會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的原則、程序、方法等所進(jìn)行的判斷和選擇。它內(nèi)生于會(huì)計(jì)事項(xiàng)的不確定性，貫穿于會(huì)計(jì)過(guò)程的始終，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的客觀要求。培養(yǎng)和提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力，構(gòu)筑與完善支撐會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的環(huán)境，是保證和提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)鍵。

　　一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的原則

　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是一項(xiàng)專業(yè)性很強(qiáng)的主觀性活動(dòng)，它往往會(huì)影響與企業(yè)有利害關(guān)系的各方的經(jīng)濟(jì)利益。因此，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷必須綜合考慮各方面因素，權(quán)衡利弊得失，按下列原則進(jìn)行：

　　1.以遵守職業(yè)道德為前提。會(huì)計(jì)職業(yè)的專業(yè)性很強(qiáng)，它融技術(shù)方法和專業(yè)理念于一體。在會(huì)計(jì)信息的生成過(guò)程中，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷始終面臨著客觀性與相關(guān)性、穩(wěn)定性與適用性、利益驅(qū)動(dòng)與公允揭示等觀念和立場(chǎng)的矛盾與斗爭(zhēng)，始終伴隨著道德因素。因此，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷要求會(huì)計(jì)人員必須恪守職業(yè)道德，公允揭示企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和資金流動(dòng)。近年來(lái)，一些上市公司基于利益驅(qū)動(dòng)，濫用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行盈余操縱的現(xiàn)象十分嚴(yán)重，損害了會(huì)計(jì)職業(yè)在公眾心目中的形象。為此，要有效地制止企業(yè)利用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷弄虛作假、粉飾報(bào)表，必須加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)，凈化會(huì)計(jì)人員心靈。

　　2.以會(huì)計(jì)規(guī)范為依據(jù)。根據(jù)《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，我國(guó)實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷，除要遵循《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》等外，還必須嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。守法經(jīng)營(yíng)是企業(yè)作為法人賴以生存的基本前提，也是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的法律依據(jù)和底線。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷只能在會(huì)計(jì)法規(guī)和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度允許的范圍內(nèi)進(jìn)行，否則就是違法的，必須承擔(dān)法律責(zé)任。

　　3.以公允反映為準(zhǔn)則。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)主要在于為企業(yè)外部利益相關(guān)者提供決策有用的信息，這些信息應(yīng)當(dāng)是真實(shí)而公允的。隨著企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，企業(yè)的所有者通常無(wú)法直接參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理。特別是在資本市場(chǎng)快速發(fā)展的情況下，投資者對(duì)企業(yè)的影響力被日益削弱，“經(jīng)理控制型”的企業(yè)明顯增多，甚至成為企業(yè)決策類型的主流。在這種情況下，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的公允揭示比以往任何時(shí)期都重要。因此，公允性成為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷合理與否的最終標(biāo)準(zhǔn)。

　　4.以適用性為指導(dǎo)。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷總是在特定的環(huán)境下進(jìn)行的，具有一定的適用性。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的適用性是完成企業(yè)目標(biāo)、貫徹經(jīng)營(yíng)思想、確保企業(yè)會(huì)計(jì)政策得到很好貫徹的重要保證。筆者認(rèn)為，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的適用性應(yīng)把握三個(gè)要點(diǎn)：一是本著務(wù)實(shí)、謹(jǐn)慎的精神，對(duì)具體會(huì)計(jì)政策的判斷和選擇，要考慮行業(yè)特點(diǎn)、企業(yè)組織形式、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模、理財(cái)環(huán)境、內(nèi)部管理、財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量等諸多因素；二是正確評(píng)估企業(yè)自身所面臨的商業(yè)環(huán)境，合理確認(rèn)收入、成本和費(fèi)用，并計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；三是要隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況以及理財(cái)環(huán)境的變化，對(duì)會(huì)計(jì)政策做出重新選擇，以確保會(huì)計(jì)政策的環(huán)境適用性。

　　二、會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷力的培養(yǎng)與提升

　　1.轉(zhuǎn)變觀念，樹立會(huì)計(jì)職業(yè)判斷觀念，以適應(yīng)會(huì)計(jì)改革的需要。在長(zhǎng)期的會(huì)計(jì)實(shí)踐中，我國(guó)已逐步形成排斥判斷、崇尚統(tǒng)一的傳統(tǒng)，這是由于過(guò)去長(zhǎng)期實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度所造成的。在這種情況下，會(huì)計(jì)人員缺乏獨(dú)立判斷的意愿和行動(dòng)，即使有，也可能會(huì)因經(jīng)營(yíng)者的不合作甚至抵制而難以實(shí)施，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員喪失獨(dú)立判斷的積極性，處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)照搬以前的做法，或者請(qǐng)示領(lǐng)導(dǎo)遵照?qǐng)?zhí)行，不越雷池半步。我國(guó)會(huì)計(jì)改革的最終目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)與趨同，以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般來(lái)說(shuō)具有較大的選擇空間，這必然要求會(huì)計(jì)人員具有較高的職業(yè)判斷力，不僅能處理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已作明確規(guī)定的業(yè)務(wù)，還能對(duì)規(guī)定不明或沒(méi)有規(guī)定的業(yè)務(wù)按照會(huì)計(jì)原則和慣例做出合理判斷。

　　2.不斷豐富自身的專業(yè)知識(shí)。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是一種技術(shù)性很強(qiáng)的工作，只有具備較扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)才能做好。首先，會(huì)計(jì)人員必須重視會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論的學(xué)習(xí)。基礎(chǔ)理論可指導(dǎo)新程序的開(kāi)拓，增強(qiáng)判斷能力。其次，在熟練掌握會(huì)計(jì)知識(shí)的同時(shí)，還應(yīng)掌握與會(huì)計(jì)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)、金融、貿(mào)易、外匯等相關(guān)知識(shí)，熟悉現(xiàn)代化的會(huì)計(jì)處理手段。最后，在社會(huì)高速發(fā)展的今天，知識(shí)更新周期越來(lái)越短，新政策、新法規(guī)、新制度不斷出臺(tái)，這就要求會(huì)計(jì)人員接受后續(xù)教育，不斷充實(shí)和更新知識(shí)，認(rèn)真領(lǐng)會(huì)相關(guān)政策、準(zhǔn)則、制度的基本內(nèi)容和精神實(shí)質(zhì)，使之成為開(kāi)展會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的利器。

　　3.加強(qiáng)實(shí)踐訓(xùn)練，提高解決實(shí)際問(wèn)題的能力。恩格斯提出：“人的智力是按照人如何學(xué)會(huì)改變自然界而發(fā)展的�！睍�(huì)計(jì)職業(yè)判斷是一項(xiàng)實(shí)踐性很強(qiáng)的活動(dòng)，會(huì)計(jì)人員只有在掌握專業(yè)知識(shí)的基礎(chǔ)上，提高適應(yīng)復(fù)雜多變的會(huì)計(jì)環(huán)境的能力，才能做好職業(yè)判斷，而這種能力是在會(huì)計(jì)實(shí)踐中通過(guò)不斷訓(xùn)練逐步積累起來(lái)的。為此，我們要打破會(huì)計(jì)崗位終身制，實(shí)行崗位輪換制，甚至讓會(huì)計(jì)人員深入生產(chǎn)、采購(gòu)、倉(cāng)儲(chǔ)、銷售等部門了解業(yè)務(wù)流程，在實(shí)踐中提高分析判斷綜合能力。

　　三、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷支撐環(huán)境的構(gòu)筑和完善

　　可靠性與相關(guān)性是評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的兩個(gè)基本標(biāo)準(zhǔn)，但遺憾的是兩者常處于沖突狀態(tài)，而會(huì)計(jì)職業(yè)判斷恰恰是協(xié)調(diào)兩者的基本手段，即在不犧牲會(huì)計(jì)信息可靠性的前提下提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。因此，我們應(yīng)該通過(guò)構(gòu)筑和完善支撐會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的環(huán)境，保障會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的合理進(jìn)行，以推動(dòng)會(huì)計(jì)改革，加快會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程。

　　1.完善公司治理結(jié)構(gòu)和提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)水平，健全會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)外約束機(jī)制。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的約束機(jī)制可以分為內(nèi)外兩個(gè)層次。公司治理結(jié)構(gòu)是約束會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，是健全會(huì)計(jì)職業(yè)判斷執(zhí)行機(jī)制的基石，完善的公司治理結(jié)構(gòu)能有效地發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)錯(cuò)誤與舞弊，促使會(huì)計(jì)職業(yè)判斷公允。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的外部監(jiān)督機(jī)制，其審計(jì)報(bào)告可以對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的公允性及會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是否反映了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)發(fā)表意見(jiàn)。就我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)生的一系列重大案例來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不是串通舞弊就是重大失職。但這不能簡(jiǎn)單地歸結(jié)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)水平低下，關(guān)鍵問(wèn)題是我國(guó)缺乏高質(zhì)量注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的市場(chǎng)需求和支撐環(huán)境，因此改革的重點(diǎn)在于培育規(guī)范的審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)。

　　2.發(fā)展機(jī)構(gòu)投資者和中介市場(chǎng)，增加市場(chǎng)的透明度。除了市場(chǎng)自身存在信息不對(duì)稱外，投資者信息處理能力的瓶頸也會(huì)大大降低信息的透明度，散戶居多、投機(jī)性強(qiáng)以及專業(yè)知識(shí)缺乏均屬于此，這些都可能成為管理層濫用職業(yè)判斷的誘因。提高投資者信息處理能力，增加信息披露的透明度，有三種方法可行：一是小的投資者聯(lián)合起來(lái)形成機(jī)構(gòu)投資者，借助機(jī)構(gòu)投資者的群體力量提升獲取內(nèi)部信息的能力。二是借助信息中介的能力分析公開(kāi)信息，搜集私有信息，客觀、公正地評(píng)價(jià)企業(yè)業(yè)績(jī)，以引導(dǎo)投資者追隨績(jī)優(yōu)公司。三是培育和發(fā)展經(jīng)理人才市場(chǎng)。隨著體制改革的深化，在由大量具有優(yōu)秀管理能力的經(jīng)理執(zhí)掌公司時(shí)，職業(yè)技能和聲譽(yù)機(jī)制都將促使其做出正確的職業(yè)判斷。

　　3.完善證券市場(chǎng)法規(guī)及訴訟機(jī)制，協(xié)同治理市場(chǎng)中的敗德行為。法律的強(qiáng)制性和普遍適用性對(duì)經(jīng)濟(jì)人具有最高的約束力，其他辦法不能奏效時(shí)，訴諸法律就能解決糾紛。在代理人權(quán)限過(guò)大時(shí)，健全的法律訴訟機(jī)制能夠均衡利益相關(guān)方之間的利益分配，對(duì)代理人的機(jī)會(huì)主義傾向產(chǎn)生威懾作用，使市場(chǎng)不至于失靈。這也是美國(guó)實(shí)務(wù)界能夠控制會(huì)計(jì)主觀性及其靈活性的關(guān)鍵之處。在機(jī)會(huì)主義被壓縮到極低程度時(shí)，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)才能發(fā)揮規(guī)范效果，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷作為一項(xiàng)技術(shù)性的會(huì)計(jì)程序才能真正起到提高會(huì)計(jì)信息有用性的作用。

　　4.健全會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和執(zhí)行機(jī)制，及時(shí)遏制會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的濫用行為。我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正在走向國(guó)際化，財(cái)政部借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布了一系列具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，擴(kuò)大了會(huì)計(jì)的選擇范圍，在會(huì)計(jì)政策選擇、會(huì)計(jì)估計(jì)、會(huì)計(jì)計(jì)量等多方面給予會(huì)計(jì)職業(yè)判斷更大的空間，其本意是為了讓管理人員披露更符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的會(huì)計(jì)信息。然而，在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中卻屢屢出現(xiàn)以會(huì)計(jì)職業(yè)判斷為借口的盈余操縱行為。

　　鑒于此，財(cái)政部近年來(lái)修訂了一些具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如債務(wù)重組準(zhǔn)則、非貨幣性交易準(zhǔn)則以及關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易準(zhǔn)則等。修訂的核心是盡量回避公允價(jià)值，重在考慮會(huì)計(jì)職業(yè)判斷所產(chǎn)生的盈余操縱，甚少顧及會(huì)計(jì)職業(yè)判斷反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的特征。這些說(shuō)明在目前會(huì)計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)性和可靠性的交鋒中，可靠性要求占據(jù)了上風(fēng)。這些舉措也再次說(shuō)明，盡管公允價(jià)值比歷史成本更能反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，但這一優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮有賴于健全的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷執(zhí)行機(jī)制。

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則終究不能替代會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，為了使制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能更好地發(fā)揮預(yù)期效用，有必要成立一個(gè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)釋疑委員會(huì)，其職責(zé)是建議在各種情況下如何正確地運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，否則管理人員往往會(huì)置身于判斷中而無(wú)所適從。每當(dāng)特殊情況出現(xiàn)，由委員會(huì)收集難以判斷的事項(xiàng)和反映交易經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的證據(jù)，通過(guò)集體判斷來(lái)解釋會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中相應(yīng)的規(guī)范部分并提供指南。委員會(huì)的工作不僅可以反映會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的價(jià)值，而且可以促進(jìn)其不斷完善，尤其當(dāng)下列情況出現(xiàn)時(shí)，委員會(huì)可以發(fā)揮極大的作用：一是管理人員和審計(jì)人員在會(huì)計(jì)職業(yè)判斷領(lǐng)域發(fā)生重大分歧時(shí)，委員會(huì)的努力可能會(huì)增加雙方的效用；二是證監(jiān)會(huì)與上市公司有關(guān)行為資格的批準(zhǔn)意見(jiàn)不一致時(shí)，可能會(huì)出現(xiàn)引致錯(cuò)誤判斷的許多因素，這將由委員會(huì)進(jìn)行陳述并提出建議；三是委員會(huì)感受到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各相關(guān)利益集團(tuán)的巨大壓力并在矛盾不可調(diào)和時(shí)，可以向財(cái)政部發(fā)出修訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的信號(hào)。��