[摘要]在會(huì)計(jì)和獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)中都要運(yùn)用職業(yè)判斷。由于會(huì)計(jì)和審計(jì)職業(yè)特點(diǎn)不同，所處理的業(yè)務(wù)特點(diǎn)不同，兩種職業(yè)判斷的概念、運(yùn)用、目的及對(duì)判斷者的要求等方面有很大區(qū)別。

　　[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)；獨(dú)立審計(jì)；職業(yè)判斷

　　在會(huì)計(jì)和獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)中都要運(yùn)用職業(yè)判斷。由于會(huì)計(jì)和審計(jì)職業(yè)特點(diǎn)和所處理的業(yè)務(wù)特點(diǎn)不同，它們各自所運(yùn)用的職業(yè)判斷也有很大區(qū)別。

　　一、兩種職業(yè)判斷都具有很強(qiáng)的主觀性

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許企業(yè)會(huì)計(jì)人員選用不同的方法對(duì)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行加工處理，不同的方法會(huì)得出不同的結(jié)果，哪一種方法能使結(jié)果更接近客觀實(shí)際，有時(shí)很難有一個(gè)客觀標(biāo)準(zhǔn)，只能依據(jù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷來(lái)確定。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)人員按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度的要求，根據(jù)企業(yè)理財(cái)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，利用自己的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)對(duì)日常會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理和財(cái)務(wù)報(bào)表的編制應(yīng)采取的原則、方法、程序等方面進(jìn)行判斷與選擇的過(guò)程。這無(wú)疑在一定程度上摻雜了會(huì)計(jì)人員的主觀臆斷。獨(dú)立審計(jì)職業(yè)判斷是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中對(duì)擬獲取或已獲取的證據(jù)所做的各類(lèi)分析、評(píng)價(jià)和推斷。專(zhuān)業(yè)判斷能力是注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須具備的能力之一。審計(jì)職業(yè)判斷貫穿于審計(jì)工作的全過(guò)程。提高職業(yè)判斷的準(zhǔn)確性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的一個(gè)重要途徑。從對(duì)被審計(jì)單位的選擇、內(nèi)部控制制度測(cè)試結(jié)果的評(píng)估、重要性原則的運(yùn)用、審計(jì)抽樣方法的選擇及其結(jié)果的評(píng)價(jià)，直至決定審計(jì)意見(jiàn)的類(lèi)型和措辭，都離不開(kāi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷。

　　可見(jiàn)，無(wú)論是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷還是審計(jì)職業(yè)判斷，都具有很強(qiáng)的主觀性，是主觀見(jiàn)之于客觀的活動(dòng)。

　　二、兩種職業(yè)判斷的運(yùn)用范圍不同

　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷主要運(yùn)用于以下幾個(gè)方面：第一，會(huì)計(jì)原則的選擇與協(xié)調(diào)。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性和多樣性，使得在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)某一會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、設(shè)計(jì)、揭示時(shí)，需要在多個(gè)會(huì)計(jì)原則之間作出選擇。而各個(gè)會(huì)計(jì)原則之間也有矛盾，如可行性與相關(guān)性、謹(jǐn)慎性原則與一致性原則之間就時(shí)有沖突。在特定的條件下，某項(xiàng)原則是否應(yīng)優(yōu)先考慮、選擇的“度”應(yīng)該多大、如何正確處理多個(gè)原則的使用順序、怎樣實(shí)現(xiàn)不同原則之間的最佳組合等，都必須依賴(lài)會(huì)計(jì)人員的判斷來(lái)進(jìn)行相應(yīng)的選擇與協(xié)調(diào)。第二，會(huì)計(jì)處理方法的選擇。由于客觀經(jīng)濟(jì)情況的復(fù)雜性和各個(gè)企業(yè)的特殊性，企業(yè)可在允許的范圍內(nèi)對(duì)同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。在多種會(huì)計(jì)處理方法之間本無(wú)絕對(duì)的孰優(yōu)孰劣，現(xiàn)行制度也缺乏對(duì)多種方法選用標(biāo)準(zhǔn)的具體規(guī)定，會(huì)計(jì)人員只有在工作中運(yùn)用自身的職業(yè)判斷，在諸多可選擇的會(huì)計(jì)處理方法中，選擇適合本企業(yè)具體情況的會(huì)計(jì)處理方法，以便會(huì)計(jì)信息能如實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。第三，會(huì)計(jì)估計(jì)。在會(huì)計(jì)工作實(shí)踐中，經(jīng)常需要利用最新信息對(duì)具有結(jié)果不確定性的交易或事項(xiàng)作出判斷，對(duì)未來(lái)事項(xiàng)是否發(fā)生及未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生時(shí)間與影響予以估計(jì)入賬。常見(jiàn)的需要估計(jì)的項(xiàng)目有壞賬、或有損失、固定資產(chǎn)折舊年限與凈殘值、無(wú)形資產(chǎn)和待攤費(fèi)用的攤銷(xiāo)期限等。這些項(xiàng)目必須通過(guò)會(huì)計(jì)人員的合理預(yù)測(cè)與推斷并加以確認(rèn)、設(shè)計(jì)，會(huì)計(jì)信息才能如實(shí)地反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，其確認(rèn)、計(jì)量、揭示的準(zhǔn)確與否很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的高低。第四，重要性原則的運(yùn)用。重要性原則要求對(duì)那些預(yù)期可能對(duì)經(jīng)濟(jì)決策發(fā)生重大影響的事項(xiàng)予以單獨(dú)反映或重點(diǎn)說(shuō)明，對(duì)于不太重要的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)可以在會(huì)計(jì)記錄或報(bào)表上予以簡(jiǎn)化或省略。由于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)重要性作出明確的定義，而且在實(shí)際工作中，不同的事項(xiàng)， 判斷其重要性的標(biāo)準(zhǔn)也會(huì)隨著時(shí)間、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)等的不同而不同。一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)是否重要、是否對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露構(gòu)成影響、應(yīng)否單獨(dú)揭示，應(yīng)視其自身性質(zhì)及相關(guān)情況而定，在一定程度上也取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。

　　獨(dú)立審計(jì)中職業(yè)判斷主要運(yùn)用在以下幾個(gè)方面：第一，審計(jì)計(jì)劃階段的運(yùn)用。在接受委托階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要確定需要了解哪些情況、考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小、估計(jì)審計(jì)工時(shí)以商定審計(jì)收費(fèi)、確定本所工作人員能否勝任該項(xiàng)工作等，以根據(jù)了解的情況決定是否接受委托。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷失誤導(dǎo)致審計(jì)工作進(jìn)行到一定階段卻無(wú)法完成委托，不僅會(huì)使雙方蒙受損失，而且可能遭受法律訴訟，使會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信譽(yù)受到損害。在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)，審計(jì)人員必須運(yùn)用專(zhuān)業(yè)判斷為計(jì)劃制定搜集依據(jù)，包括被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)情況及所屬行業(yè)的基本情況、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、被審計(jì)單位的內(nèi)部控制、符合性測(cè)試等。第二，實(shí)施階段的運(yùn)用。這是整個(gè)審計(jì)過(guò)程的重要階段，在此階段，審計(jì)人員必須運(yùn)用各種會(huì)計(jì)知識(shí)、審計(jì)知識(shí)、相關(guān)知識(shí)及審計(jì)經(jīng)驗(yàn)為審計(jì)目標(biāo)收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。審計(jì)方法的選擇、是否進(jìn)行符合性測(cè)試、何時(shí)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試、是采用統(tǒng)計(jì)抽樣還是采用非統(tǒng)計(jì)抽樣等，都必須依賴(lài)審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷。第三，完成階段的運(yùn)用。整個(gè)實(shí)施過(guò)程結(jié)束后，審計(jì)人員就應(yīng)根據(jù)收集的審計(jì)證據(jù)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則要求，審計(jì)人員必須根據(jù)充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，這要求審計(jì)人員須運(yùn)用專(zhuān)業(yè)判斷。如通過(guò)審計(jì)工作底稿的三級(jí)審核，可以判斷收集的審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)，決定出具何種意見(jiàn)類(lèi)型的審計(jì)報(bào)告。

　　三、兩種職業(yè)判斷的目的不同

　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的目的，一是使會(huì)計(jì)信息盡可能客觀地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)情況。二是要考慮企業(yè)的財(cái)務(wù)戰(zhàn)略，通過(guò)條件確認(rèn)、計(jì)量和揭示方法的選擇與運(yùn)用，有效地維護(hù)和提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

　　審計(jì)職業(yè)判斷運(yùn)用的目的，一是提高審計(jì)工作效率。注冊(cè)會(huì)計(jì)師所面臨的客戶(hù)可能分屬不同行業(yè)，規(guī)模大小迥異，經(jīng)營(yíng)范圍和業(yè)務(wù)性質(zhì)也可能各不相同。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不根據(jù)具體情況，機(jī)械地套用標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化的審計(jì)程序去進(jìn)行審計(jì)工作，很可能事倍功半，審計(jì)工作效率低下。提高審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷能力，是提高審計(jì)工作效率的必然要求。二是保證審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。抽樣技術(shù)和方法運(yùn)用于審計(jì)工作，是審計(jì)理論和審計(jì)實(shí)踐的重大突破，實(shí)現(xiàn)了審計(jì)從詳細(xì)審計(jì)到抽樣審計(jì)的歷史性飛躍。但審計(jì)抽樣技術(shù)在提高審計(jì)工作效率的同時(shí)，也加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備更高的專(zhuān)業(yè)判斷能力。從選取樣本量的多少到抽樣方法的選擇直至最后得出審計(jì)結(jié)論，都需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷�？梢哉f(shuō)，運(yùn)用抽樣技術(shù)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，職業(yè)判斷是保證審計(jì)質(zhì)量的核心。

　　四、審計(jì)職業(yè)判斷是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的再判斷

　　獨(dú)立審計(jì)主要是針對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。而許多會(huì)計(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行處理方法的選擇，報(bào)表中披露哪些信息也要由會(huì)計(jì)人員通過(guò)職業(yè)判斷來(lái)確定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)報(bào)表進(jìn)行的審計(jì)，實(shí)際上是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的再判斷。會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力越強(qiáng)，報(bào)表上披露的會(huì)計(jì)信息的可靠程度就越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨的風(fēng)險(xiǎn)就越小。

　　五、審計(jì)職業(yè)判斷對(duì)判斷者要求更高

　　相比較而言，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷之標(biāo)準(zhǔn)和目的更為明確，而審計(jì)職業(yè)判斷除了依據(jù)專(zhuān)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)外，在較大程度上還依賴(lài)于審計(jì)人員自身的經(jīng)驗(yàn)，通常沒(méi)有非此即彼的選擇。比如在對(duì)被審計(jì)單位的控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)，有許多的風(fēng)險(xiǎn)水平可供選擇，也不存在出現(xiàn)某種情況就選擇某一相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)水平的情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，一刻也離不開(kāi)職業(yè)判斷。因?yàn)槊宽?xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)都有不同的特點(diǎn)，涉及被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)規(guī)模及業(yè)務(wù)性質(zhì)、內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行等諸多因素，用一個(gè)不變的數(shù)量指標(biāo)來(lái)規(guī)范種類(lèi)繁多的審計(jì)業(yè)務(wù)，實(shí)際上是不可能的。由此可見(jiàn)，審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷對(duì)判斷者的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)要求更高。它要求審計(jì)人員必須具備會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律等相關(guān)專(zhuān)門(mén)知識(shí)。同時(shí)，審計(jì)人員還必須具備豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，具備面對(duì)實(shí)際問(wèn)題作出正確判斷的能力。一位經(jīng)驗(yàn)豐富而機(jī)警的審計(jì)人員能很快地瀏覽一頁(yè)記錄并馬上發(fā)現(xiàn)異常情況，準(zhǔn)確地指出問(wèn)題所在。這種診斷并無(wú)任何不可思議之處，審計(jì)人員只不過(guò)是綜合運(yùn)用了他的會(huì)計(jì)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)來(lái)評(píng)價(jià)信息的可信度。審計(jì)專(zhuān)業(yè)判斷能力的高低是審計(jì)人員綜合素質(zhì)和專(zhuān)業(yè)能力強(qiáng)弱的根本體現(xiàn)，是衡量審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)水平的核心指標(biāo)。

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