制度被認(rèn)為是一種社會游戲規(guī)則。而對社會游戲能作出全面而充分的理解，莫過于現(xiàn)代博弈理論，其中納什均衡是該理論中一個最重要的概念。

　　如果說現(xiàn)實生活中許多現(xiàn)象可以用來概括的話（即經(jīng)濟學(xué)中常提及的"損人利已"或"機會主義"行為），博弈論的精要之處就在于"防"，也就是針對他人、對方可能采取的措施來制定自己的戰(zhàn)略。而這些工作都是需要費時、費力的，它是市場交易費用發(fā)生的主要陣地�？梢哉f，博弈的一個主要宗旨在于減少自身的交易費用。所謂的"納什均衡"，指的就是這樣一種人與人相互關(guān)系所處的狀態(tài)，在這種狀態(tài)下，給定其他人所采取的戰(zhàn)略，一個人只能采取某種戰(zhàn)略才能獲得最大利益或使交易費用最低，而這一完美的境界必須經(jīng)過"多次博弈"才能達(dá)到。為此，我們可以把"制度"簡單地定義為一套在"多次博弈"之后逐步形成的，使人們在相互打交道時可以較為確定地知道別人行為方式的社會契約。因為，如果制度真的是有效的，而不只是寫在紙上而沒有人去執(zhí)行，任何人的行為若違反了這種制度而占了什么便宜，便會受到什么懲罰。

　　同其他經(jīng)濟制度一樣，會計制度應(yīng)是政府與社會組織"多次博弈"之后形成的一種社會契約，博弈的次數(shù)越多完善的程度越高，這一狀態(tài)便是"納什均衡"狀態(tài)。達(dá)到"納什均衡"狀態(tài)的會計制度實際上已成為社會各界普遍愿意接受的"市場規(guī)則"，任何人若違反了該制度而暫時占了便宜，便會從別的方面受到更大的懲罰。以美國為代表的西方會計制度便經(jīng)歷了一個"多次博弈"的"均衡"之路，即"公認(rèn)"的會計準(zhǔn)則。所謂"公認(rèn)"是指既讓政府權(quán)威機構(gòu)認(rèn)可，又讓廣大財會人員普遍愿意接受的一種狀態(tài)，也就是"納什均衡"狀態(tài)。

　　我國新頒的會計制度剛剛邁出了"博弈"的第一步，從制度選擇來看，也是基本上按有利于政府利益來安排的，這一選擇必然會導(dǎo)致"上有政策、下有對策"的博弈現(xiàn)象的產(chǎn)生。

　　1.會計博弈的要素

　�。�1）博弈雙方。根據(jù)委托代理理論，政府和其他資財委托者或所有者構(gòu)成博弈甲方，企業(yè)經(jīng)理人員及其會計人員構(gòu)成博弈乙方，在此，由于企業(yè)經(jīng)理與會計人員屬內(nèi)部代理層次，不觸及財產(chǎn)權(quán)關(guān)系，其根本利益是一致的，而且確實存在"共謀"的動機和事實，故在宏觀的社會博弈問題上，將其劃為同一方是合乎情理的，從這個意義上講，會計監(jiān)督在很大程度上就是指"監(jiān)督會計及其經(jīng)理人員"，而對"會計監(jiān)督什么"的問題已經(jīng)不那么重要了。

　　（2）博弈或游戲規(guī)則-此同時會計制度。包括一切規(guī)范會計行為的一系列法規(guī)、準(zhǔn)則和制度。

　�。�3）裁判 注冊會計師。以公正為主要特征的注冊會計師或稱為博弈中的國家級裁判，他們既可以接受博弈乙方（即受托者）的委托，站在公正立場上為博弈甲方（資源委托者）作出令人滿意的評判；也可以直接接受甲方的委托，對乙方的財務(wù)狀況是否遵守"規(guī)則"或"制度"作出裁定。

　�。�4）在會計博弈的大看臺上，坐滿了廣大熱心的社會公眾，政府審計和其他經(jīng)濟監(jiān)督人員充當(dāng)維序警察的身份，以維持博弈的正常秩序。會計理論界則是積極而活躍的解說員、評論員或博弈報道的記者，他們既能做到不偏不倚，也不必象"裁判"那樣受到權(quán)威或"規(guī)則"的制約，因而很可能為促進(jìn)博弈的公平起到輿論監(jiān)督的作用。

　　會計制度公平（或公認(rèn)）。一切游戲能否正常運行和持續(xù)，游戲規(guī)則制定的公平性是關(guān)鍵。在我國會計制度建設(shè)中，由于在較大程度上是以維護國家利益為出發(fā)點（如對資產(chǎn)和收益不采取低估的穩(wěn)健原則，是為了保證國有資產(chǎn)保值、增值和稅收穩(wěn)定的需要），這是造成"下有對策"的根本原因，為此，我們有必要通過會計制度在政府與企業(yè)間的多次博弈，來進(jìn)一步完善和修訂會計制度，以使各種利益得到更好的兼容，最終達(dá)到較為理想的"納什均衡"狀態(tài)，也就是"公認(rèn)"化的均衡之路。當(dāng)然，這里的"公認(rèn)"標(biāo)準(zhǔn)與西方相比，在政府與市場（組織）的權(quán)利安排方面，比例應(yīng)有所側(cè)重，正是這種比例的不同，突出了我國會計制度在向"公認(rèn)"化道路上邁進(jìn)的"中國特色".注冊會計師公正。作為博弈中的裁判，注冊會計師應(yīng)以公正為其執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。長期以來，我國一直處于沒有裁判的會計博弈狀態(tài)之中，"討價還價"、"爾虞我詐"自然難免。到目前，我國注冊會計師仍然未能普及到會計博弈的各個場所，即使在現(xiàn)有的注冊會計師隊伍中，由于其自身業(yè)務(wù)水平的限制，加之職業(yè)道德的淡化，使得注冊會計師在執(zhí)業(yè)中很難做到"公正"的標(biāo)準(zhǔn)。

　　總之，公開、公平、公正，即是會計博弈的三大標(biāo)準(zhǔn)，也是會計監(jiān)督不力的三大癥結(jié)。只有從會計博弈的大局著眼，認(rèn)清會計監(jiān)督的本來面目，并沿著強化這三大標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)一步博弈，才能真正地整頓好會計博弈場上的秩序。會計博弈的有序之日，也就是會計監(jiān)督的強化和自覺之時，我們深信并期待著。