隨著互聯(lián)網(wǎng)在全球范圍內(nèi)的普及，電子商務(wù)這種無紙化、虛擬化、無限制的網(wǎng)絡(luò)交易手段也在21世紀的信息革命中迅速發(fā)展。電子商務(wù)作為一種新型的商業(yè)運營模式，在促進經(jīng)濟發(fā)展，拓展稅源的同時，其本身具有的交易雙方的隱蔽性、交易地點的不確定性以及交易對象的復(fù)雜性等特征，也為我國現(xiàn)行的稅收制度帶來許多難題。因此，積極探索電子商務(wù)的涉稅問題顯得十分迫切和必要。而蘇寧總裁張近東在兩會上的電商征稅提案，以及近期美國國會參議院通過的《2013市場公平法案》更是將我國電商是否應(yīng)該征稅的問題，推向了輿論的風口浪尖。我國電子商務(wù)涉及的稅收問題有哪些？電子商務(wù)稅究竟征不征？該如何征？我們可以從國外電商征稅中獲取哪些借鑒？本文將對以上問題一一進行探討。

　　電子商務(wù)（Electronic Commerce）是指參與方之間以電子方式而不是以物理交換或直接物理接觸方式完成各種形式的商業(yè)交易。在電子商務(wù)運營模式下，買賣雙方通過使用互聯(lián)網(wǎng)等電子工具實現(xiàn)網(wǎng)上購物、網(wǎng)上交易和在線電子支付。近年來，雖受全球金融危機的影響電商行業(yè)增長放緩，但大致來說，電商的外延在不斷的擴散，中國電商市場仍在繼續(xù)發(fā)展壯大，而由此引發(fā)的稅收問題也漸漸凸顯。無紙化、虛擬化、無限制和可控性差的電子商務(wù)極大的挑戰(zhàn)了我國現(xiàn)行的稅收法律制度。而且，由于電子商務(wù)在經(jīng)濟上的突出貢獻，其相關(guān)的涉稅問題在我國以及世界范圍內(nèi)都引起廣泛的關(guān)注，因此探討電子商務(wù)征稅問題十分必要。

　　一、對電商征稅的必要性

　　首先，電商征稅可以增加國家稅收及促進電商行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。從艾瑞咨詢的最新統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看，2012年中國電子商務(wù)市場上的網(wǎng)絡(luò)購物交易額達到1.3萬億元。其中，又以C2C運營模式的淘寶網(wǎng)的交易額最占優(yōu)勢，保守估計為8000億元，假設(shè)以3%稅率征稅，僅增值稅額將達到240億元。但事實上，我國的電商市場并沒有貢獻相應(yīng)的稅收來與其創(chuàng)造的巨大交易額相匹配。目前由于電商行業(yè)缺乏必要的監(jiān)管，進入門檻低，尤其是C2C電商市場上充斥著各種粗制濫造的產(chǎn)品和服務(wù)，成千上萬的水貨、假貨正在瓦解著買方市場的信任，挑戰(zhàn)著電商市場的道德底線，從我國電子商務(wù)協(xié)會的調(diào)查可以看出，企業(yè)和個人受訪者對電子商務(wù)的不信任比例分別高達36.6%和13.3%.因此，對電商征稅既可以增加國家稅收，又將電商納入監(jiān)管范圍，促進電子商務(wù)市場健康有序的發(fā)展。

　　其次，電商征稅是稅收公平原則的體現(xiàn)。在市場經(jīng)濟體制下，參加競爭的各個實體需要平等的競爭環(huán)境，而稅收公平是構(gòu)建公平競爭環(huán)境的重要條件。稅收公平原則包括征稅的普遍性和征稅的平等性。征稅的普遍性體現(xiàn)在稅法面前人人平等，稅法對納稅主體平等適用。征稅的平等性體現(xiàn)在橫向公平和縱向公平兩個方面，主要強調(diào)依據(jù)納稅人的負擔能力和經(jīng)濟水平分配其應(yīng)承擔的稅負，負擔能力相同的人應(yīng)當承擔相同的稅負，負擔能力不同的人稅負不同。電子商務(wù)與實體商業(yè)相比，只是交易形式的改變，交易實質(zhì)并未發(fā)生改變。但由于電子商務(wù)交易過程的無紙化、交易信息的電子化和交易主體的虛擬性，使得電商征稅存在較大的難度，電子商務(wù)尤其是C2C運營模式的電子商務(wù)處于不征稅狀態(tài)。但是，這種不征稅的“潛規(guī)則”完全違背了稅收公平原則。從征稅的普遍性和平等性來看，電子商務(wù)交易應(yīng)該征稅。國家在稅收制度的設(shè)計和稅收征管規(guī)則的制定上，應(yīng)該為納稅人提供平等的機會和公平的競爭環(huán)境，而不能因為納稅人的經(jīng)營方式不同，而采取不同的稅收政策。因此，為維護稅收公平原則，電子商務(wù)應(yīng)該征稅。

　　二、對電商征稅的可行性

　　首先，對電商征稅在經(jīng)濟上具有可行性。在經(jīng)濟意義上，電子商務(wù)必須滿足收益性、非公益性兩個條件才能被征稅。所謂“無收益，則無稅收”，收益性是判斷是否對電商征稅的主要依據(jù)。例如，以C2C運營模式為主的淘寶網(wǎng)上，賣家主要利用網(wǎng)絡(luò)媒介將現(xiàn)實或虛擬的產(chǎn)品和服務(wù)出售給買家，最終通過網(wǎng)絡(luò)交易獲取收益。關(guān)于公益性，主要是指不以營利為目的，旨在謀求社會效應(yīng)的意思。而在電商市場上經(jīng)營的商戶大多是以營利為目的，而不是將產(chǎn)生的利潤用于公益事業(yè)，因此電子商務(wù)是具有非公益性的。從以上分析可見，電子商務(wù)具有收益性和非公益性，在其經(jīng)濟能力的可承受范圍之內(nèi)完全具備征稅的經(jīng)濟條件。

　　其次，對電商征稅在法律上具有可行性。稅法是義務(wù)性法律規(guī)范，成立的重要條件之一就是符合稅收法定原則，稅收法定原則是指稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的各類構(gòu)成要素皆必須且只能由法律予以明確。依照《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第538號）（以下簡稱《增值稅暫行條例》）第1條的規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當依照本條例繳納增值稅。”《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務(wù)院令第540號）（以下簡稱《營業(yè)稅暫行條例》）第1條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當依照本條例繳納營業(yè)稅。” 《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（財政部、國家稅務(wù)總局令第52號）（以下簡稱《營業(yè)稅暫行條例實施細則》）第2條第1款規(guī)定：“條例第一條所稱條例規(guī)定的勞務(wù)是指屬于交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。”等稅收立法為對電子商務(wù)征稅提供了法律依據(jù)。電子商務(wù)通過網(wǎng)絡(luò)形式銷售貨物或者提供勞務(wù)，雖然其交易方式與實體經(jīng)營有差異，但只要其交易額達到或者超過稅法規(guī)定的起征點就應(yīng)當被歸于征稅范疇，屬于我國稅收法規(guī)規(guī)定的征稅范圍。因此，對電子商務(wù)征稅符合稅收法定原則要求，具有法律上的可行性。

　　三、我國電商征稅面臨的立法現(xiàn)狀和主要問題

　　（一） 電商征稅的立法現(xiàn)狀

　　電商征稅的立法問題在今年兩會期間引起熱議，隨著相關(guān)政府部門相繼出臺有關(guān)治理電商行業(yè)的政策措施，電商征稅正逐步走向現(xiàn)實。首先，國家稅務(wù)總局于4月1日實行的《網(wǎng)絡(luò)發(fā)票管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第30號）為電商征稅提供了法律技術(shù)上的支持。隨后，財政部等13個部門聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于進一步促進電子商務(wù)健康發(fā)展有關(guān)工作的通知》（發(fā)改辦高技[2013]894號），明確將繼續(xù)加強電子商務(wù)企業(yè)的稅收管理制度研究。雖然，我國尚未建立專門的電子商務(wù)稅收法律制度，有關(guān)征稅的對象、稅率等問題也未明確，但相關(guān)部門早在10年之前就已經(jīng)開始對電商征稅進行調(diào)研，電子商務(wù)征稅在技術(shù)上沒有問題。目前，為促進電商行業(yè)在發(fā)展中得到促進和規(guī)范，我國首部“電子商務(wù)法”已經(jīng)列入全國人大的立法日程，該法律將確立電子商務(wù)的法律原則和定位問題，其中當然涉及電子商務(wù)的征稅問題。當然，明確區(qū)分發(fā)展階段和企業(yè)類型對電商征稅是財稅部門在完善與電商有關(guān)的稅收法律法規(guī)與征稅的具體措施時應(yīng)當充分考慮的因素。

　�。ǘ�）電商征稅的主要問題

　　我國的電子商務(wù)市場整體規(guī)模巨大。相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，2012年我國電商交易額突破8萬億元，同比增長31.7%.由于實體商業(yè)在競爭中面臨巨大的市場壓力，越來越多的實體企業(yè)開始涌入電子商務(wù)領(lǐng)域。雖然電商征稅有經(jīng)濟上和法律上的可行性，但面對如此龐大的電子商務(wù)主體，我國的稅收征收體系將承受很大壓力，與電子商務(wù)有關(guān)的稅收問題也日漸突出。

　　首先，電子商務(wù)征稅對傳統(tǒng)的稅收征管模式、手段和流程提出了新的問題。傳統(tǒng)稅收征管是建立在對憑證、賬冊和報表審查的基礎(chǔ)上。電子商務(wù)在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下，進行產(chǎn)品訂購、支付甚至數(shù)字化產(chǎn)品的交付，記錄交易流程的訂單、合同、作為銷售憑證的各種票據(jù)都以電子形式存在。電子憑證可被不留痕跡的輕易修改，導(dǎo)致傳統(tǒng)的稅收審計失去基礎(chǔ)。

　　其次，我國對電子商務(wù)稅收管轄和稅源管理問題缺乏專門的規(guī)定和系統(tǒng)化的調(diào)整。建立在互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)之上的電子商務(wù)沒有固定的經(jīng)營場所，網(wǎng)絡(luò)交易的信息隱蔽性使得征稅主體對納稅主體的經(jīng)營場所和身份追蹤變得困難。按照《稅收征管法》的規(guī)定，從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人必須辦理稅務(wù)登記，稅務(wù)登記是稅收征管的首要環(huán)節(jié)，是納稅人與稅務(wù)機關(guān)建立稅務(wù)聯(lián)系的開始�，F(xiàn)行的稅務(wù)登記是建立在工商登記的基礎(chǔ)上，而電子商務(wù)尤其是C2C經(jīng)營模式的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營者，很少辦理工商登記手續(xù)。雖然一些地方政府通過制定法規(guī)，要求網(wǎng)店經(jīng)營者辦理工商登記，以達到監(jiān)管目的，如《北京市信息化促進條例》（北京市人民代表大會常務(wù)委員會公告第63號）第26條，要求利用互聯(lián)網(wǎng)從事經(jīng)營活動的單位和個人應(yīng)當依法取得營業(yè)執(zhí)照，但現(xiàn)實中卻難以得到執(zhí)行。

　　再次，國內(nèi)反對電商征稅的浪潮高漲。反對者認為，目前電子商務(wù)市場上的小賣家占絕大多數(shù)，他們規(guī)模小、經(jīng)營利潤低，店面成本的節(jié)省和稅款的節(jié)約是網(wǎng)絡(luò)店主相較實體店而言最大的優(yōu)勢，一旦開始對電商征稅，這種經(jīng)營優(yōu)勢將消失。一方面，店主為留住客戶而低價經(jīng)營，導(dǎo)致大量小賣家失去利潤空間而無法繼續(xù)經(jīng)營；另一方面，店主為了保持原有的利潤空間而把相應(yīng)的稅收負擔轉(zhuǎn)嫁給消費者，導(dǎo)致消費者放棄網(wǎng)絡(luò)購物這種便捷的消費形式。電商市場將不得不面臨經(jīng)營狀況惡化的局面，電商行業(yè)也將日漸消沉，最終將不利于促進本國經(jīng)濟發(fā)展和就業(yè)。

　　四、對電商征稅的建議

　　即使我國的電商市場征稅存在稅收征管困難等阻礙因素，而且短期內(nèi)對電商征稅也將會對該行業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生一定的負面影響，但從該行業(yè)的長遠發(fā)展來看，未來對電商征稅是毋庸置疑的。筆者結(jié)合我國電商行業(yè)的背景和國外的經(jīng)驗，提出如下建議：

　　第一，借鑒國外經(jīng)驗在現(xiàn)有稅制基礎(chǔ)上對電商征稅，避免征新稅。近日，美國參議院通過了《市場公平法案》的立法提案，要求企業(yè)通過互聯(lián)網(wǎng)、郵寄產(chǎn)品目錄、電臺和電視銷售商品時，必須向購買者所在地政府交納銷售稅。最早開征電商稅的英國，早在2002年生效的《電子商務(wù)法》中規(guī)定，大中型網(wǎng)店必須交納增值稅，小型的私人網(wǎng)店也要交納一定的增值稅。新加坡是較早研究電子商務(wù)稅收問題的國家之一，2000年8月31日，新加坡發(fā)布了電子商務(wù)稅收原則，明確了對電子商務(wù)所得稅和貨物勞務(wù)稅征稅的立場。在新加坡國內(nèi)，通過網(wǎng)絡(luò)銷售貨物和傳統(tǒng)貨物一樣征稅。雖然，各國在電子商務(wù)征稅的規(guī)定上有差異，但各國普遍贊同公平競爭是市場經(jīng)濟發(fā)展的前提，電子商務(wù)作為市場經(jīng)濟發(fā)展的中堅力量也必須履行繳納稅款的義務(wù)，而且電子商務(wù)征稅應(yīng)當堅持稅收中性原則和稅收公平原則，各國普遍明確在不征收新稅的前提下對本國的電子商務(wù)進行稅收控制。雖然我國的電子商務(wù)起步較晚，但市場潛力巨大，在發(fā)展的過程中面臨著與發(fā)達國家和部分發(fā)展中國家類似的問題。因此，我國借鑒國外積累的探索經(jīng)驗并結(jié)合本國電子商務(wù)發(fā)展的基本國情對電子商務(wù)征稅是可行的。但是，為促進電子商務(wù)的發(fā)展，應(yīng)對電商征稅采取稅收中性原則，禁止開征新稅和附加稅。

　　第二，完善相關(guān)流轉(zhuǎn)稅的規(guī)定。首先，完善增值稅的相關(guān)規(guī)定。增值稅是以商品或應(yīng)稅勞務(wù)在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額為計稅依據(jù)征收的一種流轉(zhuǎn)稅。在以電商交易的形式銷售有形商品的情形下，交易雙方只是通過網(wǎng)絡(luò)達成了買賣協(xié)議，相關(guān)的商品和勞務(wù)也需要進行離線交換。除了交易媒介的區(qū)別外，電子商務(wù)交易與傳統(tǒng)線下交易并沒有實質(zhì)的區(qū)別。電子商務(wù)中的有形商品當然可以納入《增值稅暫行條例》的規(guī)定，成為增值稅的課稅對象。對于數(shù)字化商品的稅收問題，還需要進行深入的分析。依據(jù)我國現(xiàn)行稅法的規(guī)定，無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓屬于營業(yè)稅的征稅范圍，但我國目前正處于“營改增”的試點階段，在不久的將來，隨著“營改增”的全面完成，數(shù)字化的產(chǎn)品也將被納入增值稅的征稅客體之內(nèi)。其次，營業(yè)稅的完善。營業(yè)稅的課稅對象包括勞務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)。對于通過網(wǎng)絡(luò)銷售無形資產(chǎn)的行為與傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓并沒有實質(zhì)的區(qū)別，應(yīng)當納入現(xiàn)行的營業(yè)稅征收體系。而對于勞務(wù)征稅，則應(yīng)該考慮：一方面，在當前，營業(yè)稅屬于流轉(zhuǎn)稅制中的一個主要稅種，一般以勞務(wù)發(fā)生地為課稅地點。但在電商模式下，賣方通過網(wǎng)絡(luò)提供勞務(wù)，具體的勞務(wù)發(fā)生地難以確定。為此，可以借鑒我國《合同法》中的相關(guān)規(guī)定，對采用數(shù)據(jù)電文提供勞務(wù)的，以其主營業(yè)地或經(jīng)常居住地為課稅地點；另一方面，按照行業(yè)和類別的不同，我國現(xiàn)行的《營業(yè)稅暫行條例》設(shè)置了不同的稅目和稅率。例如，郵電通信業(yè)是3%，服務(wù)業(yè)是5%的稅率，而對于電子商務(wù)提供勞務(wù)的形式究竟應(yīng)該歸于哪類稅目，我國的稅收相關(guān)法律并沒有明確的規(guī)定。在實務(wù)中，稅務(wù)部門往往按照5%的服務(wù)業(yè)稅率計征營業(yè)稅的做法是明顯缺少合理依據(jù)的。再次，對個人所得稅的完善。個人所得稅是對個人（自然人）取得的各項所得征收的一種所得稅。在我國，個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、個體工商戶取得的各類所得都屬于個人所得稅的征收范圍。目前，電商行業(yè)中利用網(wǎng)絡(luò)進行交易的C2C個人賣家和現(xiàn)實中的個體工商戶近乎相同。個體工商戶需要通過申請工商登記經(jīng)營，而網(wǎng)絡(luò)賣家只需在電子交易平臺上注冊信息，就可以售賣商品。因而，對電子商務(wù)中的個人賣家可以按照個人所得稅法的規(guī)定交納個人所得稅。由于我國實行分類所得稅制，對電子商務(wù)個人賣家的經(jīng)營所得要根據(jù)其業(yè)務(wù)種類歸入營業(yè)所得、特許權(quán)收入所得和勞務(wù)報酬所得等等。例如，搜集、加工網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)資料屬于提供勞務(wù)；而應(yīng)客戶要求制作數(shù)據(jù)資料，則包含了受托人的智力成果，屬于許可使用的范疇。

　　第三，對電商行業(yè)調(diào)整起征點，給予稅收優(yōu)惠，促進中小企業(yè)的發(fā)展。目前我國電子商務(wù)市場有多種運營模式（包括B2B、B2C、C2C三種類型），電商經(jīng)營主體的規(guī)模大小不一，質(zhì)量參差不齊。因此，要根據(jù)電商主體的不同規(guī)模和稅負能力實行差別征稅。現(xiàn)階段，電子商務(wù)對于促進就業(yè)起著重要的作用，如果國家對電子商務(wù)市場實行嚴苛的稅收措施，將不利于該行業(yè)的發(fā)展和個人創(chuàng)業(yè)。因此，對電子商務(wù)市場主體征稅要適度，以此鼓勵創(chuàng)業(yè)和保護中小企業(yè)的發(fā)展�！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》和《營業(yè)稅暫行條例實施細則》對個人納稅人的月銷售額和營業(yè)額規(guī)定了起征點，低于該起征點的免稅，高于起征點的全額納稅。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅的通知》（財稅[2013]52號）及國家稅務(wù)總局《關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第49號）規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人的小微企業(yè)，月銷售額或營業(yè)額不超過2萬元的，免征增值稅或營業(yè)稅。以上關(guān)于個人和小微企業(yè)起征點的規(guī)定，同樣適用于從事電子商務(wù)的個人和小微企業(yè)。同時，在立法層面上，我國可以將電子商務(wù)征稅納入現(xiàn)行稅收征管體系，但對發(fā)展初期的電商實行減、免稅的稅收優(yōu)惠政策。

　　第四，創(chuàng)新征稅方式。首先，實行網(wǎng)絡(luò)實名制管理。2010年7月實施的《網(wǎng)絡(luò)商品交易及有關(guān)服務(wù)行為管理暫行辦法》，將我國國內(nèi)網(wǎng)店經(jīng)營送入“實名制”時代，其對識別管理網(wǎng)絡(luò)商品交易主體有重要作用。未辦理營業(yè)執(zhí)照的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營主體應(yīng)向網(wǎng)絡(luò)交易平臺提交其姓名和地址等真實的身份信息，交易平臺經(jīng)過核實和驗證，對經(jīng)營主體辦理網(wǎng)絡(luò)實名認證，并將經(jīng)營主體的真實信息登記備查，以此為消費者有效識別查證網(wǎng)絡(luò)交易主體的真實身份，維護自身合法權(quán)益提供基礎(chǔ)性制度保證。其次，加強與第三方的稅收征管合作。隨著電子商務(wù)市場的發(fā)展，第三方支付平臺開始被廣泛應(yīng)用。為防止稅款流失，應(yīng)加強與金融機構(gòu)、第三方支付平臺的合作，推進第三方支付平臺代扣代繳稅款，從源頭征稅。再次，加強稅務(wù)部門自身信息網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，盡快實現(xiàn)與國際互聯(lián)網(wǎng)、網(wǎng)上客戶、網(wǎng)上銀行等相關(guān)部門的鏈接，從網(wǎng)絡(luò)支付入手，從源頭上解決電子商務(wù)主體身份、交易數(shù)量與金額隱蔽化的問題，真正實現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)監(jiān)督和稽查。

　　電子商務(wù)是當前我國經(jīng)濟發(fā)展的核心，隨著社會各界對電子商務(wù)市場認識和探索的不斷深入，將會不斷產(chǎn)生稅收技術(shù)和實踐方面的創(chuàng)新與突破。結(jié)合我國電子商務(wù)的基本情況來看，對電子商務(wù)征稅是必要的和可行的，相關(guān)國家對電商征稅的探索為我國引導(dǎo)電商行業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展提供了借鑒。我國未來將電子商務(wù)納入稅收征收體系，作為稅收體制中的一個重要部分，依法納稅將成為符合條件的電商應(yīng)盡的義務(wù)，因此，電商行業(yè)中的相關(guān)主體應(yīng)當轉(zhuǎn)變納稅觀念，積極面對電商將被征稅的現(xiàn)實。