財產(chǎn)課稅是對財產(chǎn)課征的稅收，是歷史上最早的稅收，經(jīng)歷了漫長的發(fā)展過程。財產(chǎn)稅制是一個稅系，包括：土地稅、房產(chǎn)稅、不動產(chǎn)稅、一般財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、贈與稅、凈值稅等稅種。

　　作為最早的稅收范疇，財產(chǎn)課稅在歷史上有盛極一時的輝煌時期，曾是奴隸社會中的重要收入，也是封建社會中最主要的稅收收入形式。到了近代社會，其地位和作用逐漸下降，但仍是各國地方政府的主要收入來源。近十多年來，在世界性稅制改革浪潮中，各國對財產(chǎn)稅制也有新的改革完善，向穩(wěn)定地位、提高比重、完善征管的方向發(fā)展。分析下一世紀財產(chǎn)稅制的發(fā)展趨勢，也應是對世界稅制未來發(fā)展的研究內(nèi)容之一。本文試圖從比較經(jīng)濟發(fā)達國家和發(fā)展中國家的財產(chǎn)稅制的角度，談談對未來財產(chǎn)稅制發(fā)展趨向的想法。

　　一個稅種或一個稅系，究竟會如何發(fā)展，應當分析多方面的因素。一是社會經(jīng)濟政治情況的變化，包括經(jīng)濟制度、經(jīng)濟政策、國家職能、社會政局等眾多方面。如前蘇聯(lián)及東歐各國在90年代末相繼發(fā)生大的社會經(jīng)濟制度變化，稅收制度包括財產(chǎn)稅制當然也會隨之發(fā)生變化。二是稅制改革變動方向，包括稅收在經(jīng)濟中的作用變化，稅收政策和稅制原則的變化，各稅種或稅系在整個稅制中的地位的變化。如財產(chǎn)課稅體系由原來是國家的主要稅收，轉(zhuǎn)變?yōu)槿蠖愂阵w系中收入比重最小的稅系，其在課稅制度、課征范圍、稅率等方面就必須調(diào)整。三是各稅種或稅法本身的發(fā)展需要，包括其自身存在的問題，對問題或弊端解決的動向等。由于問題或矛盾是不斷產(chǎn)生的，舊的矛盾解決了，新的問題又會出現(xiàn)，所以這也要求稅收制度不斷變革完善。

　　從各國財產(chǎn)稅制的歷史沿革和近年來的變動分析，財產(chǎn)稅制的發(fā)展趨向大致可歸為幾個方面：

　　一、財產(chǎn)稅制在整個稅收體系中的地位呈穩(wěn)定趨向

　　財產(chǎn)課稅在各國稅收體系中，仍是重要的組成部分，但不可能再回歸到原來曾有過的主體稅種的地位。從發(fā)達國家來看，一方面由于強調(diào)運用稅收籌集收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟的作用，因此調(diào)節(jié)力度較大的所得課稅仍會繼續(xù)成為主體稅種；另一方面，從課稅對象來看，所得的增加遠比財產(chǎn)的增加要快，稅源也較充裕，而且，所得稅制在近幾十年里，有多次重大改革，比較符合國家的經(jīng)濟發(fā)展。所以在相當長的一段時間里，仍會以所得稅為主體稅種。財產(chǎn)課稅作為配合的次要稅種，在全部稅收收入中的比重，將仍會保持在8％左右。就發(fā)展中國家而言， 大多數(shù)國家長期以商品課稅為主，由于受生產(chǎn)力發(fā)展水平的制約，積累的私人財產(chǎn)極其有限，加上稅收征管的落后和財產(chǎn)法規(guī)的缺乏，不可能將財產(chǎn)課稅放在主要稅系的地位。其中實行社會主義制度的國家，由于對財產(chǎn)私有制的認識不同于經(jīng)濟發(fā)達的西方國家，也不可能重視財產(chǎn)課稅。但是，發(fā)展中國家的這些狀況肯定會有所改變，尤其是對財產(chǎn)私有的觀念會發(fā)生轉(zhuǎn)變；不過短期內(nèi)變化不可能太大，這與經(jīng)濟發(fā)展水平有關。財產(chǎn)課稅在這些國家中的發(fā)展趨勢是在穩(wěn)定原有地位的基礎上，隨著財產(chǎn)課稅稅種的增加而適當提高其占全部稅收收入比重，將由現(xiàn)今的5％以內(nèi)上升到8％左右。

　　財產(chǎn)課稅體系的地位穩(wěn)定，還表現(xiàn)為它不會取消或被其它稅種取代。有人曾預測不久財產(chǎn)稅制會逐漸萎縮以至消失，一部分稅種并入所得稅系，另一部分稅種并入流通稅系，再廢除一部分稅種。筆者認為，這在未來的三十年內(nèi)不會出現(xiàn)。首先，只要有私有財產(chǎn)存在，對其課稅就要存在，尤其是按財產(chǎn)價值課征的財產(chǎn)課稅。其次，歷史發(fā)展已證明三大稅收體系關聯(lián)密切，尤其到了現(xiàn)代社會，對稅收發(fā)揮各方面功能作用的要求更高。財產(chǎn)稅制具有所得稅制和商品稅制所沒有的功能和優(yōu)點，能補充這兩個稅系的不足，不可能被完全廢棄。再次，現(xiàn)實中一些國家還在新征一些財產(chǎn)稅種以發(fā)揮其作用，也進一步表明財產(chǎn)稅系在相當一段時期內(nèi)不會被取代。

　　二、財產(chǎn)稅制作為地方政府主要稅收收入的作用更加明確

　　財產(chǎn)課稅作為地方政府主要稅收收入的作用會進一步加強。發(fā)達國家無論是聯(lián)邦制國家還是單一制國家，大多數(shù)財產(chǎn)課稅的稅種都歸為地方政府，是地方政府的主要收入來源。如美國各地方政府普遍征收一般財產(chǎn)稅，也征收繼承稅或遺產(chǎn)稅，其收入占地方政府稅收收入的80％左右。據(jù)OECD的統(tǒng)計資料，美國地方稅收中財產(chǎn)稅占80％；加拿大占84.5％；澳大利亞占99.8％。發(fā)展中國家開征財產(chǎn)稅的稅種不如發(fā)達國家多，但也多把這些稅種劃歸地方。在原實行計劃經(jīng)濟的國家，地方政府真正有權征收管理的收入，就是幾個為數(shù)不多的財產(chǎn)稅稅種。在稅收制度較為完善的國家，地方政府的主要收入也是財產(chǎn)課稅，如土地稅、房產(chǎn)稅等。而且今后將會隨著地方政府權限的擴大，增加一些財產(chǎn)稅類的稅種，或提高稅率。

　　近十多年來，無論是經(jīng)濟發(fā)達國家，還是發(fā)展中國家，無論是市場經(jīng)濟體制國家，還是剛由計劃經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)為市場經(jīng)濟體制的國家，對中央與地方之間權限職責劃分，尤其是財政分配關系的調(diào)整極為重視。在西方一些國家中，有些學者已提出國家調(diào)控經(jīng)濟作用的發(fā)揮，將由以中央政府為主轉(zhuǎn)為兼顧調(diào)動中央與地方政府兩個積極性，這就有一個需要確保地方財政收入的問題。美國、德國等聯(lián)邦制國家，由于權力比較分散，地方財政相應地大一些；英國、法國、日本等單一制國家，需要擴大地方財政財力已受到重視。那么解決地方收入的辦法之一，就是改革財產(chǎn)課稅，在原有的稅種以外，新增稅種或適當調(diào)整稅率。近年來一些國家開征或復征機動車輛稅，按各地情況每年自選變動稅率等，不但保證了財產(chǎn)課稅仍舊作為地方政府主要收入，而且使稅源更加廣泛，稅收收入額有所增加。在發(fā)展中國家，許多國家正處于向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌過渡階段，地方政府的職能和權限，也日益受到重視，征收財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅等稅種，已成為一些國家改革稅制和籌集地方財政收入的目標。

　　三、財產(chǎn)課稅稅種的選擇在各國會有不同

　　財產(chǎn)課稅是一個稅系，包括一系列稅種。作為同屬一個稅系，各稅種在功能、地位及性質(zhì)等方面，具有共同性或相通性。但因具體課稅對象、課征范圍等差異，各稅種仍然會在許多方面存在著不同之處。而這些異同，又是各國在決定或選擇稅種時必然考慮的因素。因為稅收制度作為一種分配制度，不僅受經(jīng)濟發(fā)展的影響，同時也在一定程度上制約和影響著社會經(jīng)濟的發(fā)展。

　　各國的歷史文化背景、社會經(jīng)濟發(fā)展情況的不同，配合稅種之間的差異，就必然決定各國對稅種的選擇是不會相同的。

　　從課稅方式和范圍來看，一般財產(chǎn)稅課稅普遍，課征范圍較廣，設比例稅率，稅收收入相對較多些，但計征比較麻煩，逃漏稅嚴重，稅負不公平；個別財產(chǎn)稅中的土地稅、房屋稅，課稅不遍及所有財產(chǎn)，課征范圍相對較窄，但稅收收入較穩(wěn)定，不易隱匿虛報。而一般財產(chǎn)稅與凈值稅相比，凈值稅公平合理些，但稽征手續(xù)卻更為麻煩。所以，在稅收征管手段先進、納稅意識較強、征管制度較嚴密的發(fā)達國家，多選擇綜合課征的財產(chǎn)稅，尤其是近十多年來推廣凈值稅。而發(fā)展中國家，則因為稅源并不充分，納稅觀念淡薄，征管制度和方法落后等原因，更多地會選擇以土地、房屋為主要課稅對象的分別征收的個別財產(chǎn)稅。因為與其征一般財產(chǎn)稅，還不如只針對某一項稅源集中力量征收，相對成本較低，收入也有保證。拉丁美洲一些國家的凈值稅，實際上在課稅范圍上與歐洲發(fā)達國家有較大差異，當然，公平分配的作用也是考慮因素之一。發(fā)達國家的財富集中方式，從總體上看不比發(fā)展中國家高，即發(fā)展中國家里少數(shù)人掌握的財富占全部社會財富的比重，不低于發(fā)達國家。甚至在近十多年里，發(fā)達國家有逐漸降低少數(shù)人集中大量財富比例的趨向，而多數(shù)發(fā)展中國家因富裕階層在政治上的強有力地位，不見有多大下降趨勢。而且，經(jīng)濟發(fā)達國家中，財產(chǎn)種類繁多，財富體現(xiàn)標志不僅僅是土地和房屋；而落后的發(fā)展中國家，多是農(nóng)業(yè)國，土地是主要的生產(chǎn)要素，更是主要的私人財產(chǎn)。所以，考慮公平財富的目的，經(jīng)濟發(fā)達國家以綜合課征的財產(chǎn)稅為多，落后的發(fā)展中國家以征個別課征的財產(chǎn)稅為多。這種情況，尤其是在發(fā)展中國家新開征財產(chǎn)稅時更加明顯。

　　從課稅對象來看，財產(chǎn)課稅包括對財產(chǎn)擁有課征的財產(chǎn)稅、凈值稅、土地稅、房屋稅等稅種和對財產(chǎn)轉(zhuǎn)移課征的遺產(chǎn)稅與贈與稅。經(jīng)濟發(fā)達國家普遍開征了遺產(chǎn)稅和贈與稅，而經(jīng)濟發(fā)展中國家，則有一部分尚未開征這兩個稅種。有些國家只征其中之一，如新加坡只征遺產(chǎn)稅，加納只征贈與稅；有些國家時開時停。這里的原因，既有社會經(jīng)濟發(fā)展水平高低不同，也有稅種本身的重點不同。土地稅、房屋稅、財富稅等，都側重于對人們現(xiàn)在擁有的財產(chǎn)課稅，注重通過課稅組織一部分收入和限制財富的集中。而遺產(chǎn)稅和贈與稅，是對財富發(fā)生無償轉(zhuǎn)移時征稅，目的更多偏向于限制現(xiàn)有財富通過繼承轉(zhuǎn)移方式加強財富在少數(shù)人手中積累，避免加重貧富懸殊。所以與那些對財富擁有課稅的稅種不同，這兩個稅種大多采用超額累進稅率，計算征收也麻煩些。正是因為遺產(chǎn)稅和贈與稅的均富作用更加明顯，加上計征的困難性，再基于社會人均收入水平不變等經(jīng)濟因素，發(fā)展中國家還有一些沒有開征這個稅種。另外還有歷史文化因素影響。以中國為代表的東方國家，儒家思想長期占主要地位，認為子承父業(yè)是天經(jīng)地義，不象西方國家那樣，認為繼承是國家給予的權力而非天賦人權。這也是這些國家沒開征這兩個稅種的原因之一。

　　簡而言之，社會經(jīng)濟政治背景、稅種本身特性等，決定了各國今后在選擇財產(chǎn)稅稅種會有所不同。發(fā)達國家將以綜合征收和凈值稅為主，發(fā)展中國家將開征或復征遺產(chǎn)稅贈與稅等稅種，但多數(shù)可能只對遺產(chǎn)和部分贈與征稅，如現(xiàn)在新加坡的遺產(chǎn)稅制。

　　四、財產(chǎn)稅制征管制度將進一步完善

　　財產(chǎn)課稅中的一個大問題，就是征管漏洞比較多，不僅發(fā)展中國家如此，發(fā)達國家中也有不少逃避稅現(xiàn)象。這是財產(chǎn)稅制的稅收收入難以提高的主要原因之一。今后，財產(chǎn)課稅發(fā)展趨勢的重要方面，就是各國會普遍加強對財產(chǎn)課稅的征收管理。因為，經(jīng)過幾千年的歷史，財產(chǎn)課稅在稅種配置方面已不可能再有大的變動，趨于穩(wěn)定；而其在稅收體系的地位作用，也因為社會經(jīng)濟發(fā)展的要求而基本穩(wěn)定。如前述，財產(chǎn)課稅既不會再有以前作為主體稅種的輝煌，也不會后退到完全廢置的地步，它仍然以其獨特的地位而存在。那么今后的發(fā)展重點肯定是如何穩(wěn)定其收入和充分發(fā)揮其應有的作用了。而改進和加強稅收征管制度的管理，就理所當然地變得重要了，何況現(xiàn)實生活中財產(chǎn)課稅的主要矛盾和問題也體現(xiàn)在這里。

　　加強征管制度改革，首先要有健全的法規(guī)和嚴密的財產(chǎn)登記制度。這在發(fā)展中國家尤其重要。財產(chǎn)法規(guī)的建立和完善是這些國家的當務之急，否則對財產(chǎn)課稅就沒有立法依據(jù)和法律保障。財產(chǎn)登記制度將逐步推行一名登記制。

　　計稅基礎的合理確定，是課稅得以順利進行的保證。財產(chǎn)課稅以估定價值為計稅基礎，已是國際慣例，問題不在于選擇哪種價值為估價基礎，而在于有沒有全面、真實、可用的財產(chǎn)資料，否則再好的方法也用不上。而資料的欠缺和零散，也是發(fā)展中國家目前的難題，發(fā)達國家在這方面要相對好一些。

　　稅率設計合理與否，關系到稅負的大小和財政收入的多少。發(fā)達國家的財產(chǎn)稅多為比例稅率，遺產(chǎn)稅和贈與稅為累進稅率。前幾年隨著所得稅稅率的普遍調(diào)低，也降低了財產(chǎn)課稅的稅率。今后在可預見的將來將不會再大幅度下調(diào)，反而可能會有上升趨勢。發(fā)展中國家今后對財產(chǎn)擁有課征的稅，將會以地區(qū)差別比例稅率為主，遺產(chǎn)稅和贈與稅以較少檔次的超額累進稅率為多，稅率不會太高。

　　稅收征管人員素質(zhì)的培養(yǎng)和提高，已開始受到發(fā)展中國家的重視。隨著國際間交流增加，國際間稅收關系發(fā)展加快，各國稅收征管人員素質(zhì)的差異就明顯化了。為了提高國際地位和加強對外交流，落后國家已著手培養(yǎng)有良好文化和業(yè)務素質(zhì)的征管隊伍。如拉丁美洲、亞洲一些國家除增加稅務人員業(yè)務交流以外，對在職人員也開始進行業(yè)務培訓等。