摘要：20世紀(jì)中期以來(lái)，績(jī)效審計(jì)在西方一些企業(yè)得到快速發(fā)展，相比而言，我國(guó)企業(yè)的績(jī)效審計(jì)起步較晚，其實(shí)踐仍在不斷變化發(fā)展，其理論尚在探索形成過(guò)程中，因此企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)目前仍存在不少難點(diǎn)。文章擬探討當(dāng)前企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)和對(duì)策，以促進(jìn)我國(guó)企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作的順利開(kāi)展。

　　關(guān)鍵詞：績(jī)效審計(jì)；難點(diǎn)；對(duì)策

　　審計(jì)作為經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的一種工具，其最終的目的也是為了提高經(jīng)濟(jì)效益。但在很長(zhǎng)的時(shí)間里，審計(jì)通常在單純的財(cái)務(wù)審計(jì)基礎(chǔ)上，通過(guò)查錯(cuò)防弊來(lái)間接地提高經(jīng)濟(jì)效益。直到二十世紀(jì)中后期，隨著受托責(zé)任理論和績(jī)效審計(jì)理論的發(fā)展，西方一些企業(yè)開(kāi)始注重健全自身的管理體制，大力推行職能管理和行為科學(xué)管理，以加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度，提高內(nèi)部工作效率。企業(yè)管理者對(duì)審計(jì)工作也有了新的要求，要求審計(jì)工作的重心從傳統(tǒng)的查賬轉(zhuǎn)到健全和完善企業(yè)管理機(jī)制，提高經(jīng)濟(jì)效益的軌道上來(lái)，由此相繼產(chǎn)生各種以提高經(jīng)濟(jì)效益為目的的審計(jì)形式，如管理審計(jì)、業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)、效益審計(jì)、綜合審計(jì)等，這些審計(jì)各有側(cè)重，但是核心都是以經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)為對(duì)象，以提高經(jīng)濟(jì)效益為目的，這些審計(jì)在我國(guó)通常稱(chēng)為績(jī)效審計(jì)，可定義為：獨(dú)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)徲?jì)人員，利用專(zhuān)門(mén)的審計(jì)方法，依據(jù)一定的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，就被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和管理活動(dòng)進(jìn)行審查，收集和整理有關(guān)審計(jì)證據(jù)，以判斷經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)效益的開(kāi)發(fā)和利用途徑及其實(shí)現(xiàn)程度。審計(jì)署2007至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃指出，未來(lái)將全面推進(jìn)績(jī)效審計(jì)，促進(jìn)轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式，提高財(cái)政財(cái)務(wù)資金和公共資源配置、使用、利用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，推動(dòng)建立健全政府績(jī)效管理制度，逐年加大績(jī)效審計(jì)份量，爭(zhēng)取到2012年，每年所有的審計(jì)項(xiàng)目都開(kāi)展績(jī)效審計(jì)并基本建立起符合我國(guó)發(fā)展實(shí)際的績(jī)效審計(jì)方法體系?？?jī)效審計(jì)已成為審計(jì)工作的發(fā)展方向，現(xiàn)實(shí)中的審計(jì)工作重點(diǎn)也已逐步由真實(shí)性、合法性向效益性轉(zhuǎn)變移，但就目前來(lái)講，企業(yè)審計(jì)部門(mén)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)還處在零散的、單個(gè)的，還沒(méi)有形成系統(tǒng)的、規(guī)范的、完全獨(dú)立的審計(jì)類(lèi)型，大多在財(cái)務(wù)收支審計(jì)以及其他專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)中反映出一些績(jī)效審計(jì)問(wèn)題，其原因主要是企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)時(shí)存在難點(diǎn)。

　?。ㄒ唬┛?jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)比較薄弱?？?jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)是要求被審計(jì)單位提供資料數(shù)據(jù)（包括財(cái)務(wù)資料數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)資料數(shù)據(jù)），以此來(lái)對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行評(píng)價(jià)。任何經(jīng)濟(jì)效益評(píng)價(jià)都離不開(kāi)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和資料的支持，否則一切評(píng)價(jià)都將失去意義?；A(chǔ)數(shù)據(jù)和資料只有真實(shí)、合法，才能真正的發(fā)揮其作用，否則會(huì)使績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)失去意義。當(dāng)前，由于我國(guó)各行各業(yè)經(jīng)濟(jì)違法違規(guī)、弄虛作假現(xiàn)象還不同程度地存在，這必然會(huì)影響到績(jī)效審計(jì)的順利開(kāi)展。

　?。ǘ┤狈哂嗅槍?duì)性的指標(biāo)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)的《審計(jì)法》及其它相關(guān)的審計(jì)制度僅僅指出審計(jì)要達(dá)到效益性的目的，而對(duì)如何具體開(kāi)展績(jī)效審計(jì)并沒(méi)有定論，即沒(méi)有績(jī)效審計(jì)方面的指標(biāo)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。雖然2007年中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布了關(guān)于經(jīng)濟(jì)性、效果性、效率性審計(jì)的第25、26、27號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則，在此三項(xiàng)具體準(zhǔn)則中對(duì)經(jīng)濟(jì)性、效果性、效率性審計(jì)的內(nèi)容、方法和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)作出了一般規(guī)定，但具體準(zhǔn)則同時(shí)說(shuō)明內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)?shù)男市詫徲?jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，由于績(jī)效審計(jì)的對(duì)象千差萬(wàn)別，衡量審計(jì)對(duì)象經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一，甚至是同一項(xiàng)目，會(huì)有多種不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，采用不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，得出的結(jié)論會(huì)有天壤之別，因此審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員如何選擇適當(dāng)?shù)闹笜?biāo)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)存在很大的困難。

　?。ㄈ┛?jī)效審計(jì)沒(méi)有統(tǒng)一的方法和技術(shù)。由于評(píng)價(jià)的對(duì)象不同，審計(jì)職業(yè)界不能為績(jī)效審計(jì)提供一個(gè)統(tǒng)一的方法和技術(shù)。審計(jì)人員在績(jī)效審計(jì)中可以靈活地選擇與被審計(jì)事項(xiàng)相適應(yīng)的技術(shù)和方法進(jìn)行審計(jì)，績(jī)效審計(jì)方法和技術(shù)的不統(tǒng)一，給審計(jì)人員提供了自由選擇的余地，也使審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)加大，給審計(jì)證據(jù)提出了更高的要求。

　?。ㄋ模┛?jī)效審計(jì)收集證據(jù)比較困難。當(dāng)分析同類(lèi)企業(yè)效益差距時(shí)，企業(yè)本身的資產(chǎn)質(zhì)量、技術(shù)水平和銷(xiāo)售量容易取得，但如果需要取得其他同類(lèi)企業(yè)的對(duì)比數(shù)據(jù)，則比較困難。審計(jì)證據(jù)的不充分或缺乏證明力，會(huì)導(dǎo)致結(jié)論的有失公正，同時(shí)造成嚴(yán)重后果。

　　（五）傳統(tǒng)審計(jì)人員的知識(shí)面較窄?？?jī)效審計(jì)需要多樣化和創(chuàng)新的方法，需要多學(xué)科的知識(shí)，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)人員視野相對(duì)狹窄，缺乏評(píng)價(jià)企業(yè)效益的意識(shí)、知識(shí)及技術(shù)技能。審計(jì)人員在開(kāi)展績(jī)效審計(jì)時(shí)須具備相應(yīng)的獨(dú)立性和勝任能力。這里的勝任能力除了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)所要求的勝任能力的含義外，還要求審計(jì)人員具有不同于一般的工作人員的才能和掌握更多門(mén)類(lèi)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，能夠深刻理解績(jī)效審計(jì)工作，在評(píng)議企業(yè)業(yè)績(jī)時(shí)形成中肯而深刻的判斷。開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的審計(jì)部門(mén)因此需要儲(chǔ)備許多專(zhuān)業(yè)的人才，包括經(jīng)濟(jì)學(xué)、法律、財(cái)會(huì)與工程方面的人才等。

　　（六）現(xiàn)階段開(kāi)展績(jī)效審計(jì)應(yīng)采取的對(duì)策

    1.避免兩種傾向，正確樹(shù)立績(jī)效審計(jì)觀念。當(dāng)前在推行績(jī)效審計(jì)過(guò)程中，要注意避免兩種傾向：一是盲目跟風(fēng)，過(guò)分偏向績(jī)效審計(jì)，而忽視真實(shí)合法性審計(jì)。對(duì)各類(lèi)審計(jì)部門(mén)來(lái)說(shuō)，在今后很長(zhǎng)一段時(shí)期內(nèi)真實(shí)合法審計(jì)仍是主要任務(wù)。

　　效益升級(jí)也必須建立在真實(shí)合法的基礎(chǔ)上。二是脫離實(shí)際，提出過(guò)高的、不切實(shí)際的要求。必須堅(jiān)持從實(shí)際出發(fā)，循序漸進(jìn)，不能操之過(guò)急。要通過(guò)實(shí)踐，逐步探索績(jī)效審計(jì)工作規(guī)范。

　　2.要選擇恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，慎重地評(píng)價(jià)被審計(jì)事項(xiàng)。

　　對(duì)一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時(shí)，先要確定審計(jì)目標(biāo)，然后收集證據(jù)，對(duì)照審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，作出審計(jì)結(jié)論，最后證實(shí)審計(jì)目標(biāo)。

　　只有建立了明確的審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，才能據(jù)以提出審計(jì)意見(jiàn)。

　　績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要包括各種計(jì)劃、定額標(biāo)準(zhǔn)、業(yè)務(wù)規(guī)范和各種技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)等，但尚未形成一種規(guī)范，僅散見(jiàn)于各種相關(guān)的資料當(dāng)中，具有不確定性。因此，審計(jì)人員根據(jù)具體情況選擇恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、慎重地評(píng)價(jià)被審計(jì)事項(xiàng)顯得尤為重要。

　　3.要正確處理好幾方面的關(guān)系。（1）微觀效益與宏觀效益的關(guān)系。微觀經(jīng)濟(jì)效益存在于宏觀經(jīng)濟(jì)效益之中，應(yīng)服從于宏觀經(jīng)濟(jì)效益，在績(jī)效審計(jì)中，應(yīng)克服小集體主義，從國(guó)家利益出發(fā)。（2）短期經(jīng)濟(jì)效益與長(zhǎng)期經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)系。企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)要依靠長(zhǎng)遠(yuǎn)經(jīng)濟(jì)效益的實(shí)現(xiàn)，不能光顧眼前利益而忽略了長(zhǎng)期利益，喪失了發(fā)展的后勁，績(jī)效審計(jì)要注意審計(jì)企業(yè)是否存在短期行為。（3）技術(shù)和經(jīng)濟(jì)的關(guān)系。這主要是指企業(yè)引進(jìn)技術(shù)時(shí)，不但要注重其先進(jìn)性而且應(yīng)考慮其適用性和經(jīng)濟(jì)合理性，如果不考慮企業(yè)實(shí)際情況，盲目地引進(jìn)高新技術(shù)，不僅不能提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，反而會(huì)導(dǎo)致企業(yè)因成本太高而出現(xiàn)虧損。（4）價(jià)值和使用價(jià)值的關(guān)系。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，商品和勞務(wù)的價(jià)格總是不斷地波動(dòng)，當(dāng)價(jià)格波動(dòng)未超過(guò)一定限度時(shí)，商品價(jià)值量的增長(zhǎng)可以代表使用價(jià)值的增長(zhǎng)，但在通貨膨脹的情況下，這種關(guān)系則會(huì)遭到破壞。因此進(jìn)行績(jī)效審計(jì)時(shí)，在審查價(jià)值增長(zhǎng)量的同時(shí)，更要注意審計(jì)使用價(jià)值的增長(zhǎng)量。

　　4.在審計(jì)證據(jù)收集和分析上投入更多精力。審計(jì)人員在績(jī)效審計(jì)中必須在努力選擇切題的方法和技術(shù)的同時(shí)，提高審計(jì)證據(jù)的充分性和可靠性，以保證審計(jì)結(jié)論的客觀性和公正性。財(cái)務(wù)審計(jì)的證據(jù)可以通過(guò)遵循公認(rèn)的準(zhǔn)則，按照既定的程序進(jìn)行收集和評(píng)價(jià)，績(jī)效審計(jì)則不同，由于方法的靈活性和對(duì)象的復(fù)雜性，同時(shí)又缺少可供遵循的準(zhǔn)則和程序，使得績(jī)效審計(jì)證據(jù)的收集渠道多種多樣，因此績(jī)效審計(jì)中，審計(jì)人員一般都采取提高樣本的代表性和增大調(diào)查的樣本量的方法，以增加對(duì)總體推斷的準(zhǔn)確性。審計(jì)人員在績(jī)效審計(jì)過(guò)程中，自始至終都要對(duì)證據(jù)的充分性和可靠性給與特別的關(guān)注，在保證審計(jì)證據(jù)的充分性和可靠性方面注入更多的精力。

　　5.強(qiáng)化審計(jì)培訓(xùn)，使審計(jì)人員盡快地掌握績(jī)效審計(jì)的本領(lǐng)。當(dāng)前，最佳的方法是結(jié)合某些具體績(jī)效審計(jì)進(jìn)行培訓(xùn)，著重拓寬審計(jì)人員的思路，一方面是審計(jì)人員具備創(chuàng)新能力，能夠發(fā)現(xiàn)與財(cái)務(wù)審計(jì)不同的問(wèn)題；另一方面能夠以發(fā)展的觀念解決審計(jì)查出的問(wèn)題。要進(jìn)行績(jī)效審計(jì)方法和經(jīng)驗(yàn)的培訓(xùn)，重點(diǎn)提高審計(jì)人員績(jī)效審計(jì)的能力和經(jīng)驗(yàn)。此外，和其他專(zhuān)業(yè)管理部門(mén)保持良好的合作關(guān)系也很重要。

　　[參考文獻(xiàn)]

　　[1]陳思維，王會(huì)金，王曉霞。經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)[M].中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2002。

　　[2]彭華彰。政府效益審計(jì)論[M].中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2006.

　　[3]彭國(guó)翔。試論經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)[J].中國(guó)審計(jì)，2005，（7）。

　　[4]韓傳模。芻議企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)[J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2006，（6）。