21世紀：四大會計基本假設的內(nèi)涵及外延

    21世紀是知識經(jīng)濟時代。隨著科學技術的飛速發(fā)展，知識經(jīng)濟將給我國企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、管理、組織、服務等帶來全面的挑戰(zhàn)，它不僅改變了社會的經(jīng)濟環(huán)境和生產(chǎn)方式、企業(yè)的經(jīng)營和管理方式、人們的思維方式和生活方式，而且影響著整個社會經(jīng)濟的發(fā)展。知識經(jīng)濟既是智能經(jīng)濟、信息經(jīng)濟、無形經(jīng)濟，它也是以人為本的經(jīng)濟，可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟和一體化經(jīng)濟。經(jīng)濟的發(fā)展決定著會計發(fā)展的方向和發(fā)展趨勢，其服務對象和處理對象都發(fā)生了巨大變化。從而，傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟下的會計基本假設已遠遠不能滿足知識經(jīng)濟下的以人為本的現(xiàn)代管理方式的需要。探索知識經(jīng)濟對會計的影響，拓展會計工作的內(nèi)涵和外延，改革現(xiàn)行四大基本假設，才能全面適應知識經(jīng)濟的要求。

    一、會計基本假設的內(nèi)涵

    會計基本假設是一種對會計活動進行時、空、量限定的理論，是會計活動得以進行的基本前提，亦稱會計的前提，指一般在會計實踐中長期奉行，毋需證明便為人們所接受是從事會計工作、研究會計問題的前提條件。目前為國際會計界普遍認可的基本假設有四個，即會計主體（Entity）假設、持續(xù)經(jīng)營（Going Concern）假設、會計分期（Accounting Peried）假設和貨幣計量（Monetary Measurement）假設。

    1、會計主體假設

    會計主體又稱會計實體，是會計核算服務對象，或者說是會計人員進行核算采取的立場及空間活動的范圍的界定。對會計主體的擇定，有兩個可以依賴的基礎。一是概據(jù)能控制資源、承擔義務并進行經(jīng)營運作的經(jīng)濟單位來確定；二是根據(jù)特定的個人、集團或機構的經(jīng)濟利益的范圍來確定。一般情況下，一個經(jīng)濟單位就是一個會計主體，但在特定情況下，也可將特定個人、集團或機構的經(jīng)濟利于范圍作為會計主體，如合并會計報表和企業(yè)內(nèi)部的責任中心等，會計主體的選擇應遵循實質(zhì)重于形式的原則。從而，傳統(tǒng)的會計主體都是有形而穩(wěn)定的實體組織。

    會計主體假設之所以成為會計核算的基本前提之一，傳統(tǒng)會計理論認為：會計信息系統(tǒng)所處理的數(shù)據(jù)和提供的信息不是漫無邊際的，而是嚴格限制在每一個特定的、在經(jīng)營上或經(jīng)濟上具有獨立性的單位之內(nèi)。只有首先從空間上對會計工作的具體核算范圍予以界定，資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用和利潤等會計要素才有了空間歸屬，才能獨立反映特定主體的財務狀況、經(jīng)營成果及其現(xiàn)金流量，企業(yè)的投資人、債權人以及企業(yè)管理人員才有可能從會計記錄和會計報表中得到有意義的會計信息，從而作出決策，并管理、控制經(jīng)濟活動。如果主體不明確，資產(chǎn)和負債就難以界定，收入和費用也就無法衡量，以劃清經(jīng)濟責任為準繩而建立的各種會計核算方法的應用便無從談起�？梢�，會計主體假設作為開展會計工作的前提，其必要性和重要性是毋庸置疑的。

    會計假設是對會計所處的經(jīng)濟環(huán)境作出的合乎情理的推斷和假定，會計假設本質(zhì)上是一種理想化、標準化的會計環(huán)境。但是，假設畢竟與經(jīng)濟現(xiàn)實存在一定的差距，這種假設成立并有效發(fā)揮作用的前提是：假設與現(xiàn)實的脫節(jié)應保持在合理的限度內(nèi)。當現(xiàn)實發(fā)生變化而使假設遠離會計的經(jīng)濟環(huán)境時，假設就必須作出相應的修正和補充，以適應變化了的環(huán)境，從而保證會計信息系統(tǒng)的“良性”運作。

    2、持續(xù)經(jīng)營和會計分期假設

    持續(xù)經(jīng)營假設和會計分期假設，都是對會計主體經(jīng)營時間長度的描述。是緊密聯(lián)系，相輔相成，缺一不可的兩種假設。持續(xù)經(jīng)營假設是指會計上假設企業(yè)將繼續(xù)存在下去，而不會在可預見的將來清算解散。在持續(xù)經(jīng)營下，會計主體所持有的資產(chǎn)，將在正常的經(jīng)營過程中被耗用、出售或轉換，而其所承擔的債務也將在正常的經(jīng)營過程中被清償。會計分期假設是持續(xù)經(jīng)營假設的補充。它是將持續(xù)不斷的經(jīng)營過程，人為的截取一個“時間段”，我國《企業(yè)會計準則》第六條規(guī)定，會計期間分為年度、季度和月份。年度、季度和月份的起迄日期采用公歷日期。核算和報告其主體的財務狀況和經(jīng)營成果、描述其在特定時期的財務狀況的一種會計假設，是結算賬目和編制財務報告的基礎。

    持續(xù)經(jīng)營是指在可以預見的將來，企業(yè)將會按當前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停止，也不會大規(guī)模削減業(yè)務，是一種理想的假設狀態(tài)，隨著全球化和競爭的不斷加劇，經(jīng)營風險日益加大，企業(yè)隨時都有被并購、清算、終止的可能。據(jù)統(tǒng)計，美國高技術企業(yè)技術項目成功率只有10-20%，某些高技術項目成功率甚至在3%以下，而這些項目的開支費用一般數(shù)目巨大。如此高的風險率，企業(yè)面臨倒閉，清算的威脅可想而知，持續(xù)經(jīng)營假設面臨著嚴峻的挑戰(zhàn)。

    會計分期假設的存在與會計管理職能直接相聯(lián)系。之所以要計算期間損益，定期編制會計報表，主要是通過報表找出存在的問題，以利于下個周期的生產(chǎn)經(jīng)營。但是人為地劃分區(qū)間，并且“待攤”、“預提”費用等，必然導致客觀經(jīng)濟現(xiàn)實與會計反映結果之間存在著一定程度的背離，成為引起會計信息失真制度原因，即會計期間的劃分將不可避免地引起會計信息的部分失真，這是會計分期假設本身固有的缺點，在知識經(jīng)濟時代，經(jīng)濟瞬息萬變，企業(yè)對會計信息和需求朝多層次、多文化局面發(fā)展，不同的管理主體對會計信息有不同的時間要求。傳統(tǒng)的以年度為期的會計分期假設將受到?jīng)_擊。信息提供再以整齊劃分的日歷年度為標準，不能滿足企業(yè)發(fā)展的需要。

    3、貨幣計量假設

    貨幣作為會計計量的尺度，是商品經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，其基本含義是：統(tǒng)一的貨幣單位是會計工作最好的計量尺度，要求經(jīng)濟業(yè)務的處理以貨幣作為量度來加以確認。在使用貨幣計量時，必須同時附帶兩個假設：第一，貨幣的幣值穩(wěn)定不變；第二幣種的惟一性。隨著知識經(jīng)濟的到來，其局限性也越來越多地表現(xiàn)出來了。比如人力資源參與利潤分配，相應對企業(yè)的財富、價值及盈利的貢獻，以及與此相關的企業(yè)發(fā)展動力，創(chuàng)新能力和綜合競爭力、企業(yè)外部環(huán)境等都是不能用貨幣計量的，單純用貨幣計量這些內(nèi)容都會被排斥在財務報告之外。國際互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，電子貨幣的出現(xiàn)，使資金在企業(yè)、銀行、國家高速運轉，資本市場交易更加活躍，這加劇了貨幣需求的不穩(wěn)定性，沖擊了幣值的穩(wěn)定的假設。

    我國加入WTO后，世貿(mào)組織要求我國會計理論進一步國際化，因此，必須加快會計法律、規(guī)劃、準則等創(chuàng)新力度，使我國會計理論既有中國特色，又能與國際準則、制度相銜接，以滿足21世紀知識經(jīng)濟的需要。

    二、四項基本假設的外延

    隨著以網(wǎng)絡技術為核心的現(xiàn)代信息技術的飛速發(fā)展，它為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動提供了新的場所，出現(xiàn)了一些新的經(jīng)濟組織如：虛擬企業(yè)Virtual.Corporation并開創(chuàng)了一些新的經(jīng)營方式如電子商務E-Business.這些都沖破了企業(yè)之間的空間和時間間隔，擴展了企業(yè)的內(nèi)涵和外延。也對會計所處的社會經(jīng)濟環(huán)境產(chǎn)生了深刻的影響，使財務會計突破了傳統(tǒng)時空的束縛，從而對會計理論帶來巨大的沖擊。

    1、會計主體有待突破

    在知識經(jīng)濟時代，隨著網(wǎng)絡技術的發(fā)展和知識資本在經(jīng)濟發(fā)展中的作用加強，“網(wǎng)絡公司、虛擬企業(yè)”大量出現(xiàn)，使會計主體不僅僅包括傳統(tǒng)意義上的“實體企業(yè)”，而且涵蓋“網(wǎng)上實體”。由于虛擬的媒體空間中，主體可以借助計算機網(wǎng)絡迅速分合，從而導致外延不斷變化，結構和功能極不穩(wěn)定。會計主體概念擴展，呈多元化。首先，“網(wǎng)絡經(jīng)濟”的興起，使會計主體越來越難以把握。以數(shù)字化技術為先導，以信息高速公路為主要內(nèi)容的新信息技術革命，使得知識、信息的擴散和應用大大加快，交易、決策瞬間完成，電腦技術的發(fā)展與廣泛應用，使通過互聯(lián)網(wǎng)形成了所謂的“網(wǎng)絡經(jīng)濟”。“網(wǎng)上公司”又可稱為“無實體公司”，它可以通過互聯(lián)網(wǎng)橫跨大洋把千萬個個體聯(lián)系起來，一旦業(yè)務完成時，又可在幾秒鐘內(nèi)解除這種聯(lián)系，據(jù)美國商務部在其名人《新興的數(shù)字經(jīng)濟》的報告中的推斷，到2002年企業(yè)之間因特網(wǎng)商務的數(shù)額將超過300億美元。網(wǎng)絡公司有自己的經(jīng)營目標和獨立支配的經(jīng)濟資源，需對其控制的經(jīng)濟資源和經(jīng)濟行為承擔責任。故網(wǎng)絡公司完全具備會計主體的兩個基本特征，因此是一個“實實在在”的會計主體。其次，企業(yè)社會成本、社會績效考核及人力資源等信息，已不可能停留在傳統(tǒng)的會計實體中，需要延伸到企業(yè)的外部，在傳統(tǒng)的工業(yè)經(jīng)濟時代，以企業(yè)為主體編制的三大報告基本能滿足會計信息使用者的需要，知識經(jīng)濟本身的特點決定了原三大報表在提供會計信息時的不完整性、局限性。如社會責任、人力資源信息無法披露。會計主體應承認現(xiàn)實主體與虛擬主體并存。

    2、持續(xù)經(jīng)營假設的內(nèi)涵得到延伸，會計分期假設失去存在的必要性。

    傳統(tǒng)的持續(xù)經(jīng)營假設是指找不到證據(jù)證明企業(yè)在可以預見的一段時間內(nèi)會解散或破產(chǎn)。任何一個企業(yè)的成立都是為了完成一定的使命，傳統(tǒng)企業(yè)的使命說是不斷地創(chuàng)造利潤，所以給人一種誤解，持續(xù)經(jīng)營即永久經(jīng)營，實際并非如此。持續(xù)經(jīng)營是指在完成特定使命后的時間段內(nèi)不會解散或破產(chǎn)，完成使命后的消失是合乎邏輯的，并不影響持續(xù)經(jīng)營假設的成立。虛擬企業(yè)設立初衷仍是生存、獲利。成立之初，我們也就知道它是很快就要解散的，完成使命后解散是自然的，并不影響持續(xù)經(jīng)營假設，從這一點說虛擬企業(yè)會計和清算會計是不同的，虛擬會計的價值計量不能以清算價值為基礎。而且，會計分期也失去存在的必要性。虛擬企業(yè)具有動態(tài)性、臨時性、短暫性，成員間是一種松散的聯(lián)盟，這種聯(lián)盟完成使命后即予解散，對于短暫的經(jīng)營過程，人為去劃分多個時間間隔已無必要，可將虛擬企業(yè)的存在期間作為一個會計期間，在其結束后編制報表，反映其經(jīng)營成果。

    3、以貨幣為主要計量單位，同時發(fā)展非貨幣計量單位。

    目前縱觀世界各國，一般都以本國貨幣作為記賬本位幣，但隨著“網(wǎng)上銀行”、“電子貨幣”的出現(xiàn)，使得以“觀念中的貨幣”作為計量基礎成為可能，這無疑是對貨幣假設的創(chuàng)新。另一方面，由于網(wǎng)上交易的經(jīng)營期極短，因此幣值變動基本上可以忽略不計。隨著網(wǎng)絡公司交易空間的擴展，使得國際資本流動加快，資本決策可在瞬間完成，這樣就加劇了會計主體所面臨的貨幣風險，沖擊了幣值不變這一假設。東南亞金融危機所得導致的一些國家的貨幣大幅度貶值，更是佐證。再者，隨著知識經(jīng)濟的到來，單純用貨幣計量提供的會計信息，越來越不能滿足信息使用者的要求。

    近幾年來，財務報告的使用者們十分重視信息的相關性，期望財務報告能夠提供更多面向未來的非貨幣信息。有不少難以用貨幣計量，但卻對使用者的決策有參考價值的信息：如稀缺價值觀以協(xié)議價格為計量基礎；對于衍生金融工具價值的計量以公允價值作為計量基礎的風險價值觀；對于人力資源，無形資產(chǎn)價值的計量應建立產(chǎn)出價值觀，它是被運用資源未來可能產(chǎn)生的經(jīng)濟效益的流入作為資源的價值源泉，以時間價值的現(xiàn)值作為計量基礎；建立效用價值觀來計量自然資源的價值（效用價值觀是以一項資源對人或組織的有用性作為價值的源泉，以消除或補償因資源使用可能出現(xiàn)后果所產(chǎn)生的費用——替代成作作為計量的基礎）。如果單純用貨幣計量，這些內(nèi)容都會被排斥在財務報告之外。因而必須改進計量手段，擴大財務報告的信息容量，增加非貨幣化信息，為使用者提供完整、全面的會計信息，逐步改進提供信息的有用性和相關性。未來計量模式將會出現(xiàn)貨幣計量與非貨幣計量并重，以歷史成本計量為主的多種計量屬性并存的局面。

    在知識經(jīng)濟時代，經(jīng)濟的全球化、數(shù)字化、網(wǎng)絡化、無形化等特征，使現(xiàn)行會計理論賴以生存的社會環(huán)境和經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了深刻而巨大的變化，會計要保持在經(jīng)濟發(fā)展中的重要地位，必須自我剖析，自我革命，才能適應知識經(jīng)濟的會計學。