審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的出臺(tái)，將對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師更好地評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、改進(jìn)審計(jì)程序、提高審計(jì)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)起到重大作用。同時(shí)，對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)理念、審計(jì)程序、審計(jì)責(zé)任等方面將產(chǎn)生重大影響。那么如何才能有效地開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降到“可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”水平，達(dá)到“注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須合理保證被審單位的財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)”的基本要求呢？筆者認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所尤其是大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所要有效地開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將取決于以下幾個(gè)方面。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的體制基礎(chǔ)

　　這里所說(shuō)的指會(huì)計(jì)師事務(wù)所的體制，不是事務(wù)所在法律意義下的有限責(zé)任公司、合伙制、有限責(zé)任合伙制等等組織形式，而是針對(duì)現(xiàn)階段我們行業(yè)各類(lèi)事務(wù)所存在的這樣那樣的體制問(wèn)題提出的，實(shí)質(zhì)上就是事務(wù)所的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)問(wèn)題。

　　筆者認(rèn)為，事務(wù)所的內(nèi)部結(jié)構(gòu)問(wèn)題是事務(wù)所在其所有制已確定的情況下的一個(gè)最根本的問(wèn)題。目前大部分事務(wù)所或多或少地存在著類(lèi)似于一般意義上的公司的治理結(jié)構(gòu)問(wèn)題，存在的問(wèn)題是多種多樣的，這也可以通過(guò)目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不健全而產(chǎn)生的各種各樣的糾紛清晰地反映出來(lái)。值得欣慰的是，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)印發(fā)的《合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所協(xié)議范本》和《有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所章程范本》，著重研究了事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制中相關(guān)法律的協(xié)調(diào)，特別是考慮了《公司法》、《合伙企業(yè)法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》以及有關(guān)登記和審批管理規(guī)則之間的銜接；同時(shí)，盡可能地結(jié)合行業(yè)“人合”特點(diǎn)，針對(duì)實(shí)踐中的問(wèn)題，將行業(yè)規(guī)則、慣例作為自治性條款加入其中。另外，根據(jù)事務(wù)所內(nèi)部治理經(jīng)驗(yàn)，加入了一些提示性、選擇性條款，以體現(xiàn)事務(wù)所“人合”特點(diǎn)和行業(yè)規(guī)范導(dǎo)向。但是，兩范本并不具有強(qiáng)制性，事務(wù)所的體制問(wèn)題只能依靠事務(wù)所自身的努力去解決。當(dāng)然，這當(dāng)中若要從根本上解決事務(wù)所的治理結(jié)構(gòu)問(wèn)題，更重要的是取決于這個(gè)事務(wù)所的核心領(lǐng)導(dǎo)、關(guān)鍵人物對(duì)改善事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)的決心和態(tài)度。

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人文基礎(chǔ)

　　每一個(gè)企業(yè)都有著自己的企業(yè)文化。這一點(diǎn)不難理解。但是若能做好則很難、很難。因?yàn)橐粋€(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立起一個(gè)健康、和諧、高效的企業(yè)文化是不容易的。志不同，不相為伍；道不同，不相為謀。一個(gè)缺少相互信任，缺少合作精神，缺少團(tuán)隊(duì)思想，缺少……他的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)能夠控制在“可接受的風(fēng)險(xiǎn)水平”上嗎？“如日中天”與“天道酬勤”一定不是同一類(lèi)型的企業(yè)文化！

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所的思想基礎(chǔ)

　　這主要是要強(qiáng)調(diào)事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在認(rèn)知上的一致性。當(dāng)然，在專(zhuān)業(yè)上我們不反對(duì)來(lái)自任何角度的不同的聲音，這種聲音應(yīng)該是僅就在學(xué)術(shù)上的探討，在理論上的爭(zhēng)執(zhí)，最終應(yīng)達(dá)成和諧的統(tǒng)一。這里更應(yīng)該體現(xiàn)的是“民主—集中”的過(guò)程。而不應(yīng)是一種不和諧的、雜亂無(wú)章的音符。

　　試想，當(dāng)一個(gè)項(xiàng)目或一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到審計(jì)問(wèn)題（也可能存在著較大的風(fēng)險(xiǎn)）時(shí)，當(dāng)事人一定非常希望得到機(jī)構(gòu)的幫助和同事們的幫助。設(shè)想一下，機(jī)構(gòu)中就有那么一小部分人，事不關(guān)己，漠不關(guān)心。更有甚者，不負(fù)責(zé)任地亂說(shuō)一通，或者明知處理方法有問(wèn)題，審計(jì)結(jié)論不當(dāng)，就是不表態(tài)，不去負(fù)責(zé)任地指出來(lái)……這樣的事務(wù)所能夠?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)降到“可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”水平嗎？

　　還有另一種現(xiàn)象也同樣可怕。一個(gè)事務(wù)所內(nèi)形成了若干個(gè)小“團(tuán)體”。他們分別以小“團(tuán)體”的利益為重，僅對(duì)小“團(tuán)體”的利益負(fù)責(zé)，而根本不顧及事務(wù)所持續(xù)發(fā)展的大利益項(xiàng)目負(fù)責(zé)人故意隱瞞被審單位真實(shí)情況，以欺騙形式通過(guò)事務(wù)所內(nèi)部控制，或者在實(shí)施審計(jì)過(guò)程中故意對(duì)一些高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域不實(shí)施有效的審計(jì)程序，因?yàn)轫?xiàng)目負(fù)責(zé)人或主管合伙人與該項(xiàng)目的成敗利益直接相關(guān)，在利益面前這些項(xiàng)目負(fù)責(zé)人或主管合伙人已將事務(wù)所整體利益拋到九霄云外。

　　大家不怕遇到問(wèn)題，而害怕的是遇到問(wèn)題而不視為問(wèn)題或視為問(wèn)題而處于某種不可公開(kāi)的目的而隱而不報(bào)（當(dāng)然這屬于道德范疇）。除此之外，在一個(gè)有著良好的思想基礎(chǔ)的事務(wù)所，遇到了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，依靠眾人的力量，應(yīng)該能夠得到一個(gè)至少他們這個(gè)團(tuán)體認(rèn)為是最好的解決方案。道德風(fēng)險(xiǎn)，不是一個(gè)可以小視的問(wèn)題！因?yàn)槁殕T的道德風(fēng)險(xiǎn)毀掉一家公司，這種例子比比皆是。

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專(zhuān)業(yè)甚礎(chǔ)

　　這里所說(shuō)的專(zhuān)業(yè)應(yīng)該不僅僅局限于我們通常所說(shuō)的審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，而應(yīng)該是更加寬泛的、廣義的專(zhuān)業(yè)知識(shí)。當(dāng)然，我們不可能要求每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)各行各業(yè)都精通，但至少應(yīng)做到基本了解，應(yīng)該掌握怎樣有效地利用其他專(zhuān)業(yè)人員為審計(jì)工作服務(wù)。同時(shí)，事務(wù)所也應(yīng)該做到具有一些其他特殊專(zhuān)業(yè)的人才。與此同時(shí)，事務(wù)所應(yīng)該有計(jì)劃地分別培養(yǎng)對(duì)某一行業(yè)熟知的專(zhuān)業(yè)型審計(jì)隊(duì)伍。不論是大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所還是小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這一點(diǎn)上都應(yīng)該適用。不能讓我們的審計(jì)工作人員達(dá)到全能型人才標(biāo)準(zhǔn)（本身也是不可能做到的），但是，若要培養(yǎng)出對(duì)某一行業(yè)或領(lǐng)域熟知的人才確是比較容易做到的。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的實(shí)踐基礎(chǔ)

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)在大量的審計(jì)工作實(shí)踐中不斷地積累知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，不斷地總結(jié)自己，方能不斷地提高。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的核心是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的關(guān)鍵則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用科學(xué)的手段對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行的專(zhuān)業(yè)分析和判斷。如何保證“科學(xué)”呢？它應(yīng)該建立在方法的科學(xué)性和手段的科學(xué)性上。而這些科學(xué)性均來(lái)源于我們大里的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的總結(jié)。任何一種科學(xué)的方法，如果沒(méi)有通過(guò)科學(xué)的手段統(tǒng)計(jì)出來(lái)的基本數(shù)據(jù)作支撐，那么，它就不可能得出一個(gè)正確的結(jié)論。目前，國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然比不上“四大”那么長(zhǎng)的歷史，但也有了不算太短的歷史，有了大最的常年客戶(hù)，有了很多值得總結(jié)的經(jīng)驗(yàn)。但這方面工作我們做得很不夠。尤其是客戶(hù)數(shù)據(jù)庫(kù)的建立，這方面我們絕大部分事務(wù)所做得都不到位。而從客戶(hù)數(shù)據(jù)庫(kù)的建立，發(fā)展到分行業(yè)數(shù)據(jù)庫(kù)的形成，對(duì)事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估而言，將產(chǎn)生不可估量作用。總之，要我們大量的實(shí)踐工作的總結(jié)去指導(dǎo)我們今后的實(shí)踐工作。這當(dāng)中，最重要的是要不斷地總結(jié)，要不斷地進(jìn)行知識(shí)積累。

　　上面談了這么多的基礎(chǔ)，那么，如果這些基礎(chǔ)一點(diǎn)都不具備，或者說(shuō)具備了部分基礎(chǔ)，那么還能否開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)了呢？答案必然是肯定的。但若強(qiáng)調(diào)可持續(xù)發(fā)展，強(qiáng)調(diào)將所有的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都降到“可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”水平，那答案就一定是否定的。