摘要：長期股權(quán)投資的會計處理涉及到初始投資成本計量、以及成本法、權(quán)益法的核算。作者依據(jù)新的企業(yè)會計準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資的會計處理進(jìn)行了闡述。

　　關(guān)鍵詞：長期股權(quán)投資；會計處理 

　　財政部于2006 年發(fā)布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則體系，其中新會計準(zhǔn)則已于2007年在上市公司中執(zhí)行，其他企業(yè)鼓勵執(zhí)行。本文就長期股權(quán)投資在實際工作中的會計處理作出分析。

　　一、長期股權(quán)投資的范圍及對象

　　長期股權(quán)投資是指能夠取得并意圖長期持有被投資單位股份的投資。包括股票投資和其他股權(quán)投資。

　　股票投資是指企業(yè)以購買股票的方式對其他企業(yè)所進(jìn)行的投資。企業(yè)購買并持有某股份有限公司的股票后，即成為該公司的股東。投資企業(yè)有權(quán)參與被投資企業(yè)的經(jīng)營管理，并根據(jù)股份有限公司經(jīng)營的好壞，按持有股份的比例分享利潤、分擔(dān)虧損，如果股份有限公司破產(chǎn)，投資企業(yè)（股東）不但分不到紅利，而且有可能失去入股的本金。因此，與債券投資比，股票投資具有風(fēng)險大、責(zé)權(quán)利較大、獲取經(jīng)濟利益較多等特點。

　　其他股權(quán)投資是指除去股票投資以外具有股權(quán)性質(zhì)的投資，一般是指企業(yè)直接將現(xiàn)金、實物或無形資產(chǎn)等投資于其他企業(yè)，取得股權(quán)的一種投資。其他股權(quán)投資是一種直接投資，在我國主要是指聯(lián)營投資。進(jìn)行其他股權(quán)投資的企業(yè)，資產(chǎn)一經(jīng)投出，除聯(lián)營期滿或由于特殊原因聯(lián)營企業(yè)解散外，一般不得抽回投資，投資企業(yè)根據(jù)被投資企業(yè)經(jīng)營的好壞，按其投資比例分享利潤或分擔(dān)虧損，其他投資與股票投資一樣，也是一種權(quán)益性投資。

　　二、長期股權(quán)投資的初始計量

　　同一控制下的企業(yè)合并。合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始成本。合并方發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始成本。

　　非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資。初始投資成本= 實際支付的購買價款(包括支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用) 。如果實際支付的價款中包含已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，初始投資成本= 實際支付的全部價款-已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利（注：企業(yè)為取得長期股權(quán)投資所發(fā)生的評估、審計、咨詢等費用，不構(gòu)成初始投資成本）。

　　以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資。初始投資成本= 發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值。

　　投資者投入的長期股權(quán)投資。初始投資成本= 換出資產(chǎn)的賬面價值+ 應(yīng)支付的相關(guān)稅費。

　　以非貨幣性交易換入的長期股權(quán)投資。初始投資成本= 換出資產(chǎn)的賬面價值+ 應(yīng)支付的相關(guān)稅費。

　　企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的長期股權(quán)投資，或以應(yīng)收款項換入的長期股權(quán)投資。初始投資成本= 應(yīng)收債權(quán)的賬面價值+ 應(yīng)支付的相關(guān)稅費。

　　收到補價的企業(yè)初始投資成本=應(yīng)收債權(quán)的賬面價值-收到的補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費。

　　支付補價的企業(yè)初始投資成本=應(yīng)收債權(quán)的賬面價值+支付的補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費。

　　取得投資后初始投資成本的再確定。一般應(yīng)按取得時的初始投資成本計量。

　　三、長期股權(quán)投資的會計處理方法

　�。ㄒ唬╅L期股權(quán)投資的成本法

　　成本法是指投資以取得投資成本計價的方法。企業(yè)持有的長期股權(quán)投資，在下列情況下應(yīng)采用成本法核算：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實施控制；投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有共同控制或重大影響。并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資；被投資企業(yè)在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。

　　成本法的會計處理：

　　1.購入長期股票時：借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)，借：應(yīng)收股利，貸：銀行存款。

　　2.收到購買時含有的股利時：借：銀行存款，貸：應(yīng)收股利。

　　3.收到被投資企業(yè)分配投資前的利潤：借：銀行存款或應(yīng)收股利，貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)。

　　4.收到被投資企業(yè)分配投資年度的利潤：

　　計算公式：A.投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=投資當(dāng)年被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤×投資企業(yè)持股比例×( 當(dāng)年投資持有份÷全年月份) ；B.應(yīng)沖減初始投資成本的金額= 投資當(dāng)年被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例- 投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益。

　　會計處理：借：銀行存款或應(yīng)收股利（A+B），貸：投資收益（A），貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（B）。

　　5.收到投資年度以后的利潤或現(xiàn)金股利：計算公式：A.應(yīng)沖減初始投資成本的金額= （投資后至本年末止被投資企業(yè)累積分派的利潤或現(xiàn)金股利- 投資后至上年末止被投資企業(yè)累積實現(xiàn)的損益）×投資企業(yè)的持股比例- 投資企業(yè)的持股比例- 投資企業(yè)已沖減的初始投資成本；B.應(yīng)確認(rèn)的投資收益= 投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利- 應(yīng)沖減初始投資成本的金額。

　　會計處理：借：銀行存款或應(yīng)收股利，借或貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（A），貸：投資收益 （B）。

　　注：A 為正數(shù)記貸方，A 為負(fù)數(shù)記借方。

　�。ǘ�）長期股權(quán)投資的權(quán)益法

　　權(quán)益法是指投資最初以投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進(jìn)行調(diào)整的方法。投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算，一般來說，企業(yè)對其他單位的投資占該公司有表決權(quán)資本總額的20% 或20% 以上但低于50%，或雖投資不足20%但有重大影響時，應(yīng)采用權(quán)益法核算。

　　權(quán)益法的會計處理：

　　1.取得長期股權(quán)投資時：借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（投資成本），貸：銀行存款等有關(guān)科目。

　　注：長期股權(quán)投資的初始成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本，直接確認(rèn)為商譽；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，即計入“投資收益”賬戶，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

　　2.被投資企業(yè)實現(xiàn)凈損益：屬于被投資企業(yè)當(dāng)年的凈利潤而影響的所有者權(quán)益的變動，按持股比例計算應(yīng)享有的份額。

　　借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（損益調(diào)整），貸：投資收益。

　　屬于被投資企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的凈虧損而引起的所有者權(quán)益的變動，按持股比例計算應(yīng)承擔(dān)的份額。

　　借：投資收益，貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（損益調(diào)整）。

　　3.因被投資企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)、增資擴股、撥款轉(zhuǎn)入其資本公積等原因所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計算應(yīng)享份額。

　　借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（股權(quán)投資準(zhǔn)備），貸：資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備。

　　（三）長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

　　權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法。當(dāng)投資企業(yè)承包由于股份使其對被投資企業(yè)的持股比例下降，或其他原因?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)不再具有共同控制或重大影響時，并且在市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)由權(quán)益法改為成本法核算。投資企業(yè)應(yīng)在中止權(quán)益法時，按權(quán)益法下的長期股權(quán)投資的賬面價值作為成本法下長期股權(quán)投資的初始投資成本。與該項投資有關(guān)的資本公積準(zhǔn)備項目，不作任何處理。其后，被投資企業(yè)宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，屬于應(yīng)記入投資賬面價值的部分（如原來在權(quán)益法下根據(jù)被投資企業(yè)當(dāng)期實現(xiàn)的凈利潤按其持股比例計算的應(yīng)享有的份額），作為新的投資成本的收回，沖減新的投資成本。

　　成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法。當(dāng)投資企業(yè)由于追加投資使其對被投資企業(yè)的持股比例增加，或其他原因使投資企業(yè)具有共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制時，長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為權(quán)益法核算。投資企業(yè)應(yīng)在中止成本法時，按長期股權(quán)投資的賬面價值作為新的初始投資成本，初始投資成本與應(yīng)享有的被投資企業(yè)凈資產(chǎn)份額的差額作為商譽，該商譽不進(jìn)行攤銷，但需要在會計期末進(jìn)行減值測試。對與該項長期股權(quán)投資有關(guān)的資本公積準(zhǔn)備項目，則不作任何處理。

　�。ㄋ模╅L期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　按成本法核算、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資的減值。該類長期股權(quán)投資是否提取減值準(zhǔn)備，應(yīng)根據(jù)以下跡象判斷：影響被投資企業(yè)經(jīng)營的政治或法律等環(huán)境的變化，而導(dǎo)致被投資企業(yè)出現(xiàn)巨額虧損；被投資企業(yè)提供的商品或勞務(wù)因產(chǎn)品過時或消費者偏好改變，使其市場份額減少甚至喪失，而導(dǎo)致被投資企業(yè)財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量發(fā)生嚴(yán)重惡化；被投資企業(yè)所從事產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)或競爭者數(shù)量等發(fā)生變化，被投資企業(yè)已失去競爭能力，而導(dǎo)致財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量發(fā)生嚴(yán)重惡化；被投資企業(yè)進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。當(dāng)企業(yè)持有的本類長期股權(quán)投資出現(xiàn)上述跡象之一者，即可視為該項投資已發(fā)生減值損失，可以計提減值準(zhǔn)備。計提減值準(zhǔn)備時，借：投資—收益，貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

　　其他情況的長期股權(quán)投資的減值。企業(yè)持有的長期投資是否發(fā)生了減值，是否計提減值準(zhǔn)備，應(yīng)根據(jù)一定的跡象及標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判斷。在實際工作中，應(yīng)根據(jù)以下跡象加以判斷：市場價格持續(xù)2 年低于賬面價值；該項投資暫停交易1 年；被投資企業(yè)當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損；被投資企業(yè)持續(xù)2年發(fā)生虧損；被投資企業(yè)進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。當(dāng)企業(yè)持有的長期股權(quán)投資出現(xiàn)上述跡象之一者，即可視為該項投資已發(fā)生減值損失�？梢杂嬏釡p值準(zhǔn)備。計提減值準(zhǔn)備時，借：投資收益，貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

　　對采用權(quán)益法核算的企業(yè)如果涉及到商譽的，在計提減值準(zhǔn)備時首先要調(diào)整商譽的價值，商譽價值減為零后再計提減值準(zhǔn)備。計提減值準(zhǔn)備時， 借： 投資收益，貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

　�。ㄎ澹╅L期股權(quán)投資的處理

　　處理長期股權(quán)投資，應(yīng)按實際收到的價款與長期股權(quán)投資賬面價值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損益。

　　會計處理：處置長期股權(quán)投資時，借：銀行存款，借：長期股投資減值準(zhǔn)備，貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（投資成本）—××企業(yè)（損益調(diào)整）——××企業(yè)（股權(quán)投資準(zhǔn)備）。

　　貸或借：投資收益。

　　同時將計入資本公積準(zhǔn)備項目的轉(zhuǎn)入投資收益：借：資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備，貸：投資收益。

　　參考文獻(xiàn)：

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　　2.李西文，祁均業(yè).新會計準(zhǔn)則對上市公司信息質(zhì)量的貢獻(xiàn)分析.北京青年報，2006.10.14