摘要：近十來年的實(shí)踐證明，有效的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計已成為監(jiān)督干部、考察了解干部、教育干部的重要手段，是純潔干部隊伍、規(guī)范干部經(jīng)濟(jì)行為的主要途徑，是有效預(yù)防職務(wù)犯罪，減少決策失誤，減少損失浪費(fèi)的重要舉措?？茖W(xué)衡量績效，是任用和管理領(lǐng)導(dǎo)干部的前提，績效評估既反映出領(lǐng)導(dǎo)干部工作的質(zhì)量和結(jié)果，又體現(xiàn)出其工作的過程和效率；既體現(xiàn)出領(lǐng)導(dǎo)干部的思維層次和水平，又體現(xiàn)出領(lǐng)導(dǎo)干部的駕馭和執(zhí)行能力，效益審計在領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中越來越顯現(xiàn)出它的重要性。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中開展效益審計，是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求，也是審計機(jī)關(guān)審計使命所決定的。如何將效益審計與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計有效結(jié)合，筆者將作出初步的探討。

　　關(guān)鍵詞：經(jīng)濟(jì)責(zé)任；效益；審計；結(jié)合

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計既是一種監(jiān)督方式，又是一種評價手段。我國現(xiàn)有的領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計評價體系，主要側(cè)重于對經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、財政財務(wù)收支、重大經(jīng)濟(jì)決策和領(lǐng)導(dǎo)干部廉潔自律等方面進(jìn)行監(jiān)督和評價，對黨政領(lǐng)導(dǎo)干部所應(yīng)擔(dān)負(fù)的政治責(zé)任、社會管理責(zé)任和機(jī)關(guān)效能建設(shè)責(zé)任等方面履行情況沒有進(jìn)行審計評價，這種審計評價不全面、不完整。目前的管理審計和效益審計尚未形成系統(tǒng)的技術(shù)、方法，國外的績效審計雖有成型的審計標(biāo)準(zhǔn)和指南可資借鑒，但我國的國情和審計行政管理體制不同，且績效審計只針對政府事業(yè)單位和項目的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行審計分析，均不能達(dá)到干部管理部門的委托目的。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計目的應(yīng)是掌握被審計責(zé)任人履行職權(quán)職責(zé)和德才表現(xiàn)的綜合情況，為考核、使用干部提供真實(shí)可靠的依據(jù)。領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計應(yīng)引入效益審計機(jī)制，對被審計責(zé)任人任期進(jìn)行績效評估，將被審計責(zé)任人所擔(dān)負(fù)的政治責(zé)任、社會管理責(zé)任、“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”、行政效能建設(shè)責(zé)任等均納入經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的范疇，擴(kuò)大經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的外延，豐富經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的內(nèi)涵，使領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計評價更加科學(xué)、更加公正、更加全面。

　　一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計和效益審計的涵義

　　1.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計

　　我國的審計始于周、興于宋。審計的最初目的就是理清財政收支流向，對掌管錢財?shù)墓賳T履職情況進(jìn)行監(jiān)督和評價?？梢哉f經(jīng)濟(jì)責(zé)任和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計源遠(yuǎn)流長，其重要性可見一斑。

　　從理論上講，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是審計機(jī)關(guān)（審計機(jī)構(gòu)）通過對黨政領(lǐng)導(dǎo)干部或國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員及其所在地區(qū)、部門、單位財政財務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的審計，來監(jiān)督、評價和鑒證黨政領(lǐng)導(dǎo)干部或企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的行為。

　　從經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計內(nèi)容看，經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計評價主要有兩方面的內(nèi)容：一是對被審計領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位的財政財務(wù)收支（資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益）真實(shí)性、合法性、效益性評價，有關(guān)財政財務(wù)收支工作目標(biāo)完成情況評價，單位遵守國家財經(jīng)法規(guī)情況評價。二是對被審計領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)的主管責(zé)任進(jìn)行評價，即評價被審計領(lǐng)導(dǎo)干部對其任職期間單位的財政財務(wù)收支不真實(shí)、資金使用效益差和違反國家財經(jīng)法規(guī)問題應(yīng)當(dāng)負(fù)有哪些方面的主管責(zé)任；對被審計領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)的直接責(zé)任進(jìn)行評價，即評價被審計領(lǐng)導(dǎo)干部在其任職期間在財政財務(wù)收支中侵占國家（公有）資產(chǎn)、違反領(lǐng)導(dǎo)干部廉政規(guī)定和其他違法違紀(jì)問題上應(yīng)當(dāng)負(fù)有哪些方面的直接責(zé)任。

　　2.效益審計效益審計

　　在國外有多種稱謂，如績效審計（Ｐerformance Ａudit）、綜合審計（Ｃomprehensive Ａudit）、價值為本審計或物有所值審計（Ｖalue for Ｍoney Ａudit）、管理審計（Ｍanagement Ａudit）、經(jīng)營審計（Ｏrperation Ａudit）、3Ｅ 審計 （Ｅconomy、Ｅfficiency、Ｅffectiveness）等。效益審計從20世紀(jì)70年代起已成為發(fā)達(dá)國家國家審計的主要任務(wù)。

　　最高審計機(jī)關(guān)國際組織（ＩＮＴＯＳＡＩ）1986年4月在澳大利亞悉尼舉行了第12屆國際會議，形成了這次國際會議的歷史性文件《關(guān)于效益審計、公營審計、公營企業(yè)審計質(zhì)量控制的總聲明》，其中對效益審計的定義表述為涉及對公營管理部門的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的評價，也就是我們常說的“3Ｅ”審計。

　　在我國，最初提出的概念是“經(jīng)濟(jì)效益審計”，指的是經(jīng)濟(jì)效益實(shí)現(xiàn)途徑開發(fā)利用和實(shí)現(xiàn)程度的審計，是中國特有制度背景下的產(chǎn)物。針對過去在經(jīng)濟(jì)建設(shè)中存在的只重速度的問題，中共中央在1982年召開的十二大上提出“把全黨經(jīng)濟(jì)工作轉(zhuǎn)到以提高經(jīng)濟(jì)效益為中心的軌道上來”。1983年新中國國家審計制度恢復(fù)建立后，曾經(jīng)在該領(lǐng)域開展了一些積極的探索，但主要局限于企業(yè)的效益審計。經(jīng)濟(jì)效益審計概念反映了圍繞黨的中心工作確定審計目標(biāo)與任務(wù)這一基本指導(dǎo)思想。

　　國內(nèi)學(xué)術(shù)界對經(jīng)濟(jì)效益審計定義是：對財政財務(wù)收支及其有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的效益進(jìn)行監(jiān)督的行為。效益審計包括3個要素，即經(jīng)濟(jì)性審計、效率性審計和效果性審計。

　　經(jīng)濟(jì)性審計，是對財政、財務(wù)支出是否節(jié)約所進(jìn)行的審計；效率性審計，主要是指對投入與產(chǎn)生之間關(guān)系所進(jìn)行的審計；效果性審計，是指對計劃目標(biāo)完成情況所進(jìn)行的審計。

　　二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計相結(jié)合的必要性

　　開展效益審計有利于對權(quán)力的制約和監(jiān)督。只評價領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位財政財務(wù)收支的真實(shí)性、合法性，既不能完整地反映領(lǐng)導(dǎo)干部的任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任，也不能充分發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的作用。只有在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中加入效益審計的內(nèi)容，才能充分揭示由于對權(quán)力的制約和監(jiān)督不力而導(dǎo)致的脫離客觀實(shí)際、盲目決策、造成嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)等問題，才能使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計真正成為對權(quán)力運(yùn)行制約和監(jiān)督的一項重要手段，為干部的選拔任用提供重要的參考依據(jù)。

　　1.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計客觀上具備與效益審計相結(jié)合的條件

　　全面建設(shè)小康社會，其中一個重要目標(biāo)是建立社會主義的法制國家，包括建立健全對各級領(lǐng)導(dǎo)者業(yè)績的考查、考核機(jī)制，通過對其任期業(yè)績的深層次審計，體現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)干部任期所實(shí)現(xiàn)的效益水平。黨的十六大報告明確提出審計機(jī)關(guān)要發(fā)揮對權(quán)力的監(jiān)督和制約作用，對資金的監(jiān)督作用，對懲治腐敗，加強(qiáng)廉政建設(shè)的作用。效益審計可以在這方面發(fā)揮重要的監(jiān)督作用。

　　2.公共受托關(guān)系決定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計必須與效益審計結(jié)合

　　公共受托關(guān)系是效益審計和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計產(chǎn)生和發(fā)展的理論基礎(chǔ)。各級黨政領(lǐng)導(dǎo)干部和企事業(yè)單位的負(fù)責(zé)人就是公共資源的受托責(zé)任人。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是要評價單位、部門、地區(qū)的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部和企業(yè)法定代表人任職期間所在部門、單位財政、財務(wù)收支的真實(shí)性、合法性和效益性，以及對經(jīng)濟(jì)活動應(yīng)當(dāng)負(fù)有的責(zé)任。效益審計的目的正是站在第三方的角度，向有關(guān)利害關(guān)系人提供受托責(zé)任履行情況的信息。隨著公共受托責(zé)任觀念的不斷增強(qiáng)，公眾對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的要求不只停留在收支的真實(shí)性和合法性上面，他們更關(guān)心的是效果。只要存在公共財產(chǎn)的受托經(jīng)濟(jì)管理，受托人就必須對受托財產(chǎn)的安全性和完整性及其效益性承擔(dān)公共受托責(zé)任，而審計部門就應(yīng)該對公共受托責(zé)任即經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行審計。

　　3.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計結(jié)合是提高經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計質(zhì)量的有效方法

　　目前，我國的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計主要還停留在對領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間各項管理、決策活動真實(shí)性和合法性審計的層面上，缺乏對領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)活動的效益性和其他經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的深入查證和分析。效益審計可以在合法性審計的基礎(chǔ)上深入進(jìn)行管理、決策活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效益性的審計。搞好兩者的結(jié)合，有利于提高經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計質(zhì)量和水平，進(jìn)一步深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作。

　　三、當(dāng)前在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中開展效益審計存在的主要問題

　　1.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中效益目標(biāo)難以界定，效益的評價標(biāo)準(zhǔn)模糊，操作難度大

　　由于各企事業(yè)單位的具體情況不同，在考核經(jīng)濟(jì)效益時，所運(yùn)用的考核指標(biāo)也不同，具有很大的彈性。就某一項具體的指標(biāo)而言，其運(yùn)用過程和要求也是有區(qū)別的。經(jīng)濟(jì)效益審計評價標(biāo)準(zhǔn)因事、因地而不同，這給審計工作形成很大發(fā)展空間的同時，客觀上也造成了標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)彈性化、人為化的問題。在審計過程中，微觀經(jīng)濟(jì)效益容易確定，宏觀經(jīng)濟(jì)效益難以把握；經(jīng)濟(jì)效益容易確定，社會效益難以判斷；當(dāng)前經(jīng)濟(jì)效益容易確定，長遠(yuǎn)經(jīng)濟(jì)效益難以預(yù)測。因此，對效益性目標(biāo)缺乏合理明確的界定，是影響任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計質(zhì)量的一個關(guān)鍵因素。

　　2.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中資金財產(chǎn)損失鑒定難

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是對任職期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行審計，而經(jīng)濟(jì)活動具有連續(xù)性，這就存在前后任職者的決策、結(jié)果的關(guān)聯(lián)性。比如任期前的投入在任期后體現(xiàn)的效果；前任的投資或過失延伸到本期造成損失或遺留問題；前任投入的與目前經(jīng)濟(jì)活動有連續(xù)性的對外提供擔(dān)保；應(yīng)承擔(dān)的或有責(zé)任等，審計人員難以按照期間歸屬調(diào)整相關(guān)指標(biāo)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任鑒定比較困難。由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計對象的特殊性和審計內(nèi)容的廣泛性，決定了準(zhǔn)確界定資金財產(chǎn)損失經(jīng)濟(jì)責(zé)任存在一定難度。

　　3.相應(yīng)的審計專業(yè)人員不足

　　效益審計需要復(fù)合型的審計隊伍，不僅要有會計師、審計師，還需要精通其他學(xué)科知識的人員，如社會科學(xué)、法律與工程方面的人才等， 這是有效實(shí)施效益審計所必需的。而目前的審計力量主要以財務(wù)、會計審計人員為主，其他方面的審計人員缺口很大。

　　四、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計相結(jié)合的措施和對策

　　1.確定效益審計的目標(biāo)

　　效益審計的目標(biāo)是尋求提高效益的途徑并幫助被審計單位采取必要的措施，改進(jìn)系統(tǒng)及控制手段。由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計項目涉及的資源量面廣量大，在選擇審計目標(biāo)范圍時，總體原則是圍繞責(zé)任者任期國家財政資金投入、項目的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益，重點(diǎn)關(guān)注項目決策和管理環(huán)節(jié)中存在的問題，主要從以下幾方面考慮：①重點(diǎn)審計。對國家財政支出領(lǐng)域可能存在的嚴(yán)重鋪張浪費(fèi)、效率不高、效益低下或控制薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行重點(diǎn)審計，特別是涉及當(dāng)前社會經(jīng)濟(jì)活動中的熱點(diǎn)、焦點(diǎn)和難點(diǎn)問題，主要目的是為了查明以上現(xiàn)象是否存在及其程度，分清責(zé)任，分析原因并提出改進(jìn)建議。②專項審計。對被審計單位或重大事項、項目或計劃進(jìn)行深入調(diào)查，尤其是帶有行業(yè)性，傾向性的問題。主要目的是對控制方面存在的問題和效果提出評價，對責(zé)任人給予客觀公正的評價，更重要的是促進(jìn)責(zé)任落實(shí)，督促提高管理水平和效益。③局部審計。對主要涉及重要資源的某一領(lǐng)域，對經(jīng)濟(jì)和社會效益產(chǎn)生重大影響的方面進(jìn)行局部審計。該類審計針對性強(qiáng)，能夠直接揭示存在的問題，改善單位的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。

　　2.選擇效益審計的方法

　　當(dāng)前，我國財經(jīng)領(lǐng)域中違法違規(guī)問題還比較普遍，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計引入效益審計也應(yīng)在真實(shí)合法性審計的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)揭露決策失誤、管理不善造成的嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)和國有資產(chǎn)流失問題。效益審計有兩種方法，即以結(jié)果為重點(diǎn)的審計方法和以問題為重點(diǎn)的審計方法。以結(jié)果為重點(diǎn)的方法，主要關(guān)注被審計單位的效益或取得了什么結(jié)果，有關(guān)要求或目標(biāo)有沒有達(dá)到。以問題為重點(diǎn)的方法則主要關(guān)注問題的確認(rèn)和分析，一般不參考事先確定的審計標(biāo)準(zhǔn)。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中可以通過結(jié)果目標(biāo)來評價效益的實(shí)現(xiàn)程度，但更側(cè)重在檢查中發(fā)現(xiàn)問題，要分清是管理水平問題，還是固有的政策、體制原因；是利益導(dǎo)向驅(qū)使，還是長期利益與眼前利益的取舍；是主管部門的問題還是具體執(zhí)行中的失誤等，重視綜合分析，發(fā)現(xiàn)問題、揭露矛盾，找出產(chǎn)生問題的原因，提出解決問題、處理問題的辦法和建議，要作恰當(dāng)?shù)脑u價，提出如何克服影響經(jīng)濟(jì)性、效率性或效果性的建議。

　　3.建立有效的評價指標(biāo)體系

　　只有正確選用審計標(biāo)準(zhǔn)和評價指標(biāo)體系，才能對被審計單位的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行客觀、準(zhǔn)確的評價。在選擇審計標(biāo)準(zhǔn)和評價指標(biāo)體系時，根據(jù)審計標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)性、全面性、先進(jìn)性、合理性等，形成多層次，相互補(bǔ)充的評價體系。一要根據(jù)國家的經(jīng)濟(jì)方針、政策、規(guī)定及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)規(guī)律、經(jīng)濟(jì)理論等來選擇評價經(jīng)濟(jì)活動合理性的定性標(biāo)準(zhǔn)；二要結(jié)合被審計單位的計劃目標(biāo)、業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)、各種指標(biāo)和有關(guān)的數(shù)字，用于評價經(jīng)濟(jì)效益高低的定量標(biāo)準(zhǔn)；三是對于一些特殊的項目和目標(biāo)，則因地制宜選擇合適的審計標(biāo)準(zhǔn)。

　　4.運(yùn)用先進(jìn)的審計方法與手段，加快人才培養(yǎng)，充實(shí)專業(yè)人員

　　效益審計是一項專業(yè)性強(qiáng)、難度很大的工作，效益審計中十分重視質(zhì)量分析方法及決策模型研究，增加效益審計的科技含量。鑒于效益審計的特殊性，審計工作需要多種類型的專業(yè)人才，包括經(jīng)濟(jì)學(xué)、社會科學(xué)、法律與工程方面的人才等，在加快人才培養(yǎng)，更新知識，優(yōu)化專業(yè)結(jié)構(gòu)，提高審計人員整體素質(zhì)的同時，應(yīng)聘請一些專家和學(xué)者為效益審計提供智力和技術(shù)支持。

　　綜上所述，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計結(jié)合就是對領(lǐng)導(dǎo)干部任期的財政財務(wù)收支及其有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的效益進(jìn)行監(jiān)督，而且是更全面、更深入、更高層次的監(jiān)督與評價，是今后審計工作的發(fā)展方向。因此，如何選擇效益審計與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計最佳結(jié)合點(diǎn)，將是我們需要長期探討和實(shí)踐的課題。