借款費(fèi)用的計(jì)算與會(huì)計(jì)處理

    《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——借款費(fèi)用》規(guī)定：因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額同時(shí)具備以下三個(gè)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)予以資本化：（1）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；（2）借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；（3）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)已經(jīng)開始。其他的借款利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。

    筆者認(rèn)為：借款費(fèi)用可劃分為兩大部分進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：資本化和期間費(fèi)用。可先計(jì)算出此會(huì)計(jì)期間實(shí)際發(fā)生的所有的借款費(fèi)用之和，然后計(jì)算出應(yīng)該資本化部分，沒有資本化的部分即兩者相減的差額則作為期間費(fèi)用進(jìn)行處理。

    例：2001年某公司為購建固定資產(chǎn)發(fā)生兩筆借款：2月1日借200萬元，期限1.5年，利率10％；7月1日借100萬元，期限1.5年，利率8％。4月1日購建固定資產(chǎn)投入160萬元，8月1日購建固定資產(chǎn)投入90萬元，2002年2月1日購建固定資產(chǎn)投入30萬元，2002年5月31日該固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。

    由于該固定資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)的時(shí)間為2002年5月31日，屬跨年度事項(xiàng)，故應(yīng)分別2001年、2002年進(jìn)行借款費(fèi)用的計(jì)算與會(huì)計(jì)處理（為簡化計(jì)算，以下的計(jì)算中都以月數(shù)作為加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)）。

    2001年度借款費(fèi)用的計(jì)算與會(huì)計(jì)處理

    第一步：計(jì)算累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)。這一步需用公式b.

    公式b中實(shí)際占用的天數(shù)應(yīng)為每筆資產(chǎn)支出從支出日開始至停止資本化日這一期間的天數(shù)。本例中的支出有兩筆：4月1日的160萬元和8月1日的90萬元，2001年度停止資本化日為12月31日，所以第一筆支出實(shí)際占用的天數(shù)為4月1日——12月31日，共計(jì)9個(gè)月，第二筆支出實(shí)際占用的天數(shù)為8月1日——12月31日，共計(jì)5個(gè)月。故：

    累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)=160×9÷12＋90×5÷12=157.50（萬元）

    第二步：計(jì)算專門借款本金加權(quán)平均數(shù)。這一步需用公式d.

    公式d中實(shí)際占用的天數(shù)應(yīng)為每筆專門借款從借款日開始至專門借款到期日這一期間的天數(shù)。本例中的專門借款有兩筆：2月1日的200萬元和7月1日的100萬元，第一筆專門借款在2001年度這一會(huì)計(jì)期間實(shí)際占用的天數(shù)為2月1日——12月31日，共計(jì)11個(gè)月，第二筆專門借款在2001年度這一會(huì)計(jì)期間實(shí)際占用的天數(shù)為7月1日——12月31日，共計(jì)6個(gè)月。故

    專門借款本金加權(quán)平均數(shù)=200×11÷12＋100×6÷12=233.33（萬元）

    第三步：計(jì)算加權(quán)平均利率。這一步需用公式c.

    當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的專門借款利息之和=200×10％×11÷12＋100×8％×6÷12=22.33（萬元）

    加權(quán)平均利率=22.33÷233.33×100％=9.57％

    第四步：計(jì)算借款利息的資本化金額。這一步需用公式a.

    借款利息的資本化金額=157.50×9.57％=15.07（萬元）

    資本化部分的會(huì)計(jì)處理為：

    借：在建工程15.07

        貸：長期借款15.07

    而沒有資本化的利息7.26萬元（22.33－15.07）作為期間費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益，會(huì)計(jì)處理為：

    借：財(cái)務(wù)費(fèi)用7.26

        貸：長期借款7.26

    2002年度借款費(fèi)用的計(jì)算與會(huì)計(jì)處理

    第一步：計(jì)算累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)。

    累計(jì)支出共有三筆：2001年4月1日投入的160萬元，2002年度占用的天數(shù)為2002年1月1日——2002年5月31日，共計(jì)5個(gè)月；2001年8月1日投入的90萬元，2002年度占用的天數(shù)為2002年1月1日——2002年5月31日共計(jì)5個(gè)月；2002年2月1日投入的30萬元，2002年度占用的天數(shù)為2002年2月1日——2002年5月31日共計(jì)4個(gè)月。

    累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)=160×5÷12＋90×5÷12＋30×4÷12=114.17（萬元）

    第二步：計(jì)算專門借款本金加權(quán)平均數(shù)。

    專門借款共有二筆：2001年2月1日借入的200萬元，2002年度占用的天數(shù)為2002年1月1日——2002年7月31日共計(jì)7個(gè)月；2001年7月1日借入的100萬元，2002年度占用的天數(shù)為2002年1月1日——2002年12月31日共計(jì)12個(gè)月。

    專門借款本金加權(quán)平均數(shù)=200×7÷12＋100×12÷12=216.67（萬元）

    第三步：計(jì)算加權(quán)平均利率

    2002年實(shí)際發(fā)生的專門借款利息之和=200×10％×7÷12＋100×8％×12÷12=19.67（萬元）

    加權(quán)平均利率=19.67÷216.67×100％=9.08％

    第四步：計(jì)算借款利息的資本化金額。

    借款利息的資本化金額=114.17×9.08％=10.37（萬元）

    會(huì)計(jì)處理為：

    借：在建工程10.37

        貸：長期借款10.37

    沒有資本化的利息9.3萬元（19.67－10.37）作為期間費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。會(huì)計(jì)處理為：

    借：財(cái)務(wù)費(fèi)用9.3

        貸：長期借款9.3