāng)?shù)?。理由是：?）按直接法編制現(xiàn)金流量表能方便報(bào)表使用者。直接法直觀地反映了企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量，易于理解，而間接法由于采用的是以本期凈收益為起點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整，計(jì)算并列示經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的方法，涉及了較多的會(huì)計(jì)概念，若無(wú)必要的會(huì)計(jì)知識(shí)就很難理解，不利于報(bào)表使用者的閱讀和使用。（2）與間接法相比，直接法更符合編制現(xiàn)金流量表的目標(biāo)。編制現(xiàn)金流量表的基本目標(biāo)是提供企業(yè)在會(huì)計(jì)年度現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出的信息，所有投資和籌資活動(dòng)的信息。直接法通過(guò)現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出的分項(xiàng)揭示反映經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金總流入量和總流出量，有助于估量企業(yè)未來(lái)的現(xiàn)金流量。而間接法卻不具有這一優(yōu)點(diǎn)。（3）不允許采用間接法，能保證直接法在實(shí)務(wù)中的廣泛運(yùn)用。盡管從理論上講直接法優(yōu)于間接法，并且直接法還得到了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的提倡，但在美國(guó)卻很少有企業(yè)愿意采用直接法。究其原因，一是間接法具有簡(jiǎn)單易編的特點(diǎn)，如采用間接法編制現(xiàn)金流量表所需的資料是現(xiàn)成的，且不需再編制附表；二是會(huì)計(jì)人員對(duì)間接法較為熟悉，在編制財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表時(shí)，絕大多數(shù)企業(yè)都采用間接法，改為編制現(xiàn)金流量表以后，多數(shù)企業(yè)仍繼續(xù)沿用間接法。若允許我國(guó)的企業(yè)在編制現(xiàn)金流量表時(shí)采用間接法，難免會(huì)出現(xiàn)與美國(guó)相似的情況。

　　四、對(duì)現(xiàn)金流量的其他披露要求

　　兩國(guó)對(duì)現(xiàn)金流量的其他披露要求有相似之處。（1）兩國(guó)對(duì)直接法的披露要求基本相似。美國(guó)公告第95號(hào)要求采用直接法的企業(yè)以一單獨(dú)的表式提供把凈收益調(diào)整為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的資料。我國(guó)準(zhǔn)則也要求企業(yè)在報(bào)表附注中披露將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的信息。（2）兩國(guó)對(duì)不涉及現(xiàn)金收支的投資和籌資活動(dòng)的披露要求基本相似。公告第95號(hào)要求企業(yè)以表下項(xiàng)目披露不影響現(xiàn)金流量的投資和籌資活動(dòng)事項(xiàng)，我國(guó)準(zhǔn)則要求企業(yè)在報(bào)表附注中對(duì)不涉及當(dāng)期現(xiàn)金收支但影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況或可能在未來(lái)影響企業(yè)現(xiàn)金流量的重大投資、籌資活動(dòng)加以說(shuō)明。

　　兩國(guó)對(duì)現(xiàn)金流量的其他披露要求也有不同之處。（1）兩國(guó)對(duì)現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物構(gòu)成的披露要求不同。公告第95號(hào)要求企業(yè)對(duì)確定現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物構(gòu)成的會(huì)計(jì)政策的變更作出披露，并要求重新表述其財(cái)務(wù)編報(bào)以保證財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性。而準(zhǔn)則無(wú)此類要求。（2）兩國(guó)對(duì)非常項(xiàng)目現(xiàn)金流量的披露要求不同。公告第95號(hào)不要求單獨(dú)披露非常項(xiàng)目產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。而準(zhǔn)則規(guī)定，“有些特殊項(xiàng)目，如自然災(zāi)害損失、保險(xiǎn)索賠等，應(yīng)根據(jù)其性質(zhì)，分別歸并到前述現(xiàn)金流量類別中，并分別列示”。（3）公告第95號(hào)禁止披露每股現(xiàn)金流量，因?yàn)榘凑彰绹?guó)證券交易委員會(huì)的看法，披露每股現(xiàn)金流量可能會(huì)使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤解，以為在評(píng)價(jià)企業(yè)業(yè)績(jī)時(shí)現(xiàn)金流量比凈收益更有意義，因而，企業(yè)在報(bào)告財(cái)務(wù)成果時(shí)應(yīng)避免披露與凈收益、凈資產(chǎn)和股利無(wú)關(guān)的每股收益資料。我國(guó)準(zhǔn)則無(wú)類似規(guī)定。（4）有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告對(duì)購(gòu)買或處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位產(chǎn)生的現(xiàn)金流量無(wú)特別的披露要求。而我國(guó)準(zhǔn)則要求企業(yè)在報(bào)表附注中以總額披露當(dāng)期購(gòu)買和處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位的以下信息：①購(gòu)買或處置價(jià)格；②購(gòu)買或處置價(jià)格中，以現(xiàn)金清償?shù)牟糠?；③?gòu)買或處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位所取得的現(xiàn)金；④購(gòu)買或處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位按主要類別分類的非現(xiàn)金資產(chǎn)和負(fù)債。