摘要：公允價(jià)值計(jì)量乃是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的大勢(shì)所趨，它面向未來(lái)，且有可能反映一個(gè)企業(yè)的價(jià)值。公允價(jià)值如果普遍運(yùn)用于會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告，經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)會(huì)計(jì)信息的預(yù)期是有可能實(shí)現(xiàn)的。

　　關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；會(huì)計(jì)信息；公平交易；市場(chǎng)；相關(guān)性

　　2006年2月，我國(guó)財(cái)政部發(fā)布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則。這套新準(zhǔn)則于007年1月起再上市公司執(zhí)行，其他企業(yè)鼓勵(lì)執(zhí)行。社會(huì)各界對(duì)此次發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系給予了充分的肯定，認(rèn)為它為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的新理念，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際慣例的趨同，首次構(gòu)建了比較完整的有機(jī)統(tǒng)一體系，并為改進(jìn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供了有益借鑒，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)新的跨越和突破，公允價(jià)值的運(yùn)用、計(jì)量成為此次準(zhǔn)則修改中的一大亮點(diǎn)。

　　我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》定義是：“公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易。”準(zhǔn)則同時(shí)指出：“如果該資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，則該資產(chǎn)的市價(jià)即為其公允價(jià)值；如果該資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)，但與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，則該資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價(jià)確定；如果該資產(chǎn)和與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)均不存在活躍市場(chǎng)，則該資產(chǎn)的公允價(jià)值可按其所能產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量以適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率貼現(xiàn)計(jì)算的現(xiàn)值評(píng)估確定。”本次制定完成后的中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，公允價(jià)值的運(yùn)用仍然是比較有限的，只有在準(zhǔn)則中明確規(guī)定可以使用公允價(jià)值計(jì)價(jià)的項(xiàng)目才可使用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)的考慮是：公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)是可以可靠取得的，主觀性較低，如企業(yè)合并準(zhǔn)則中，對(duì)于非控制的企業(yè)合并規(guī)定采用購(gòu)買法，在新設(shè)合并和吸收合并的情況下，各項(xiàng)所取得的資產(chǎn)按照其公允價(jià)值入賬，并可能確認(rèn)商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)，而同一控制下的企業(yè)合并仍采用賬面價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)；投資性房地產(chǎn)也可能按照公允價(jià)值計(jì)價(jià)，部分金融資產(chǎn)也以公允價(jià)值計(jì)量，而對(duì)于生物資產(chǎn)和待出售的非流動(dòng)資產(chǎn)就沒(méi)有引入公允價(jià)值計(jì)量。筆者認(rèn)為適當(dāng)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量手段是可取的，對(duì)于必須使用公允價(jià)值計(jì)量的一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，如金融資產(chǎn)，應(yīng)該盡量要求使用，并在今后有意識(shí)地、逐漸地將計(jì)量范圍擴(kuò)展到：存在比較成熟交易市場(chǎng)的資產(chǎn)計(jì)量，如有價(jià)證券、汽車、房地產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)；未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)利率基本能夠可靠確認(rèn)的會(huì)計(jì)要素的計(jì)量，如融資租賃的資產(chǎn)、期限較長(zhǎng)的賒銷收入及一些長(zhǎng)期負(fù)債等；其他難以用歷史成本確認(rèn)和計(jì)量的資產(chǎn)計(jì)量。

　　在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)程序中，確認(rèn)和計(jì)量最為重要。有的會(huì)計(jì)學(xué)家說(shuō)，“會(huì)計(jì)計(jì)量是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的核心職能”。而計(jì)量模式的選擇最終決定于會(huì)計(jì)目標(biāo)。“決策有用觀”強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息對(duì)企業(yè)以外的各利益主體的重要性，即會(huì)計(jì)的目標(biāo)是向信息使用者提供對(duì)他們決策有用的信息。所以“決策有用觀”更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和有用性。公允價(jià)值的質(zhì)量特征有很多如符合會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、資本保全、配比和真實(shí)收益等會(huì)計(jì)原則。公允價(jià)值具有4個(gè)主要特點(diǎn)：第一，以市場(chǎng)而不是以特定主體為計(jì)量的基礎(chǔ)。第二，以基于確定承諾的假想交易為對(duì)象，因?yàn)榇藭r(shí)并無(wú)實(shí)在的交易。第三，計(jì)量日不是交易日，而是確定承諾日和清算交割期以前的每個(gè)報(bào)告日。公允價(jià)值的重要特點(diǎn)之一是它的價(jià)格主要隨著市場(chǎng)價(jià)格的變化，即它始終跟蹤作為價(jià)值影子的市場(chǎng)價(jià)格的消長(zhǎng)而調(diào)整自己的升降，從而使資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量與市場(chǎng)息息相關(guān)。第四，由于它主要是參照市場(chǎng)的估計(jì)價(jià)格，因而即使估計(jì)未必完全可靠，它始終面向未來(lái)，在它的金額、時(shí)間安排等方面力求反映市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性，而這是歷史成本計(jì)量所辦不到的，這也是公允價(jià)值的主要優(yōu)點(diǎn)。公允價(jià)值的主要特點(diǎn)是對(duì)其他計(jì)量屬性尤其是針對(duì)歷史成本來(lái)說(shuō)的。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)學(xué)主要是以歷史成本進(jìn)行計(jì)量。面向過(guò)去，且以特定企業(yè)之間的交易為基礎(chǔ)。長(zhǎng)期以來(lái)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表都是采用歷史成本計(jì)量一個(gè)主體的資產(chǎn)和負(fù)債，在入帳之后即不再進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，于是，在資產(chǎn)負(fù)債表上，資產(chǎn)的價(jià)值始終反映資本投入時(shí)的交換價(jià)格，即歷史成本，而負(fù)債則反映債權(quán)人供給資金時(shí)的歷史收入。這樣的資產(chǎn)負(fù)債表必然只能提供面向過(guò)去的歷史信息，而與面向未來(lái)的決策不甚相關(guān)，尤其是近幾年來(lái)金融創(chuàng)新和業(yè)務(wù)創(chuàng)新日新月異，在金融創(chuàng)新中，不少衍生金融工具是交易雙方先有確定承諾，其條件非常明確，而違約將受到懲罰。在這時(shí)，交易尚未發(fā)生，而交易完成則需要在未來(lái)約定的規(guī)定期限之日或某一交割之日，在這種情況下，欲意成交的雙方根本沒(méi)有歷史成本可以作為計(jì)量的屬性，就只能也必須以市場(chǎng)為基礎(chǔ)來(lái)估計(jì)和約規(guī)定的資產(chǎn)出售的價(jià)格或負(fù)債轉(zhuǎn)移的支付價(jià)格，即所謂“公允價(jià)值”。公允價(jià)值是以市場(chǎng)為基礎(chǔ)，以可以觀察到的、公開(kāi)的活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)出售價(jià)格和負(fù)債轉(zhuǎn)移價(jià)格為目標(biāo)�？梢栽O(shè)想，如果市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)，絕大多數(shù)商品均有可觀察的活躍市場(chǎng)，公允價(jià)值可在金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)廣泛應(yīng)用，并在每個(gè)報(bào)告日均按新的市場(chǎng)價(jià)格重新計(jì)量，那時(shí)的特定主體的資產(chǎn)負(fù)債表將有可能反映企業(yè)的價(jià)值。這一點(diǎn)乃是經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)長(zhǎng)久以來(lái)的期望。公允價(jià)值如果普遍運(yùn)用于會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告，經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)會(huì)計(jì)信息的預(yù)期是有可能實(shí)現(xiàn)的。當(dāng)然，要使公允價(jià)值計(jì)量能夠有效運(yùn)用還需努力提高財(cái)會(huì)人員的整體素質(zhì)，特別是估價(jià)和判斷水平；大力提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)和獨(dú)立性，提高他們對(duì)公允價(jià)值估計(jì)的審計(jì)能力。

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