會計要素是按經(jīng)濟(jì)特征歸類的會計對象，是構(gòu)筑財務(wù)報表的根本組件。由于各國會計對象是一致的，會計目的也大體相似，因此各國會計準(zhǔn)則所確認(rèn)和定義的會計要素有許多相似之處。但各國會計所處的具體環(huán)境不同，制定準(zhǔn)則時的考慮也各有側(cè)重，會計要素又不盡相同。本文擬對中國、美國和國際會計準(zhǔn)則委員會所確認(rèn)和定義的會計要素進(jìn)行比較，以期增進(jìn)了解，促進(jìn)協(xié)調(diào)。

　　一、總體比較

　　中國企業(yè)會計準(zhǔn)則、美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的《論財務(wù)會計概念》以及國際會計準(zhǔn)則確認(rèn)的會計要素如下表所示：

　　會計要素

　　中國　　　　　美國　　　　　國際會計準(zhǔn)則委員會

　　資產(chǎn)　　　　　資產(chǎn)　　　　　資產(chǎn)

　　負(fù)債　　　　　負(fù)債　　　　　負(fù)債

　　所有者權(quán)益　　權(quán)益　　　　　權(quán)益

　　              業(yè)主投資

　              　派給業(yè)主款

　　收入　　　　　營業(yè)收入　　　營業(yè)收入（包括利得）

　　費(fèi)用　　　　　費(fèi)用　　　　　費(fèi)用（包括損失）

　　利潤　　　　　綜合收益

　              　利得

　              　損失

　　通過對比，可知美國規(guī)定了較多的會計要素，它將“利得”和“損失”分別列為獨(dú)立的會計要素，并將“業(yè)主投資”和“派給業(yè)主款”從“權(quán)益”要素中獨(dú)立出來，分別列示。國際會計準(zhǔn)則委員會則不把“利潤”作為獨(dú)立的要素。出現(xiàn)這些不同，是由于制定準(zhǔn)則時各自不同的考慮。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會主張非常項目與正常經(jīng)營中發(fā)生的業(yè)務(wù)和事項同樣重要，因此將利得和損失作為單獨(dú)的項目；將業(yè)主投資和派給業(yè)主款單列是因?yàn)槊绹�資本主義高度發(fā)達(dá)，權(quán)益業(yè)務(wù)和事項不僅數(shù)量多，而且十分復(fù)雜，分別列示可以產(chǎn)生較為詳盡的信息。我國在制定企業(yè)會計準(zhǔn)則時根據(jù)經(jīng)濟(jì)特征將會計對象歸納為盡可能少的幾類，以便分別為它們制定確認(rèn)、計量、報告的準(zhǔn)則。利得和損失無非是計算利潤或凈收益時營業(yè)收入和費(fèi)用的增減項目，業(yè)主投資和派給業(yè)主款則顯然是權(quán)益要素的子目，可以分別視為投資引起的權(quán)益增加以及分配給業(yè)主款項而引起的權(quán)益的減少。國際會計準(zhǔn)則委員會認(rèn)為營業(yè)收入和費(fèi)用配比的結(jié)果是利潤或凈收益，因而不把利潤列為一個獨(dú)立的要素。

　　盡管中國、美國和國際會計準(zhǔn)則委員會規(guī)定的會計要素存在差別，但所有這些會計要素均可歸為兩大類：一類是反映企業(yè)一定時點(diǎn)上的財務(wù)狀況的要素，包括資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益（所有者權(quán)益）；一類是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)的經(jīng)營成果及其分配的要素，包括營業(yè)收入（收入）、費(fèi)用、利得、損失、綜合收益（利潤）、業(yè)主投資、派給業(yè)主款。兩類要素之間存在著一定的勾稽關(guān)系：資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益因另一類型要素變動而發(fā)生變動，而且任何時候都是后者的累計結(jié)果。就每一類型要素而言，其各自內(nèi)部又存在著一定的聯(lián)系，會計等式反映了這種聯(lián)系。就第一類要素而言，“資產(chǎn)＝負(fù)債＋權(quán)益”這一恒等式表明了其內(nèi)在聯(lián)系，如果沒有相應(yīng)的其他資產(chǎn)的減少（增加）或相應(yīng)的負(fù)債或權(quán)益的增加（減少），資產(chǎn)的增加（減少）就不會發(fā)生。就第二類要素而言，“綜合收益＝營業(yè)收入－費(fèi)用＋利得－損失”表明了其內(nèi)在關(guān)系。業(yè)主投資和業(yè)主所得款與綜合收益一起影響一定時期末的權(quán)益數(shù)額。

　　二、各要素的比較

　�。ㄒ唬┵Y產(chǎn)的比較

　　資產(chǎn)在會計要素定義中處于中心地位，其他要素的定義都與資產(chǎn)相聯(lián)系。例如，負(fù)債是債權(quán)人對資產(chǎn)的要求權(quán)，所有者權(quán)益是投資者對凈資產(chǎn)的要求權(quán)，收入是資產(chǎn)的增加或?qū)�資產(chǎn)要求權(quán)的減少，費(fèi)用是資產(chǎn)的減少或?qū)�資產(chǎn)要求權(quán)的增加，利潤是資產(chǎn)的凈增加。因此，對資產(chǎn)這一要素的比較在整個會計要素比較中具有極其重要的意義。

　　我國企業(yè)會計準(zhǔn)則將資產(chǎn)定義為“企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計量的經(jīng)濟(jì)資源”；美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會規(guī)定“資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益，它是特定個體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項所取得或加以控制的”；國際會計準(zhǔn)則委員會的定義為“資產(chǎn)是指作為以往事項的結(jié)果而由企業(yè)控制的，可望向企業(yè)流入未來經(jīng)濟(jì)利益的資源”。

　　美國和國際會計準(zhǔn)則委員會強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)，即獲取未來經(jīng)濟(jì)利益的能力，我國的資產(chǎn)定義中雖然也包含這層含義，但表述得不夠明了，只是把資產(chǎn)定義為經(jīng)濟(jì)資源。財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會還強(qiáng)調(diào)使個體有權(quán)取得或控制利益的交易或其它事項業(yè)已發(fā)生。我國在資產(chǎn)定義中提到“能以貨幣計量”，由于貨幣計量是會計的基本假設(shè)之一，在定義中加這一定語也不必要。

　　中外關(guān)于資產(chǎn)定義的表述不同，但都具有以下幾個特征：

　　1.必須是企業(yè)由于過去的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所形成或取得的；

　　2.必須是企業(yè)所擁有或能加以控制的；

　　3.必須能夠用貨幣加以計量的；

　　4.必須能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益。

　　（二）負(fù)債的比較

　　我國的“準(zhǔn)則”規(guī)定：“負(fù)債是企業(yè)所承擔(dān)的能以貨幣計量、需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)”；美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會認(rèn)為“負(fù)債是將來可能要放棄的經(jīng)濟(jì)利益，它是特定個體由于已經(jīng)發(fā)生的交易或事項，將來要向其它個體轉(zhuǎn)交資產(chǎn)或提供勞務(wù)的現(xiàn)有義務(wù)”；國際會計準(zhǔn)則委員會的定義是“負(fù)債是指由于以往事項而發(fā)生的企業(yè)的現(xiàn)有義務(wù)，這種義務(wù)的結(jié)算將會引起含有經(jīng)濟(jì)利益的企業(yè)資源的外流。”三者的共同特征是都強(qiáng)調(diào)要用資產(chǎn)或勞務(wù)償還。我國將負(fù)債視為債務(wù)的一種，有循環(huán)定義之嫌，而美國和國際會計準(zhǔn)則委員會在定義中以“義務(wù)”為落腳點(diǎn)，更為科學(xué)。美國和國際會計準(zhǔn)則委員會還強(qiáng)調(diào)負(fù)債源于過去的交易或事項。

　　負(fù)債的共同特征有以下幾點(diǎn)：

　　1.負(fù)債代表未來經(jīng)濟(jì)利益的流出；

　　2.負(fù)債是一種承諾義務(wù)，既可以是一種法律上強(qiáng)制執(zhí)行的義務(wù)，也可以是一種商業(yè)道德上的義務(wù)；

　　3.負(fù)債產(chǎn)生于過去的交易或其他過去事項；

　　4.負(fù)債應(yīng)有確切的受款人和償付日期或受款人和償付日期可以合理估計。

　�。ㄈ�）權(quán)益的比較

　　我國稱為“所有者權(quán)益”，“所有者權(quán)益是企業(yè)投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)，包括企業(yè)投資人對企業(yè)的投入資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤等”；美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會規(guī)定“權(quán)益是以某一個體的資產(chǎn)減除其負(fù)債的剩余部分”；國際會計準(zhǔn)則委員會規(guī)定“權(quán)益是指企業(yè)的資產(chǎn)中扣除企業(yè)全部負(fù)債以后的剩余權(quán)益”。三個定義只是表述不同，從中可歸納出權(quán)益的特征：

　　1.權(quán)益表明了企業(yè)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，即企業(yè)的資產(chǎn)總額減負(fù)債總額后的凈額全部歸投資人所有，反映了投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)的要求權(quán)；

　　2.權(quán)益與負(fù)債共同構(gòu)成企業(yè)資產(chǎn)的來源；

　　3.權(quán)益與企業(yè)的特定資產(chǎn)沒有直接的聯(lián)系，不與具體資產(chǎn)相對應(yīng)，只是從總體上在抽象的意義上與企業(yè)資產(chǎn)保持?jǐn)?shù)量上的關(guān)系；

　　4.權(quán)益的數(shù)額取決于企業(yè)的獲利能力。

　　美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會將業(yè)主投資與派給業(yè)主款單獨(dú)列為會計要素，是其獨(dú)特之處。業(yè)主投資與派給業(yè)主款是企業(yè)與其作為業(yè)主的所有人之間的交易。業(yè)主投資增加特定企業(yè)的權(quán)益，它是其它個體向企業(yè)轉(zhuǎn)交有價值的東西，或增加其在企業(yè)中的權(quán)益的結(jié)果。派給業(yè)主款，減少特定企業(yè)的權(quán)益，它是企業(yè)向業(yè)主轉(zhuǎn)交資產(chǎn)、完成勞務(wù)或承擔(dān)負(fù)債的結(jié)果。

　�。ㄋ模�營業(yè)收入的比較

　　我國《準(zhǔn)則》以“收入”對這一要素命名，并規(guī)定“收入是企業(yè)在銷售商品或者提供勞務(wù)等經(jīng)營業(yè)務(wù)中實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收入。包括基本業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入”，實(shí)際上，我國收入要素的內(nèi)涵只包括營業(yè)收入；美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的營業(yè)收入定義為“某一個體在其持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)中，因交付或生產(chǎn)了貨品，提供了勞務(wù)，或進(jìn)行了其它活動，而獲得的或其它增加了的資產(chǎn)，或因而清償了的負(fù)債，或兩者兼而有之”；國際會計準(zhǔn)則委員會的營業(yè)收入是指“會計期間內(nèi)經(jīng)濟(jì)利益的增加，其形式表現(xiàn)為由資產(chǎn)流入、資產(chǎn)增值或是負(fù)債減少而引起產(chǎn)權(quán)增加，但不包括與產(chǎn)權(quán)所有者出資有關(guān)的類似事項�！�

　　我國的收入指營業(yè)收入，美國也是如此，而國際會計準(zhǔn)則委員會的營業(yè)收入概念還包括利得，是廣義的收入，體現(xiàn)了更為廣泛的適用性。

　　收入要素的共同特征有以下三點(diǎn)：

　　1.收入與費(fèi)用、利潤兩個要素相聯(lián)系，而與負(fù)債、權(quán)益兩個要素相區(qū)別；

　　2.企業(yè)取得的收入代表著一個會計期間的經(jīng)濟(jì)利益的增加，表現(xiàn)為資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少，最終導(dǎo)致凈資產(chǎn)的增加；

　　3.無論是廣義的收入要素還是狹義的收入要素最終都影響利潤的增量。

　�。ㄎ澹┵M(fèi)用的比較

　　我國《準(zhǔn)則》規(guī)定“費(fèi)用是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各項耗費(fèi)”；美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會認(rèn)為“費(fèi)用是某一個體在其持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)中，因交付或生產(chǎn)了貨品，提供了勞務(wù)，或進(jìn)行了其他活動，而付出的、或其他耗用的資產(chǎn)，或因而承擔(dān)的負(fù)債，或兩者兼而有之”；國際會計準(zhǔn)則委員會則認(rèn)為“費(fèi)用是指會計期間經(jīng)濟(jì)利益的減少，其形式表現(xiàn)為由資產(chǎn)流出、資產(chǎn)遞耗或是發(fā)生負(fù)債而引起業(yè)主產(chǎn)權(quán)減少，但不包括與產(chǎn)權(quán)所有者分配有關(guān)的類似事項�！辟M(fèi)用要素有廣義和狹義之分，廣義的費(fèi)用要素指企業(yè)經(jīng)營活動中和非經(jīng)營活動中凈資產(chǎn)的減少，狹義的費(fèi)用要素僅指經(jīng)營活動中的營業(yè)費(fèi)用，從上述定義可以看出，我國與美國所采用的是狹義的費(fèi)用要素，不包括損失，而國際會計準(zhǔn)則委員會則把損失也包括在費(fèi)用之中，屬廣義的概念。由于費(fèi)用與損失有時很難劃分，如壞帳損失、匯兌損失名義上是損失，但實(shí)際上計入費(fèi)用，因此國際會計準(zhǔn)則委員會的定義也不無道理。

　　費(fèi)用要素的共同特征如下：

　　1.企業(yè)發(fā)生的費(fèi)用或損失代表一個會計期間內(nèi)經(jīng)濟(jì)利益的減少，表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的減少或負(fù)債的增加，最終要用現(xiàn)金償還，導(dǎo)致資產(chǎn)流出；

　　2.費(fèi)用與收入有配比關(guān)系，其高低直接影響利潤的大小，費(fèi)用與收入之間存在一定的因果關(guān)系，但這并不意味著企業(yè)承擔(dān)了費(fèi)用就一定會帶來收入；

　　3.不是為取得收入而形成的資產(chǎn)的減少或負(fù)債的增加不屬于費(fèi)用的范圍。

　　（六）利潤的比較

　　我國《準(zhǔn)則》規(guī)定利潤是“企業(yè)在一定期間的經(jīng)營成果，包括營業(yè)利潤、投資凈收益和營業(yè)外收支凈額”；美國與此相應(yīng)的會計要素稱為“綜合收益”，是指“企業(yè)在報告期內(nèi)，從業(yè)主以外的交易以及其它事項和情況所產(chǎn)生的權(quán)益變動。它包括報告期內(nèi)除業(yè)主投資和派給業(yè)主款外，一切權(quán)益上的變動”；國際會計準(zhǔn)則中則沒有該要素。我國的利潤包括三部分，即營業(yè)利潤、投資凈收益和營業(yè)外收支凈額，美國計算綜合收益要在營業(yè)收益的基礎(chǔ)上加上利得減去損失，二者都反映了利潤的不同來源。

　　利潤是反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的指標(biāo)，與利潤要素發(fā)生聯(lián)系的是收入與費(fèi)用，因此只要對收入與費(fèi)用要素進(jìn)行確認(rèn)和計量也就等于計算了利潤，因此國際會計準(zhǔn)則委員會沒有規(guī)定該要素，這是與其對營業(yè)收入和費(fèi)用的廣義概念相聯(lián)系的，我國采用的是狹義的收入和費(fèi)用概念，營業(yè)利潤只是利潤的一部分，所以必須單獨(dú)設(shè)利潤要素。

　　美國計算綜合收益時涉及“利得”和“損失”兩個要素，利得是“某一個體除來自營業(yè)收入或業(yè)主投資得到的收款以外，來自邊緣性或偶發(fā)性交易，以及來自一切其他交易和其他事項與情況的權(quán)益之增加”，損失是“某一個體除出于費(fèi)用或派給業(yè)主款以外，出于邊緣性或偶發(fā)性交易，以及出于一切其它交易和其它事項與情況的權(quán)益之減少”，我國和國際會計準(zhǔn)則委員會則未單獨(dú)列示這兩個要素。